Resolución nº 00/3978/2009 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 16 de Junio de 2010

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, a la fecha indicada (16/06/2010), se reúne este Tribunal Económico-Administrativo Central en Sala para fallar la reclamación económico-administrativa interpuesta por D. ... en representación de X, S.A., con CIF ... y domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el acuerdo del Jefe de la Oficina Técnica de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, de 24 de julio de 2009, por el que se liquida el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2004 a 2007, ambos incluidos, con cuantía de 3.542.714,08 €.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Por el citado acuerdo de 24-7-09 se liquidó el impuesto y ejercicios señalados como consecuencia del Acta A-02 nº ... incoada el 31-3-09 en el curso de una actuación inspectora de alcance general sobre X, S.A., entidad dominante del Grupo Fiscal ..., y su sociedad dominada Y, S.A. (CIF ...). Aunque el Grupo fiscal es más amplio la inspección se desarrolló únicamente respecto de las dos sociedades citadas, y respecto de Y, S.A. tan sólo abarcó los ejercicios 2005, 06 y 07.

X, S.A. (X en adelante) había declarado en sus autoliquidaciones individuales deducciones por inversiones en producciones cinematográficas del art. 38.2 del R.D.Leg. 4/04 por los siguientes importes en €:

2004 12.783.717,20

2005 14.310.040,28

2006 14.138.681,99

2007 17.726.412,14

Tales deducciones responden a la inversión en series audiovisuales de ficción.

Analizados por la Inspección los distintos componentes de los costes de producción, que determinan la base de la deducción, concluye que dos partidas de tales costes, los denominados "premios de audiencia" y los gastos por cancelación anticipada de la producción de series, no dan derecho a la deducción. Se reducen así las deducciones aplicadas, tanto en la declaración individual de X como en la consolidada del Grupo, en los siguientes importes en €:

20041.274.417,66

2005 872.475,80

2006 531.959,60

2007 309.401,64

Se liquidan en consecuencia tales cifras como cuotas, lo que arroja una cuota conjunta por los cuatro ejercicios de 2.988.254,7 € e intereses de demora por 554.459,38 €.

SEGUNDO: Contra dicha liquidación, fechada el 24-7-09, se interpone la presente reclamación económico-administrativa el 30-7-09. Puesto de manifiesto el expediente para alegaciones se presentan éstas el 18-1-10 sosteniendo, en síntesis:

- Cuando las cadenas de televisión comenzaron a contratar con productoras ejecutivas la realización material de las series audiovisuales la práctica habitual era fijar en los correspondientes contratos un precio cerrado por cada capítulo. La experiencia demostró que se corría el riesgo, a veces hecho realidad, de que la calidad fuera decayendo a lo largo de la ejecución del contrato, con la correspondiente repercusión en la audiencia y, consecuentemente, en los ingresos por publicidad en los que se sustenta el negocio de la televisión.

Como conoce la Inspección, la productora ejecutiva cobra en cualquier caso el precio pactado de cada capítulo realizado, aunque ni siquiera llegue a emitirse por la cadena, cosa nada infrecuente porque es preferible asumir el coste que esto supone que el perjuicio causado por la caída de la audiencia y su repercusión directa en la venta de publicidad.

Para evitar tal perjuicio económico se fueron introduciendo en los contratos con las productoras ejecutivas fórmulas de fijación del precio definitivo de cada capítulo en función de su "calidad comercial". De ahí que se haya generalizado la práctica de determinar el precio de cada capítulo en base a dos componentes, uno fijo, y otro variable normalmente llamado "premio de audiencia", denominación nada afortunada pues no se trata de liberalidad alguna sino de un componente del precio pactado cuya cuantificación definitiva depende de un hecho posterior (el "share" o nivel de audiencia obtenido). Dicha parte variable consiste, por tanto, en una retribución comprometida a la celebración del contrato pero cuya obligatoriedad de pago nace con la entrega de cada capítulo producido.

- La Inspección, en base a una alambicada teoría excluye los premios de audiencia del concepto de costes de producción que constituye la base de la deducción.

Basándose en una contestación de la DGT de 18-4-05 que identifica la base de la deducción con "el importe derivado de la adquisición de los bienes y servicios necesarios para la producción de la obra, que tengan la consideración contable de coste de producción", acude a la Norma de Valoración 2ª p. 3 del PGC que, para determinar el coste de producción y en relación con los costes indirectamente imputables, establece que deberá añadirse la parte de éstos que razonablemente corresponda a los bienes de que se trate "en la medida que tales costes correspondan al periodo de fabricación, elaboración o construcción."

De este párrafo deduce el acuerdo de liquidación que sólo pueden imputarse los costes correspondientes al periodo de producción, por lo que no pueden formar parte de la base de la deducción los premios de audiencia.

La Inspección conoce perfectamente cuáles son los costes indirectos imputados a las producciones audiovisuales propias, y desde luego sólo se imputan los correspondientes al periodo de la producción. Estamos sin embargo ante producciones ajenas, de las productoras ejecutivas.

Los premios de audiencia son costes directos. Es evidente que la retribución a las productoras ejecutivas constituye un coste directo, tanto en su parte fija como la variable (premios de audiencia). Así se ha considerado siempre en la contabilidad de X en la que los premios de audiencia, como coste directo de producción, se incluye en el inmovilizado inmaterial, lo que siempre ha sido confirmado por los auditores de la firma (primero Z y después W en el periodo inspeccionado) sin salvedad alguna. No puede olvidarse que, siendo X una compañía cotizada en Bolsa, debe extremar el cuidado en la corrección de sus estados contables.

Si la parte variable de la contraprestación satisfecha a las productoras ejecutivas por la entrega de los capítulos no es coste directo deproducción, ¿qué es?.

- Los gastos por la cancelación anticipada de la producción de los capítulos inicialmente contratados de las series "..." y "..." no se admiten como base de la deducción porque "no se corresponden con un soporte físico previo a su producción industrial seriada, con un producto acabado".

Tales gastos no constituyen liberalidad alguna hacia las productoras ejecutivas, derivan de los correspondientes contratos suscritos con las mismas.

Como puede comprobarse en los contratos que obran en el expediente, el encargo de realización de las series televisivas a las productoras ejecutivas se efectúa en bloques de capítulos, normalmente en número de 13, siendo éste un uso consolidado del sector.

Si la cadena considera conveniente interrumpir la emisión de la serie por su mal resultado de audiencia se ve obligada a pagar los capítulos ya realizados y, si decide cancelar el encargo de nuevos capítulos aún por producir, es claro que los gastos ya realizados por la productora ejecutiva relativos a elementos necesarios para la realización de todos los capítulos inicialmente contratados (decorados, vestuario, equipos técnicos, ............) deberá prorratearse entre los capítulos ya realizados.

La productora ejecutiva, ante la cancelación de una serie y el contrato correspondiente tiene que realizar una reasignación de costes. Si en función de los capítulos contratados se habían prorrateado los gastos comunes de la serie entre éstos, es claro que al reducirse el número de capítulos los costes comunes de estos se reasignan entre los efectivamente entregados a la cadena.

El rechazo de tales costes por la Inspección carece de fundamento alguno. Estamos ante costes de producción de los capítulos ya entregados a la cadena que se incrementan como consecuencia de la redistribución de los costes comunes de la serie.

- Tanto en el caso de los premios de audiencia como en el de los costes de cancelación la Inspección aplica nuevos criterios. Ambos conceptos se han venido admitiendo tradicionalmente por la Inspección como base de la deducción que nos ocupa. Con ello se conculca el principio de confianza legítima, que basado en el de seguridad jurídica debe imperar en las relaciones Administración/administrado.

El acuerdo de liquidación, en su interpretación voluntarista y restrictiva del art. 38.2 del TRIS, olvida la norma básica de interpretación del art. 3.1 del Cc. Especialmente olvida la necesidad de interpretar la norma en relación con la realidad social del tiempo en que ha de ser aplicada, obviando que la Ley 55/07 del Cine discrimina favorablemente en pro del sector fijando una deducción por producciones cinematográficas del 18%, mientras reduce significativamente más las restantes reguladas por el mismo art. 38 del TRIS.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia, legitimación y presentación en plazo que son presupuesto de admisión a trámite de la presente reclamación económico-administrativa. La única cuestión debatida es la eventual procedencia de la inclusión en la base de la deducción por producciones cinematográficas, del art. 38.2 del R.D.Leg. 4/04, de los denominados premios de audiencia y los gastos de cancelación anticipada de producciones de series televisivas.

SEGUNDO: La deducción por inversiones en producciones cinematográficas y series audiovisuales en el periodo inspeccionado se regula por el art. 38.2 del R.D.Leg. 4/04 (TRIS en adelante), a cuyo tenor:

"2. Las inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental, que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada darán derecho al productor a una deducción del 20 por ciento. La base de la deducción estará constituida por el coste de la producción minorado en la parte financiada por el coproductor financiero.

El coproductor financiero que participe en una producción española de largometraje cinematográfico tendrá derecho a una deducción del cinco por ciento de la inversión que financie, con el límite del cinco por ciento de la renta del período derivada de dichas inversiones.

A los efectos de esta deducción, se considerará coproductor financiero la entidad que participe en la producción de las películas indicadas en el párrafo anterior exclusivamente mediante la aportación de recursos financieros en cuantía que no sea inferior al 10 por ciento ni superior al 25 por ciento del coste total de la producción, a cambio del derecho a participar en los ingresos derivados de su explotación. El contrato de coproducción, en el que deberán constar las circunstancias indicadas, se presentará ante el Ministerio de Educación, Cultura y Deporte.

Las deducciones a las que se refiere este apartado se practicarán a partir del período impositivo en el que finalice la producción de la obra. Las cantidades no deducidas en dicho período podrán aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos sucesivos, en las condiciones previstas en el apartado 1 del artículo 44 de esta ley. En tal caso, el límite del cinco por ciento a que se refiere este apartado se calculará sobre la renta derivada de la coproducción que se obtenga en el período en que se aplique la deducción.

Reglamentariamente se podrán establecer las condiciones y procedimientos para la práctica de esta deducción".

Para el ejercicio 2007 la deducción aplicable es del 18% conforme a la Disposición Adicional Décima del TRIS en redacción dada por la Disp. Final 2ª de la Ley 55/07 del Cine.

La base de la deducción conforme al artículo trascrito viene dada por el coste de producción; siendo requisitos que necesariamente han de concurrir para tener derecho a la deducción:

1. Que se trate de producciones españolas consistentes en largometrajes cinematográficos, series audiovisuales de ficción, animación o documentales.

2. Que las inversiones se hayan realizado por quien tenga reconocida legalmente la condición de productor de las obras.

3. Que la producción permita la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada.

   Como señala el acuerdo de liquidación, especialmente controvertido ha sido el tema de a quién debía atribuirse la condición de productor en aquellas obras destinadas a ser emitidas por televisión, cuando el operador de televisión es quien contrata y financia la producción de las obras audiovisuales que realiza otra sociedad, la "productora ejecutiva". A estas fechas el tema se ha clarificado por resoluciones de la Dirección General de Tributos y de este TEAC que atribuyen al operador de televisión la condición de productor a efectos de la deducción cuando es éste quien asume la iniciativa y la responsabilidad económica de la producción audiovisual, así como la titularidad de los derechos de reproducción, distribución y comunicación pública, supuesto éste concurrente en el presente caso a juicio de la Inspección una vez examinados los contratos suscritos por X con las distintas productoras ejecutivas de series de TV.

   Entiende sin embargo el acuerdo liquidatorio que los gastos de cancelación anticipada de producciones de series no dan derecho a la deducción por ausencia de un soporte físico previo a su producción industrial seriada, "es decir que el producto esté acabado y en disposición de ser emitido". Tampoco se reconoce el derecho a la deducción de los "premios de audiencia" por considerar que éstos no constituyen coste de producción de las series.

   Abordamos en primer término los llamados "premios de audiencia". Su concepto y funcionamiento están bien definidos por las alegaciones transcritas de la reclamante, definiciones que coinciden con las que constan en la documentación inspectora. En esencia, se trata de una parte de la contraprestación satisfecha por la cadena de TV al productor ejecutivo por cada capítulo de una serie entregado a ésta y cuyo importe varía en función del índice de audiencia obtenido por tal capítulo.

   A título de ejemplo, el acuerdo liquidatorio plasma los términos del contrato suscrito por X con V, S.A. para la producción de la serie "...". En su estipulación 7ª se establece que "por la realización de la serie objeto del presente contrato S percibirá una cantidad de 220.000 € más el IVA aplicable por cada uno de los capítulos producidos y aprobados por T.

   Dichas cantidades se incrementarán en 600 € por décima de share a partir de un 24% con un tope máximo de 35%, por lo que la cantidad máxima a percibir por capítulo, en base a este concepto, será de 66.000 €".

   Condiciones idénticas o similares se establecen en los restantes contratos celebrados con las productoras ejecutivas, con la sola excepción del relativo a la serie "...", según el acuerdo de liquidación.

   La Inspección, partiendo de la contestación vinculante V643/05 de la DGT, de 18-4-05, que incidentalmente (pues trata del concepto de "inversión" a efectos de la concesión de ayudas públicas) dice que: ".... a efectos fiscales, la base de la deducción es el "coste de producción", esto es, la totalidad del importe derivado de la adquisición de los bienes y servicios necesarios para la producción de la obra, que tengan la consideración contable de coste de producción,.......", acude al Plan General de Contabilidad y la Ley de Propiedad Intelectual, conforme a los cuales las producciones cinematográficas o series televisivas constituyen un inmovilizado inmaterial, concepto éste en el que efectivamente X tiene contabilizadas sus series.

   La Norma de Valoración 4ª del PGC (R.D. 1643/90) relativa a la valoración del inmovilizado inmaterial remite (fuera de los supuestos regulados por la Norma 5ª) a la Norma 2ª de valoración del inmovilizado material. Conforme a esta Norma 2ª y por lo que aquí interesa:

   "1. Los bienes comprendidos en el inmovilizado material deben valorarse al precio de adquisición o al coste de producción. .................

   .........................

3. El coste de producción de los bienes fabricados o construidos por la propia empresa se obtiene añadiendo al precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles, los demás costes directamente imputables a dichos bienes. Deberá añadirse la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a los bienes de que se trata, en la medida en que tales costes correspondan al periodo de fabricación o construcción."

   Sobre la base de este último párrafo, relativo a los costes indirectamente imputables, dice el acuerdo de liquidación: "En esta Norma 2ª ya se delimita con claridad que sólo pueden imputarse al coste de producción los costes que correspondan al periodo de fabricación, elaboración o construcción." Para concluir más adelante diciendo: "La cuestión se centra en determinar si estos premios de audiencia forman parte del coste de producción. Cabe concluir que los premios de audiencia no son un elemento integrante de los costes de producción, no están vinculados al proceso productivo sino a hechos que acontecen una vez el producto, en este caso los capítulos de la serie audiovisual, está terminado, es decir emitido y por tanto no puede admitirse que tales premios se hayan generado durante el periodo de elaboración de cada capítulo en cuestión."

   Pues bien, lo cierto es que la repetida Norma 2ª únicamente exige que los costes correspondan al periodo de fabricación o construcción respecto de los indirectamente imputables, no en cuanto a los costes directos.

   La documentación inspectora se abstiene de calificar los premios de audiencia como coste directo o indirecto para aplicar a los premios de audiencia la regla contable valorativa de los indirectos. Sin embargo, constituyendo el premio de audiencia una parte de la remuneración por la producción de cada capítulo de una serie televisiva, producción que hace un tercero (el productor ejecutivo), debe reconocerse su carácter de coste directo. ¿Qué costes indirectos cabe imputar a unos productos comprados a terceros? ¿Qué gastos de personal, suministros de energía, teléfono, amortizaciones .... cabría imputar? De facto puede afirmarse que lo que la cadena de televisión está comprando es un bien, un capítulo de serie.

   Una cosa es calificar de productor a efectos de la deducción a quien asume la iniciativa, la responsabilidad económica de la producción audiovisual y la titularidad de los derechos de reproducción, distribución y comunicación pública, derivada de las definiciones de la Ley de Propiedad Intelectual (R.D.Leg. 1/96), calificación que se atribuye a la cadena de televisión, y otra muy distinta es la realidad de los hechos, la cadena compra un producto ya elaborado por un tercero. Por ello, la valoración realmente aplicable, al no haber producción propia, es la señalada por el primero de los apartados de la reiterada Norma de Valoración 2ª: la valoración al precio de adquisición.

   Como señala la reclamante en sus alegaciones, ésta imputa su costes indirectos en las obras de producción propia, sin embargo las series adquiridas de las productoras ejecutivas, que son las "fabricantes" de las series que se les encargan, no tienen coste indirecto alguno que imputar por parte de la ... de televisión.

   En definitiva, el acuerdo liquidatorio está excluyendo los premios de audiencia del coste de adquisición computable como base de la deducción por el hecho de que tales premios se devengan una vez que el capítulo correspondiente se ha emitido por la cadena, momento en el que puede medirse el "share" obtenido. Momento éste que sin duda es posterior al "periodo de fabricación o construcción" del capítulo, por lo que al amparo de la Norma de Valoración 2ª.3 del PGC, si la prima de audiencia fuera un coste indirecto, no podría incluirse en el coste de producción. Pero la realidad es que la prima de audiencia no es un coste indirecto, sino (como afirma la reclamante) directo si se quiere hablar de "coste de producción", tan directo como lo es el precio de adquisición del capítulo, pues forma parte del mismo según los contratos suscritos con las productoras ejecutivas, auténticas "fabricantes" de los capítulos en cuestión.

   En apoyo de su tesis, el acuerdo liquidatorio señala algunos argumentos ninguno de los cuales desvirtúa el hecho de que el premio de audiencia es parte del precio satisfecho al productor ejecutivo por la elaboración del capítulo. Se dice así que la prima de audiencia constituye una obligación contraída por la cadena en función de circunstancias que se producen fuera del periodo de fabricación, lo que es obvio al depender del "share" obtenido en la emisión del capítulo. - Que los premios de audiencia dependen de factores ajenos al proceso productivo, cuales son la hora y el día de emisión del capítulo en TV ola programación de la competencia, lo que también es obvio. - Que desde la perspectiva de la productora ejecutiva, la percepción del premio de audiencia "se asemeja a una participación en los resultados de la venta de un producto" o que tales premios "equivalen a una participación del productor ejecutivo en los resultados de explotación de la serie", afirmación ésta equivalente a la asimilación de los "bonus" obtenidos por los directivos de cualquier empresa en función de beneficios obtenidos a rendimientos de capital mobiliario desvirtuando su naturaleza de rendimientos del trabajo personal. Paralelamente el hecho de que se vincule una parte del precio por la elaboración del capítulo a la audiencia obtenida por éste no puede asimilarse a participación alguna en los "beneficios de la serie", el precio no es sino eso, la contraprestación obtenida por la ejecución de la obra encargada.-Que las productoras ejecutivas facturan los premios de audiencia a la cadena de forma separada respecto de la parte fija del precio contratado por capítulo, lo que conlleva que con frecuencia la cadena incluya dichos premios en la base de la deducción de periodos posteriores a aquellos en que se grabaron los capítulos, hecho éste que no implica, a juicio de este Tribunal, inconveniente alguno a efectos de la aplicación de la deducción resultando evidente que hasta la efectiva emisión del capítulo en TV no puede cuantificarse el premio de audiencia pese al nacimiento del derecho del contrato y la entrega del capítulo a la cadena. En este punto conviene recordar que el art. 38.2 del TRIS establece expresamente que "Las deducciones a que se refiere este apartado se practicarán a partir del periodo impositivo en que finalice la producción de la obra", siendo palmario que la deducción por los premios de audiencia se practican por la cadena tras la conclusión de la elaboración del capítulo.

   En definitiva, los premios de audiencia son una parte del precio pactado con las productoras ejecutivas por la elaboración de cada capítulo, la parte variable del mismo que se vincula a la audiencia obtenida en la emisión de aquél, lo que tiene absoluta lógica económica dado que el nivel de audiencia determina el número de anuncios a emitir con el capítulo y el precio de los mismos, siendo los ingresos por publicidad la base del negocio de las cadenas de TV.

   Si ninguna objeción se opone por la Inspección a la consideración de la parte fija del precio pactado con las productoras por cada capítulo como coste de producción a efectos de la deducción por producciones cinematográficas, tampoco puede oponerse a la parte variable del mismo. Y no habiéndose desvirtuado el carácter de precio (coste de producción a los efectos de la deducción)de los premios de audiencia por la liquidación inspectora, procede anular ésta en este punto acogiendo las alegaciones de la reclamante.

   TERCERO: Tampoco se admiten por la liquidación impugnada como base de la deducción por producciones cinematográficas los gastos por cancelación incurridos al resolverse los contratos de producción de dos series: "Tirando a dar" y "Los 80", que ascienden en el primer caso a 399.748 € (ejercicio 2006) y en el segundo inicialmente a 1.684.273,29 € (ejercicio 2004).

   El contrato de producción de la serie "...", fechado el 16-1-06, suscrito con R, S.L. tiene por objeto la producción de 26 capítulos, con una contraprestación por capítulo de 381.514 €. Dicho contrato atribuye a X la facultad de resolverlo si la audiencia media de los 4 primeros capítulos no alcanza determinado nivel, debiendo en este caso abonar a la productora ejecutiva la contraprestación correspondiente a los capítulos aprobados por la cadena así como los gastos de producción incurridos hasta ese momento.

   R, S.L. expidió un total de 7 facturas por los 7 capítulos producidos por el importe unitario pactado más el IVA correspondiente. Con fecha 18-7-06 se firmó entre las partes contractuales el acuerdo de resolución del contrato, estipulándose en dicho acuerdo que X abonaría a la productora ejecutiva "los costes de producciónincurridos de forma adicional a los ya incluidos en los capítulos entregados, y que se valoran en 399.748,24 €." Dichos gastos fueron facturados, con IVA, por R, S.L. el 6-7-06 en concepto de "gastos de cancelación" de la serie "...".

   Explica el acuerdo liquidatorio que tales gastos son los incurridos por la productora ejecutiva para la producción de la serie hasta la fecha de cancelación y sostiene que "no pueden corresponderse con la producción de ningún otro capítulo" por lo que concluye que "no cabe sino entender que los gastos de cancelación por importe de399.784,24 € no se corresponden con un soporte físico previo a su producción industrial seriada, con un producto acabado y por tanto no pueden dar lugar a la deducción ni formar parte de la base de deducción."

   La reclamante defiende la inclusión de tales gastos en la base de la deducción por tratarse de gastos realizados por la productora ejecutiva para la ejecución de la serie que son comunes a todos los capítulos de la misma, gastos tales como vestuario, decorados o equipos técnicos. Lógicamente, al cancelarse anticipadamente el contrato, dichos gastos han de imputarse a los capítulos entregados a la cadena ya que no se van a grabar los demás inicialmente contratados, por lo que para la productora ejecutiva son costes a reimputar entre los capítulos efectivamente entregados. Paralelamente, para la cadena de TV tales gastos son imputables a los capítulos efectivamente recibidos de la productora ejecutiva. Se trata además de gastos a cargo de la cadena televisiva según el correspondiente contrato de ejecución de la serie como se ha expuesto.

   A la vista de la naturaleza de dichos gastos de cancelación, decae el aserto del acuerdo liquidatorio según el cual "no se corresponden con un soporte físico previo a su producción industrial seriada, con un producto acabado", siendo lo cierto que dichos gastos, al ser comunes a toda la serie ytenerse que imputar a los capítulos recibidos y aprobados por la cadena, se corresponden con el coste de dichos capítulos recibidos y aprobados, es decir con "productos acabados".

   Por lo que respecta a la serie "...", la cifra total de 1,6 millones € incluida en la base de la deducción se desglosa en dos conceptos: 354.807,09 € por gastos de cancelación de la serie contratada con la productora P, S.L. el 12-1-04, y 1.329.466,2 € que constituye el 15% del coste de los capítulos 7 a 26 pagado a la productora ejecutiva como anticipo de éstos.

   Contratados inicialmente 26 capítulos de la serie, únicamente se produjeron efectivamente 6. El contrato suscrito con la productora ejecutiva preveía, como en el caso anterior, para el caso de resolución anticipada, el pago por X de los gastos de producción incurridos hasta ese momento.

   El acuerdo liquidatorio deniega la posibilidad de incluir en la base de la deducción el total importe de 1,68 millones € por la misma razón señalada respecto de la serie anterior, por tratarse de "gastos que no se ha probado que se hayan materializado en un soporte material o físico ............ es decir en un producto acabado."

   Claramente y por las razones antes expuestas, los gastos de cancelación anticipada del contrato de producción de la serie "...", de 354.807,29 €, debe considerarse aptos para integrarse en la base de la deducción.

   Tema distinto es el de la cifra de 1.329.466,2 € que en la documentación inspectora figura como anticipo del 15% pagado por X por los capítulos 7 a 26 (20 capítulos). Efectivamente, dicho importe coincide exactamente con tal concepto habida cuenta de que el precio contratado era de 443.155,41 € por capítulo.

   Consta en el acuerdo de liquidación que el representante de la entidad manifestó al actuario que también se habían grabado los capítulos 7 a 10, aunque no se emitieron. Efectivamente el importe de 1.329.466,2 € puede también corresponder a tres capítulos al precio señalado. Sin embargo la reclamante no aportó ante la Inspección prueba documental alguna de la efectiva grabación de tales capítulos y su recepción y aprobación por la cadena, lo que resulta relevante si se tiene en cuenta que según las condiciones contractuales la productora ejecutiva tenía que facturar semanalmente a la cadena los episodios grabados y aprobados por la propia cadena en la misma semana.

   Nada alega en esta instancia la reclamante sobre este tema, por lo que debe colegirse que la cifra de 1,32 millones € corresponde a anticipos pagados por X sobre capítulos nunca grabados, de donde se desprende que tal cifra tendría que ser recuperada por X como consecuencia de la resolución anticipada del contrato de producción, por lo que, evidentemente, no constituye coste de producción alguno ni puede, por tanto, dar derecho a la deducción que nos ocupa.

   Para concluir, procede acoger las alegaciones de la reclamante en cuanto a la los gastos de cancelación anticipada de los contratos de producción de las dos series señaladas anulando respecto de los mismos la liquidación impugnada, y ratificar ésta respecto de los anticipos pagados sobre capítulos no grabados de la serie "...".

   Por lo expuesto,

   EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, en la reclamación económico-administrativa número 3978/09 interpuesta por la entidad X, S.A. ACUERDA: ESTIMARLA en PARTE, anulando la liquidación objeto de la misma al objeto de que se practique otra relativa exclusivamente al importe del anticipo indicado en el último fundamento de derecho.