Resolución nº 00/363/2010 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 9 de Julio de 2012

Fecha de Resolución 9 de Julio de 2012
ConceptoImpuestos Patrimoniales
Unidad ResolutoriaTribunal Económico-Administrativo Central

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid (09/07/2012), en el recurso de alzada para la unificación de criterio interpuesto por el DIRECTOR GENERAL DE TRIBUTOS DE LA COMUNIDAD AUTONOMA DE ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ...contra resoluciones dictadas por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 23 de Junio de 2009 (RG ..., ..., ..., ..., ... y ...) relativas a liquidaciones por Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- De la documentación obrante en el expediente resultan acreditados los hechos siguientes:

  1. Con fecha de 24 de julio de 2000 falleció D. A, presentándose e ingresándose el 18 de enero de 2001 por los herederos autoliquidación del Impuesto de Sucesiones. En la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales y adjudicación de herencia figura el inventario de bienes de la herencia por un valor de 2.688.114,07 euros.

  2. Iniciado procedimiento de comprobación de valores, los bienes fueron valorados en 2.763.547,39 euros. Con fecha 7 de junio de 2004 se notifica propuesta de liquidación y trámite de alegaciones, presentado los interesados alegaciones con fecha 18 de junio de 2004, argumentando que la competencia para realizar la valoración de un inmueble situado en ... no corresponde a la Comunidad Autónoma del ... sino a la Inspección de Tributos de Estado. A la vista de las alegaciones formuladas, el órgano de aplicación de los tributos solicita informes de valoración a la Comunidad Autónoma del ... el 29 de junio de 2004, los cuales fueron recibidos en el Servicio Territorial de Hacienda de ... el 9 de abril de 2007.

  3. Por otra parte, consta acreditado que con fecha 23 de julio de 2004 los causahabientes presentaron escrito en el que en su apartado segundo declaran: "Que considerando que las declaraciones-liquidaciones no son conforme a derecho, puesto que son contrarias al artículo 31.1 de la Constitución Española, por medio del presente escrito pretenden que se rectifiquen las declaraciones-liquidaciones por estar basadas en una legislación que es claramente inconstitucional". Señalan como cauce procesal de dicha solicitud de rectificación la Disposición Adicional Tercera del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre.

    Mediante resolución de 11 de agosto de 2004, el órgano de aplicación de los tributos desestimó la solicitud de rectificación de autoliquidaciones, "confirmando las autoliquidaciones con carácter de liquidación provisional". Contra esta resolución se dedujo por los obligados tributarios interesados, el día 18 de septiembre de 2004, reclamación económico-administrativa, a la que se le asignó el nº ..., resuelta en fecha 31 octubre de 2006 en sentido desestimatorio, sin entrar a valorar la alegación de inconstitucionalidad pues es materia vedada al pronunciamiento de los Tribunales Económico-Administrativos. Dicha resolución fue posteriormente recurrida en vía contencioso-administrativa ante el Tribunal Superior de Justicia de ...

  4. Posteriormente, una vez recibidas las valoraciones en su día solicitadas, la Comunidad Autónoma de ... notifica a los interesados el día 6 de junio de 2007 nuevo acuerdo de inicio de un procedimiento de comprobación de valores junto con las correspondientes propuestas de liquidación, al haber caducado las inicialmente emitidas, pero considerando que ha existido interrupción de la prescripción. Tras la presentación de alegaciones por los interesados, se dictan las liquidaciones provisionales, notificadas a los distintos interesados en varias fechas a lo largo de septiembre y octubre de 2007.

    Los interesados formulan recursos de reposición, señalando, en síntesis: la caducidad del procedimiento de comprobación de valores; la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación; y, subsidiariamente, la falta de competencia del perito del ... para la valoración de determinado inmueble incluido en el caudal relicto.

    Notificadas resoluciones desestimatorias de los recursos de reposición (entre otras fundamentos de derecho, por entender que se ha interrumpido la prescripción a favor de la Administración tanto por las actuaciones realizadas por los recurrentes como por las de la propia oficina gestora), los obligados tributarios interpusieron reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... (en adelante, TEAR).

  5. Con fecha de 23 de Junio de 2009 se dictan por el TEAR resoluciones estimatorias. En su Fundamento de Derecho Sexto se afirma que el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación debe considerarse prescrito, ya que cuando se notificó el acuerdo de puesta de manifiesto del expediente de comprobación de valores y las propuestas de liquidaciones, el día 6 de junio de 2007, había transcurrido ampliamente el plazo de cuatro años desde el inicio del cómputo del plazo de prescripción.

    A dicha conclusión llega el TEAR al considerar que, primero, el escrito presentado por los interesados el día 23 de julio de 2004, en el que se solicita la rectificación de la autoliquidación presentada por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones; después, la resolución de fecha 11 de agosto de 2004 del órgano de aplicación de los tributos por la que se desestima dicha solicitud de rectificación de la autoliquidación; posteriormente, el escrito presentado por los interesados el día 18 de septiembre de 2004 por el que se interpone reclamación económico-administrativa contra la desestimación de la solicitud de rectificación; y por último, la notificación de la resolución de ese TEAR por el que se desestima la reclamación presentada, no pueden considerarse ninguno de ellos como actos interruptivos de la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, sino que su efecto interruptivo se limita al derecho de los interesados a solicitar las devoluciones de ingresos indebidos, al que se refiere el punto 3 del artículo 68 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT), como se desprende de la forma independiente en que se regula en el artículo 66 del mismo texto legal el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria del derecho de los obligados tributarios a solicitar primero y a obtener después las devoluciones de los ingresos indebidos.

    SEGUNDO.- Contra dichas resoluciones se deduce el presente recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio por parte del Director General de Tributos de la Consejería de Hacienda de la Comunidad Autónoma de ...

    En esencia, se señala por parte del Director recurrente que los escritos que presentaron los interesados en 2004, solicitando la rectificación de las autoliquidaciones presentadas, no pueden considerarse ni como solicitud de devoluciones derivadas de la normativa del tributo (pues la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no contempla las devoluciones como resultado habitual de una autoliquidación, a diferencia de la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre el Valor Añadido), ni como devolución de ingresos indebidos. En relación con este último extremo, el artículo 221 de la Ley General Tributaria regula el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos, considerando como tales, en su número 1, los producidos por duplicidad en el pago, por pago superior al importe a ingresar y por deudas prescritas. Se trata de ingresos que se efectúan indebidamente, ya que no resultarían exigibles. Sin embargo, en el caso de rectificación de autoliquidaciones, que pueden derivar en la devolución de parte o todo lo ingresado, el mismo artículo 221 en su apartado 3 remite al procedimiento previsto en el apartado 3 del artículo 120, que ha sido regulado en los artículos 126 y siguientes del Reglamento General de los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de normas comunes en la aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007 (en adelante, RGGI). Así pues, la solicitud de rectificación de autoliquidaciones es una actuación del obligado tributario tendente a la correcta cuantificación de la deuda tributaria, que, por ello, ha de considerarse incluida en al párrafo c) del número 1 del artículo 68 de la Ley General Tributaria como actuación con eficacia interruptora del plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, contemplado en el artículo 66, número 1, párrafo a). Sin olvidar, además, que en el presente supuesto, los mismos interesados solicitaron la rectificación de las declaraciones-liquidaciones o autoliquidaciones fundamentándose en la Disposición Adicional 3ª del Real Decreto 1163/1990 (vigente en ese momento), prevista para los casos en que el sujeto pasivo entiende que la declaración presentada puede perjudicar sus intereses pero sin haber provocado la realización de un ingreso indebido.

    Asimismo indica "por lo que se refiere a la resolución de la oficina gestora de la solicitud de rectificación de autoliquidación, en ella se declara el carácter de liquidación provisional a esa resolución, confirmando la autoliquidación inicialmente presentada, y por tanto es una acción de la Administración tributaria realizada con conocimiento formal de los obligados tributarios conducente a la liquidación de la obligación tributaria".

    Concluye solicitando de este Tribunal que dicte acuerdo por el que se declare erróneas las citadas resoluciones y se establezca el criterio aplicable respecto de la interrupción de la prescripción por presentación de solicitudes de rectificación de autoliquidación y las actuaciones administrativas que de ellas se deriven.

    TERCERO.- Los interesados, en el trámite de alegaciones concedido al efecto por este Tribunal Central, manifiestan que las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... se encuentran recurridas por la Comunidad Autónoma ante el Tribunal Superior de Justicia de ..., por lo que el recurso de alzada debe ser inadmitido, puesto que de acuerdo con la doctrina del Tribunal Supremo sobre el recurso de casación en interés de ley, cuya finalidad es muy parecida, se debe tratar de un recurso en el que ya no quepa otra posibilidad de acción, cosa que no ocurre en el presente supuesto, pues si el Tribunal de Justicia diera la razón a la Comunidad de ... entonces ya existiría un criterio corregido para el órgano administrativo, sin necesidad de tener que duplicar ambos procedimientos. Ello supone un privilegio exorbitante para la propia Administración, puesto que tendría dos vías simultáneas para impugnar una resolución administrativa.

    Respecto al procedimiento de rectificación de autoliquidaciones alegan que estaba recogido (en el tiempo en que se formuló, año 2004) en el Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, por el cual se regula el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria en cuya Exposición de Motivos se establecía: "La nueva disposición introduce dos modificaciones trascendentes en el ordenamiento vigente. En primer lugar..., Esta solución va acompañada de una nueva regulación en el procedimiento de gestión tributaria para las peticiones de rectificación ... que no impliquen una devolución de ingresos indebidos...". "En todo caso, la aprobación de este Reglamento permite una simplificación del grupo normativo y evita la aplicación de normas, aún en vigor, que por su antigüedad no eran ya adecuadas a la gestión tributaria actual", y, "Con este Real Decreto se pretende, finalmente, atender asimismo las razones expuestas por la Institución del Defensor del Pueblo, el cual en sucesivos informes, ha venido reiterando tanto la necesidad de desarrollar reglamentariamente el artículo 155 de la Ley General Tributaria, regulando adecuadamente el procedimiento de las devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria, como la conveniencia de mejorar las garantías de los obligados tributarios a este respecto, considerando, en particular, el tratamiento actual de la llamada impugnación de autoliquidaciones".

    Por ello es claro que en materia de rectificación de autoliquidaciones nos encontramos ante un procedimiento de devolución de naturaleza tributaria, puesto que su regulación expresamente establece "cuando se haya perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos", lo que indudablemente, caso de que se reconozca, supondrá necesariamente una devolución de lo ya ingresado (aunque no tenga la calificación de ingreso indebido).

    Añaden, por último, que en este supuesto de rectificación de autoliquidaciones a través de la que se solicita una devolución de naturaleza tributaria, la actuación de la Administración se centrará exclusivamente en si procede esa devolución, pues rige un principio de Derecho administrativo cual es el de la prohibición de la "reformatio in peius", es decir, que sólo se puede analizar si procede esa devolución como consecuencia de un error de derecho a la hora de formular la autoliquidación padecido por el propio contribuyente, sin que pueda la Administración intentar realizar una liquidación que incluso perjudique al contribuyente.

    FUNDAMENTOS DE DERECHO

    PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo para la admisión a trámite del presente recurso, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 242 de la Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, Ley General Tributaria.

    SEGUNDO.- La cuestión controvertida consiste en determinar si los solicitudes de rectificación de autoliquidaciones formuladas por los obligados tributarios tienen o no virtualidad interruptiva del plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

    TERCERO.- No obstante, a la vista del expediente y con carácter previo al estudio de aquella cuestión, este Tribunal Económico-Administrativo Central, al amparo de la extensión de sus facultades revisoras, estima oportuno comenzar por analizar la compatibilidad del presente recurso extraordinario de alzada de unificación de criterio con el recurso contencioso administrativo interpuesto también como recurrente por la propia Comunidad Autónoma de ... contra las mismas resoluciones del Tribunal Regional, que han sido estimatorias de las pretensiones de determinados obligados tributarios.

    Dispone el artículo 242 de la Ley General Tributaria que: "Las resoluciones dictadas por los tribunales económico-administrativos regionales y locales y por los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía que no sean susceptibles de recurso de alzada ordinario y, en su caso, las dictadas por los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía en única instancia, podrán ser impugnadas, mediante el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, por los Directores Generales del Ministerio de Economía y Hacienda y por los Directores de Departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y por los órganos equivalentes o asimilados de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía respecto a las materias de su competencia, cuando estimen gravemente dañosas y erróneas dichas resoluciones, cuando no se adecuen a la doctrina del Tribunal Económico-Administrativo Central o cuando apliquen criterios distintos a los empleados por otros tribunales económico-administrativos regionales o locales o por los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía.

    Cuando los tribunales económico-administrativos regionales o locales o los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía dicten resoluciones adoptando un criterio distinto al seguido con anterioridad, deberán hacerlo constar expresamente en las resoluciones.

    ...

  6. La resolución deberá dictarse en el plazo de seis meses y respetará la situación jurídica particular derivada de la resolución recurrirla, unificando el criterio aplicable.

  7. Los criterios establecidos en las resoluciones de estos recursos serán vinculantes para los tribunales económico-administrativos, para los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y para el resto de Administración tributaria del Estado y de las Comunidades Autónomas y Ciudades con Estatuto de Autonomía."

    De dicho precepto se desprende que procederá el recurso de unificación de criterio para aquellos casos en los que por el tipo de órgano de aplicación de los tributos que ha dictado el acto (periférico o territorial que no central) y por la cuantía del procedimiento (inferior a 150.000 euros como norma general), no proceda el recurso de alzada ordinario, siendo a su vez condición para su admisión que la resolución impugnada se estime gravemente dañosa o errónea, o no se adecue a la doctrina de este Tribunal Central, con independencia de que la misma fuere o no firme.

    De otra parte, la finalidad del recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio no es resolver sobre los derechos objeto de litigio, sino depurar y centrar la doctrina interpretativa sobre la materia en cuestión, ya que el fallo no afecta a la situación jurídica derivada de la resolución impugnada, como señala el apartado tercero del precepto trascrito.

    Pues bien, de acuerdo con las reglas que limitan la procedencia del recurso ordinario de alzada(Disposición Adicional 14ª de la Ley General Tributaria y artículo 36 del Reglamento de revisión, aprobado por Real Decreto 520/2005), aquellas resoluciones que no son recurribles en alzada ordinaria (y por tanto susceptibles de recurso de unificación de criterio) vienen a coincidir objetivamente con las que lo son en vía contencioso administrativa (artículo 249 Ley General Tributaria: "Las resoluciones que pongan fin a la vía económico-administrativa serán susceptibles de recurso contencioso-administrativo ante el órgano jurisdiccional competente."...) produciéndose como regla general identidad en la competencia de ambas vías. A lo anterior debe añadirse que no existe norma alguna que literalmente haga incompatibles (como ocurre en vía administrativa con el recurso de reposición y la reclamación económico-administrativa) la simultaneidad de ambas vías de recurso, que, como hemos visto, son tanto de finalidad como de consecuencias jurídicas dispares, ya que la vía contencioso-administrativa finalizará con una resolución con efectos jurídicos sobre la situación de los particulares, mientras que el presente recurso en unificación de criterio tiene por objeto depurar y fijar criterio sin alterar la situación jurídica derivada de la resolución impugnada.

    Sin perjuicio de lo anterior, este Tribunal Central estima que, en rigor, la compatibilidad del recurso contencioso-administrativo con el recurso extraordinario de alzada en unificación de criterio, se debería circunscribir a aquellos casos en los que el recurso contencioso ha sido deducido por los particulares, y no al que pueda interponer la propia Administración autonómica autora del acto recurrido, teniendo en cuenta, por un lado, que el acto además ya ha sido anulado por un Tribunal Económico-Administrativo el cual ha dictado una resolución favorable a los administrados, y, por otro, que la Ley General Tributaria hoy vigente amplió la legitimación para interponer recursos en unificación de criterio a la Administración autonómica. Si bien los razonamientos anteriores provocarían no la inadmisión del presente recurso extraordinario de alzada -inadmisibilidad que no podemos declarar pues no está contemplada en nuestra normativa de procedimiento- sino la inadmisión, en su caso y si se compartiera tal criterio, del recurso contencioso-administrativo, por falta de agotamiento de la vía administrativa, deducido por la misma Administración actuante que, en efecto, está simultaneando dos vías de impugnación frente a una idéntica resolución de un Tribunal Regional que ya ha dictado resolución estimatoria de las pretensiones de los obligados tributarios, Administración que ha optado voluntariamente por deducir recurso en unificación de criterio cuya resolución tiene para ella efectos vinculantes que no puede pretender obviar -apartado 4 del artículo 242 de la Ley General Tributaria antes trascrito-, en aras de un elemental principio de seguridad jurídica.

    CUARTO.- Sentadas las consideraciones anteriores, pasemos a continuación a determinar si todas las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones formuladas por los obligados tributarios -así como los actos subsiguientes que puedan derivarse de las mismas, como lo son su resolución y los recursos o reclamaciones posteriores que puedan deducirse frente a aquella resolución- tienen efectos interruptivos de los plazos de prescripción exclusivamente a favor de los obligados tributarios, o también debemos atribuirles efectos interruptivos del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la correspondiente liquidación.

    En la presente Resolución va a partirse de la Ley General Tributaria 58/2003, pese a que el devengo del tributo se produjo mucho antes de su entrada en vigor, pues tal como tiene sentado el Tribunal Supremo (sentencia de 26 de abril de 2006, Rec. nº 5209/2001) la normativa aplicable en materia de prescripción será la vigente en el momento en que se producen los hechos cuya virtualidad interruptiva se esté analizando.

    La cuestión aquí suscitada ha sido ya resuelta por este Tribunal Central en su Resolución RG 729/2010 (fundamento de derecho segundo) de fecha 15 de junio de 2011, cuyo criterio ahora reiteramos:

    Dispone el artículo 66 de la Ley 58/2003, General Tributaria (LGT), que "Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos: a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación"; el artículo 67 de la misma Ley dispone que "El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo anterior conforme a las siguientes reglas: En el caso a), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación" y el artículo 68.1 que "El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta ley se interrumpe: a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria. b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso. c) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria".

    Son datos que se desprenden del expediente y que no son objeto de controversia que la ampliación del alcance de las actuaciones inspectoras al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2001 se notificó al interesado el 13-02-2008, que con fecha 20-07-2005 el interesado presentó solicitud de rectificación de autoliquidación referida a dicho tributo y ejercicio la cual fue parcialmente estimada por liquidación practicada por AEAT y notificada al interesado el 14-08-2006, liquidación ésta que fue objeto de reclamación económico-administrativa nº. 3238/06 interpuesta el 11-09-2006 ante el TEAC, el cual dictó resolución parcialmente estimatoria el 26-06-2008 que fue ejecutada mediante liquidación de 17-10-2008.

    Defiende el recurrente la prescripción del derecho de la Administración a determinar, mediante la oportuna liquidación, la deuda tributaria de dicho tributo y ejercicio sobre la base de afirmar que las solicitudes de rectificación de autoliquidación no son citadas por el anteriormente trascrito el artículo 68.1 LGT como causa de interrupción de la prescripción del derecho de la Administración a liquidar.

    Cierto es que las solicitudes de rectificación de autoliquidación no se citan literalmente como tales por el artículo 68.1 LGT, no obstante lo cual dicho precepto sí que cita en su apartado c) como causa interruptiva de la prescripción "cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria". Y una solicitud de rectificación de autoliquidación, en función de cual sea la rectificación pretendida, bien puede calificarse como actuación del obligado tributario conducente a la liquidación de la deuda tributaria; hasta tal punto entendemos que es ello cierto que el hoy vigente artículo 128.1 del Reglamento General de Gestión e Inspección (RD 1065/07-RGGI), bajo el título de "Terminación del Procedimiento de rectificación de autoliquidaciones" dice textualmente que "El procedimiento finalizará mediante resolución en la que se acordará o no la rectificación de la autoliquidación. (...) En el supuesto de que se acuerde rectificar la autoliquidación, la resolución acordada por la Administración tributaria incluirá una liquidación provisional cuando afecte a algún elemento determinante de la cuantificación de la deuda tributaria efectuada por el obligado tributario".

    El artículo 58.1 de la LGTseñala que "La deuda tributaria estará constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o de las obligaciones a realizar pagos a cuenta", para especificar en su apartado 2 que pueden ser también componentes integrantes de la deuda tributaria, además de la cuota, los intereses de demora y recargos.

    Así las cosas, hay que preguntarse a qué magnitud quiere referirse el artículo 68.1.c) LGT cuando dice "deuda tributaria", siendo dos las posibilidades:

    1. La cantidad real debida por el contribuyente a la Administración tributaria, respecto de un tributo y ejercicio, al momento de realizar la actuación que pretende ser considerada como interruptiva de la prescripción o

    2. La cantidad teórica total que debe ingresar el contribuyente en la Hacienda Pública como consecuencia de la correcta liquidación del tributo y ejercicio de que se trate, independientemente de que la misma haya sido, en todo, en parte o, incluso, en exceso, satisfecha por el interesado en el momento de realizar la actuación que pretende ser considerada como interruptiva de la prescripción.

      En la primera de las hipótesis la solicitud de rectificación de la autoliquidación de la que posteriormente resultó cantidad a devolver al contribuyente no podría entenderse incluida entre las causas de interrupción de la prescripción a que se refiere el artículo 68.1.c) LGT, toda vez que dicha solicitud no podría considerarse como actuación conducente a la liquidación de la deuda tributaria ya que no habría deuda a favor de la Administración que liquidar, al haber sido extinguida previamente la misma en su totalidad o, incluso, en exceso.

      En la segunda de las hipótesis, al movernos dentro el ámbito teórico de simple cuantificación previa al pago, obviamente dicha solicitud de rectificación sí que se encontraría incluida dentro de las causas de interrupción de la prescripción a que se refiere el artículo 68.1.c) LGT.

      Así las cosas, este Tribunal entiende como más ajustada a Derecho la segunda de las hipótesis y así:

    3. El artículo 58.1 LGT, al definir lo que ha de entenderse por deuda tributaria, es claro que lo hace en un estadio teórico previo a cualquier pago total o parcial previamente efectuado por el interesado. De hecho, lo que hace es definir la deuda tributaria para, posteriormente (art. 59.1 LGT), señalar las causas de extinción de la misma, entre las que se encuentra el pago.

    4. De aceptarse la "primera hipótesis" carecería de sentido que el artículo 128.1 RGGI hablase de que la solicitud de rectificación afectase a "algún elemento determinante de la cuantificación de la deuda tributaria efectuada por el obligado tributario" si, de haber pagado la misma, no habría deuda tributaria que cuantificar al haberse extinguido en su totalidad.

      Adicionalmente indicar que es evidente que solicitada una rectificación de autoliquidación que "afecte a algún elemento de cuantificación de la deuda tributaria" (en términos del art. 128.1 LGT) la Administración ha de proceder a comprobar el referido "elemento de cuantificación" de que se trate y, en su caso, a practicar al respecto la correspondiente liquidación provisional, esto es, la liquidación de "parte de los elementos de la obligación tributaria" en terminología del artículo 68.1.a) LGT (que es el que se refiere a la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria), entendiendo como componente de la "obligación tributaria" la que incumbe a la Administración de realizar las devoluciones que sean procedentes en Derecho (arts. 17.2 y 30.1 LGT). En definitiva, la Administración procederá a realizar una comprobación parcial (limitada a la correcta determinación de ciertos "elementos de cuantificación" de la "obligación tributaria") que, no por el hecho de ser parcial, impide la interrupción de la prescripción respecto del entero tributo y ejercicio de que se trate, según interpretación expuesta por este Tribunal en resoluciones tales como la de 23-07-2009 (RG 8232/08).

      La desigualdad que con ello se puede advertir entre las causas interruptivas de la prescripción del derecho del obligado tributario a solicitar devoluciones, y las que interrumpen el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria, y la quiebra que con ello se consagra del sistema general establecido por el Código Civil, pues en el ámbito civil un acto por el que el deudor reclamara al acreedor parte de lo ya pagado, nunca produciría efectos interruptivos de la prescripción del derecho de éste, es acorde con la regulación tributaria de las causas de interrupción de la prescripción. En primer lugar porque las peculiaridades del crédito público frente al privado justifican un diferente tratamiento legal. En segundo lugar porque es cierto que al regular las causas interruptivas de la prescripción del crédito del interesado no se contemplan actos administrativos, sino sólo actos del obligado tributario (artículo 68.3 LGT), mientras que entre las causas interruptivas de la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria (artículo 68.1 LGT) se encuentran contempladas algunas que son actos del obligado tributario (y no sólo de reconocimiento sino de negación de tal crédito) pero esta diferencia de trato está plenamente consagrada en otros casos, ajenos ala solicitud de rectificación (interposición de recursos contra liquidaciones, o presentación de autoliquidaciones a devolver). Además, en el caso de la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones, esta diferencia de trato entre Administración y obligado se ve matizada, no por los artículos 66 a 68 LGT, sino por la previsión normativa que impide instar la rectificación de una autoliquidación si ha prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria (artículo 126 RGGI), pues ello implica que las actuaciones interruptivas de la prescripción del derecho de la Administración también tienen virtualidad para permitir el ejercicio del derecho del interesado.

      Aplicando el criterio anterior al supuesto planteado por el Director recurrente, y puesto que la solicitud de rectificación de autoliquidación no daría lugar en este caso concreto a ninguna cuantificación de ningún elemento de la obligación tributaria, debe desestimarse el recurso en unificación de criterio interpuesto.

      Por lo expuesto,

      EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, visto el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio promovido por el DIRECTOR GENERAL DE TRIBUTOS DE LA COMUNIDAD AUTÓNOMA DE ... contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... ACUERDA:Desestimarlo.

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