Resolución nº 00/3617/2006 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 9 de Octubre de 2008

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (09/10/2008), este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, ha visto la reclamación económico-administrativa interpuesta en única Instancia por D. ..., en nombre y representación de X con NIF FR ..., y con domicilio a efecto de notificaciones en ..., contra la denegación de la solicitud de devolución de ingresos indebidos, formulada ante la Dependencia de Recaudación de la Delegación de la AEAT de ..., por el concepto Impuesto sobre la Renta deNo Residentes, Modelo 210, por cuantía de 5.370.424,03 euros.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 11 de enero de 2005 la citada sociedad, residente en Francia, actuando por medio de representante autorizado D. ..., solicitó a la Dependencia de Recaudación la rectificación de su autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente (modelo 210) presentada en 29 de mayo de 2002, instando la devolución de los 5.370.424,03 € que considera indebidamente ingresados en dicha fecha, en atención a los siguientes razonamientos expuestos en su solicitud, que aquí se resumen:

-Dicha declaración-liquidación, así como el ingreso que de ella se derivó, se efectuó como consecuencia de la venta por la reclamante de parte de la totalidad de las acciones que ostentaba en la sociedad residente en España X, S.A. aplicando lo establecido en el artículo 13 del Convenio de 10 de octubre de 1995, firmado entre España y Francia para evitar la doble imposición, en relación con el artículo 13.1.b) de la Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en su redacción vigente en el momento de producirse los hechos, y se hizo, según se indicaba en la solicitud de devolución,"...sin tomar en consideración las previsiones del articulo 10 de dicho convenio, tal y como éste debe ser interpretado de conformidad con lo que al respecto establecen los Comentarios al Modelo de Convenio del año 1995", por lo que se ingresó en la Hacienda Pública española el 35 % del beneficio obtenido por la venta de acciones, sin aplicar deducción alguna.

-Se plantea, en síntesis, que el artículo 13 del convenio de doble imposición suscrito con Francia (ganancias de capital), que conduce a la tributación del transmitente de las acciones en el territorio de residencia de la sociedad cuyas acciones se han vendido, no puede ser desvinculado de lo dispuesto en el artículo 10 (dividendos), de modo que la parte de la plusvalía que pueda merecer la calificación de dividendos (según la amplísima definición que de ellos se hace, tanto en el propio artículo 10 como en los Comentarios al Modelo de Convenio) deberá seguir el tratamiento previsto en dicho artículo 10 (exención) en lugar del previsto en el artículo 13 (gravamen).

La plusvalía obtenida por la venta de las acciones de la sociedad española, al reflejar beneficios no repartidos que ya han tributado con anterioridad en España, se debe considerar incluida en la definición de "dividendos" del artículo 10.4 del Convenio Hispano-Francés, lo que, estima, resulta posible al ser éstos definidos como "los rendimientos de las acciones o bonos de disfrute, de las partes de minas, de las partes de fundador u otros derechos, excepto los de crédito, que permitan participar en los beneficios, así como las rentas sometidas al régimen de distribución de beneficios por la legislación fiscal del Estado contratante en que resida la sociedad que los distribuya", y dado que la legislación interna española, en el artículo 28.5 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades, reconoce este régimen de distribución de beneficios a las plusvalías, al articular una serie de medidas para asimilarlas a los dividendos y evitar su doble imposición.

Con esta calificación como dividendos, las plusvalías no tributarían en España (al aplicar el artículo 10.2 del Convenio Hispano-Francés), de modo que se evitaría la doble imposición a nuestra Hacienda Pública, y se respetarían los principios comunitarios consagrados en el Tratado Constitutivo, al no verse afectada ni la libertad de inversión ni la libertad de movimiento de capitales que, de otro modo, si no se corrige la autoliquidación tal y como se demanda, no se habrán respetado, al mantener una doble tributación en España y al gravar a sociedad no residente que vende acciones más de lo que se gravaría a una sociedad española que hubiese realizado la misma operación, o una sociedad residente en los países de la unión Europea (Alemania, Austria, Dinamarca, Finlandia, Grecia, Italia, Luxemburgo, Países Bajos, Reino Unido y Suecia) cuyos Convenios, indica el reclamante, someten a gravamen las plusvalías por la venta de acciones solo en el Estado de residencia de la entidad transmitente, representen o no una participación sustancial en el capital de la sociedad transmitida,.

-Por ello, al amparo de la Disposición Adicional Tercera del Real Decreto 1163/1990, solicita la rectificación de su errónea declaración inicial.

SEGUNDO: Como quiera que la Dependencia de Recaudación de la Delegación de ... no contestase tal solicitud, con fecha 17 de octubre de 2006, la reclamante, entendiendo desestimada por silencio administrativo negativo la solicitud formulada, interpone la presente reclamación económico-administrativa contra la desestimación presunta.

TERCERO: El 10-11-2006 se recibe en este Tribunal el expediente impugnado, en el que se advierte que la solicitud de rectificación de autoliquidación de referencia fue contestada mediante acuerdo de 3 de octubre de 2006, notificado (por error, como luego se dirá) a la entidad Y, S.A. (sucesora de X, S.A.) el día 16 de octubre de 2006, en el que se resuelve lo siguiente:

"En relación con dicha rectificación, en la que solicita se declare exenta la plusvalía obtenida por la enajenación, anteriormente referida, en aplicación del artículo 10 del citado convenio, le comunico que no se admite a trámite dicha petición puesto que se ha superado el plazo para solicitar la devolución -2 años- en aplicación de convenio para evitar la doble imposición Orden 3626/2003 de 23 de diciembre. Cuatro 1, a)".

El citado expediente administrativo se pone de manifiesto al reclamante, por medio de providencia notificada el 14-12-2006, quien remite escrito de alegaciones el 3-1-2006, en el que, en síntesis, reitera lo ya alegado en su solicitud inicial sobre las razones en las que esta se asienta, añadiendo lo siguiente.

1. ) Que la notificación de la resolución expresa de la solicitud de devolución no puede tener virtualidad, ya que no se dirigió a quien la presentó, la sociedad francesa reclamante a través de representante autorizado, sino a una sociedad, Y, S.A., que nunca formuló la citada solicitud, como tampoco lo había hecho la sociedad a la que sucedió, X, S.A.

2. ) En cualquier caso la norma a la que hace referencia la citada notificación, la Orden 3626/2003, de 23 de diciembre, apartado Cuatro.1.a), no es aplicable al caso planteado en el presente expediente, pues se refiere al plazo de presentación del Modelo 210 para solicitar devoluciones derivadas de la aplicación de un convenio, mientras que la reclamante presentó una solicitud de rectificación de una previa declaración, aquella sí presentada en el Modelo 210, por considerar exenta de tributación en España la plusvalía obtenida.

No se actuó, por tanto, al amparo del la Orden a la que alude la URGE, norma instrumentada para ingresos debidos o correctos cuando con posterioridad (al igual que ocurre con una declaración del Impuesto sobre Sociedades o IRPF) el sujeto pasivo puede aplicar dichos ingresos ya efectuados, de tal forma que finalmente tiene derecho a su devolución, como si de cualquier pago a cuenta o retención se tratase, sino al amparo del entonces vigente Real Decreto 1163/1990, por el cual se regulaba el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria, rectificando la declaración inicialmente presentada y solicitando la devolución de cantidades indebidamente ingresadas, por lo que no es aplicable el plazo de dos años que invoca la Administración.

CUARTO: Como ya se ha anticipado, la resolución expresa de la solicitud de devolución fue notificada a la entidad Y, S.A., (sucesora de X, S.A.) el día 16-10-2006. Como consecuencia de ello, el 15-11-2006 la entidad Z, S.A. sucesora de Y, S.A. (entidad a la que el órgano gestor notificó la resolución expresa de la solicitud de devolución) que lo es a su vez de X, S.A. remite escrito a este Tribunal solicitando que no ha presentado en nombre de X Solicitud de rectificación de autoliquidación (Mod. 210) pero que (...).para el caso de que la notificación descrita vaya referida al escrito en su día presentado por la propia X, y en su nombre y representación D.... (que no Y, S.A.), (...) con independencia de que en el citado procedimiento quien representa a X es precisamente D...., (...)esta parte se adhiere a la Reclamación Económico-Administrativa, la cual ha sido interpuesta por X".

Frente a dicha personación la reclamante, X no formula oposición, resaltando que "para evitar que, a raíz de esa contestación de la Administración (completamente incorrecta, a entender de esta parte) ese Tribunal pudiese tener por no interpuesta Reclamación alguna relativa al expediente que nos ocupa, fue por lo que Z, S.A. se adhirió (como reza el escrito por ella presentado) a la Reclamación interpuesta en su día por X, aportando la notificación administrativa que sobre la cuestión controvertida había recibido A SU NOMBRE (que no al de X), por lo que sólo ella podía actuar al respecto, ....".

En Sesión de Sala del día ... de 2008 este Tribunal Central resuelve la cuestión incidental, desgajada de esta reclamación, sobre la legitimación de los sucesores de X, S.A. para personarse en la reclamación, estimando la pretensión de aceptar que tiene la condición de interesada en la presente reclamación, por lo que se ha incorporado al expediente la documentación citada.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal es competente para conocer de la presente reclamación que ha sido formulada con personalidad y legitimación acreditadas, conforme a lo dispuesto en el Título V de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así como en el Reglamento general de desarrollo de dicha Ley General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo; siendo la cuestiónprevia a dilucidar la de si ha sido formulada ante este Tribunal en el plazo legalmente previsto para ello.

Tal y como inicialmente el reclamante inició la vía económico-administrativa, reclamando el 17-10 2006 contra la desestimación presunta por silencio administrativo negativo de una solicitud de devolución formulada el 11 de enero de 2005, se debería haber declarado la inadmisibilidad, por extemporánea, de la reclamación, al haber transcurrido sobradamente el plazo de un mes, previsto por el artículo 235 de la Ley 58/2003, "...desde el día siguiente a aquel en que se produzcan los efectos del silencio administrativo".

No obstante, la citada solicitud de devolución tuvo posteriormente contestación expresa que no consta haber sido conocida por el reclamante hasta la puesta de manifiesto del Expediente Administrativo en el trámite de audiencia que se le notificó por este Tribunal el 14-12-2006, (ya que, como se ha indicado en los fundamentos de hecho, dicha resolución expresa no le había sido notificada al reclamante y solicitante de la devolución - X con NIF FR ... - sino a una entidad sucesora de la que fué su filial en España, X, S.A.), habiendo formulado expresa oposición a ella, alegando contra su contenido, el 3-1-2007, a través del escrito de alegaciones presentado en dicha fecha en el curso del procedimiento económico-administrativo iniciado por su reclamación contra el acto administrativo presunto, por lo que, en aplicación del principio pro actione, debe considerarse formulada reclamación en plazo contra la citada resolución expresa de la solicitud de devolución, y resolver las alegaciones formuladas contra ella. A la misma solución conduce el hecho de que el destinatario de la notificación de la contestación expresa a la solicitud de devolución a la que nos venimos refiriendo reaccionó contra ella antes del transcurso de un mes, y que ha sido considerado interesado en la presente Reclamación Económico-Administrativa por este Tribunal Económico Administrativo Central en la cuestión incidental resuelta en Sesión de Sala del día ... de 2008.

SEGUNDO: La citada resolución expresa de la solicitud de devolución acordó su no admisión a trámite por haber sido presentada más allá del plazo de dos años, por lo que el acomodo a derecho de este pronunciamiento es la principal cuestión a resolver.

Debemos acudir, en primer lugar, al artículo 20.4 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de No Residentes aprobado por Real Decreto 326/1999, vigente respecto de las cantidades ingresadas y retenciones soportadas hasta el 31 de diciembre de 2002, que dispone que: "Cuando se hubieran ingresado en el Tesoro cantidades, o soportado retenciones a cuenta, en cuantías superiores a las que se deriven de la aplicación de un convenio de doble imposición se podrá solicitar dicha aplicación y la devolución consiguiente, dentro del plazo de dos años, o del previsto en la Orden de desarrollo del convenio, contado desde la fecha del ingreso o la retención (...)".

En el caso que nos ocupa la norma convencional invocada por el reclamante es el Convenio Hispano Francés de 10 de octubre de 1995, pero este Convenio no alude al régimen de devoluciones, y la única Orden de desarrollo existente, de 28 de abril de 1978 sobre aplicación de determinados artículos del Convenio de 1973 entre España y Francia para evitar la doble imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y el Patrimonio (que se considera subsistente en aquellos aspectos que no se opongan al vigente convenio hasta que sean promulgadas nuevas disposiciones que las sustituyan) no contempla ninguna norma específica para la devolución de cantidades ingresadas en el caso que nos ocupa (por aplicación de lo dispuesto en el artículo 13 del Convenio ganancias de capital), y para las rentas comprendidas en el artículo 10 del Convenio (dividendos), que, en definitiva, es el tratamiento que pretende dar el reclamante a las rentas percibidas, se fija, en el apartado segundo, A, letra c, un plazo de un año para formular la solicitud de devolución.

Por lo tanto, la normativa específica de desarrollo del Convenio que resulta aplicable no contempla plazo específico para la devolución que en nuestro caso se solicitó si atendemos a la calificación inicial que se les dio en 2002, (procedente de la tributación de rentas que fueron calificadas como ganancias de capital), y que, si atendemos a la calificación que ahora se pretende (dividendos) para las rentas comprendidas en el artículo 10 del Convenio el plazo sería de un año. Por ello, parece razonable que resulte de aplicación al presente caso el plazo general de dos años fijado en el mencionado Reglamento del Impuesto sobre la Renta de No Residentes aprobado por Real Decreto 326/1999 al ser más beneficioso.

A análoga solución, aplicación del plazo general de dos años cuando el Convenio invocado es el Hispano-Francés, se ha llegado en este Tribunal Económico Administrativo Central en ..., Resolución esta confirmada por Sentencia de la Audiencia Nacional de 4-4-2007 (recurso Contencioso 702/2005), en la que se indica (F.D. Quinto) que:

"4.- El citado Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (Real Decreto 326/1999 ) es una norma de Derecho interno, de carácter unilateral, sobre la que habría de prevalecer el Convenio Hispano-Francés de 10 octubre 1995 -que no contiene determinación relativa al plazo de devolución de que se trata- y la Orden Ministerial dictada de conformidad con la otra parte contratante para la aplicación de tal Convenio (tal y como establece el propio art. 20.4 del mentado Reglamento y tiene dicho esta Sala, Sección Segunda, en sentencia de 22 enero 2004), que con relación al Convenio precedente, de 27 junio 1973, era la Orden de 28 abril 1978 (la cual fijaba el plazo de un año, contado una vez transcurridos dos meses a partir del día en que dichas rentas fueron exigibles, para efectuar la solicitud de que se trata), pero que no se dictó con relación al Convenio de 10 octubre 1995 , por lo que las solicitudes formuladas habían de quedar sujetas al plazo de dos años previsto en el mencionado Reglamento, toda vez que, por un lado, el plazo de cuatro años introducido por el Real Decreto 116/2003 no vino en aplicación sino respecto de las cantidades ingresadas y las retenciones soportadas a partir del 1 de enero de 2003 (tal como establece su disposición final, apartado 4), lo que no es el caso; y por otro, que no se ha acreditado la situación de reciprocidad que, para la aplicación del plazo de cuatro años, exige el repetido art. 20.4 del Real Decreto 326/1999". La propia Sentencia cita a continuación, en apoyo de su conclusión, la sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, Sección 2ª, de 24 de Junio de 2002 (recurso nº 4024/1997), y también las de la Audiencia Nacional de 21 de diciembre 2006 (Rec. 17/2003) y 09 octubre 2006 (Rec. 132/06).

Debe confirmarse, por tanto, que, tal y como resolvió la Oficina Gestora, la solicitud de la devolución de cantidades ingresadas en el Tesoro antes del 31-12-2002 en cuantías superiores a las que se deriven de la aplicación del Convenio de doble imposición Hispano-Francés debió haberse realizado antes del transcurso de dos años desde la fecha de la realización del ingreso.

TERCERO: Frente a lo anterior alega el reclamante, en síntesis, que no es de aplicación la normativa referida al plazo para presentar el Modelo 210 solicitando devoluciones derivadas de la aplicación de un convenio, norma instrumentada para ingresos debidos o correctos cuando después el sujeto pasivo puede aplicar dichos ingresos de tal forma que finalmente tiene derecho a su devolución, como si de cualquier pago a cuenta o retención se tratase, sino el plazo de cuatro años del entonces vigente Real Decreto 1163/1990, por el cual se regulaba el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria, rectificando la declaración inicialmente presentada y solicitando la devolución de cantidades indebidamente ingresadas, como es el caso al considerar que las rentas obtenidas por la venta de las acciones debió haberse considerado, en la propia autoliquidación, como renta exenta.

Invoca, por tanto, el reclamante la aplicación de la norma general prevista para solicitar la devolución de ingresos indebidos, mientras que la Oficina Gestora, y también este Tribunal, como ya se ha adelantado, consideran que en el caso que nos ocupa ha de estarse a la normativa específica prevista en el Convenio de Doble imposición o, en su defecto, en el ya citado artículo 20.4 del Real Decreto 326/1999, de 26 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, que serán de utilización preferente cuando la norma invocada para sustentar la solicitud sea un Convenio.

A esta normativa específica debe atenderse no solo, como afirma el reclamante, cuando el ingreso cuya devolución se pretende era una retención debida o correcta al realizarse sobre la que después el contribuyente tiene derecho a su devolución, como si de cualquier pago a cuenta o retención se tratase, sino también cuando no estemos ante una retención sino ante un ingreso realizado por el propio contribuyente como consecuencia de la interpretación inicial de un Convenio que después se quiera rectificar por no considerarla acertada, como ocurre en el caso que nos ocupa. Lo relevante será, por tanto, que la causa jurídica invocada para reclamar la devolución derive de la aplicación correcta de un Convenio.Este ámbito del artículo 20.4, que resulta de su tenor literal: "Cuando se hubieran ingresado en el Tesoro cantidades, o soportado retenciones a cuenta, en cuantías superiores a las que se deriven de la aplicación de un convenio de doble imposición se podrá solicitar dicha aplicación y la devolución consiguiente, dentro del plazo de dos años, o del previsto en la Orden de desarrollo del convenio, contado desde la fecha del ingreso o la retención (...)".

Así lo ve también la ya citada Sentencia de la Audiencia Nacional de 4-4-2007 (recurso Contencioso 702/2005), en la que se indica (F.D. Quinto) que: "3.- Así pues, el art. 20 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes aprobado por Real Decreto 326/1999 contempla, por un lado, la situación de quien hubiera soportado una retención o ingreso a cuenta superior a la cuota del impuesto, supuesto en el que permite solicitar a la Administración Tributaria la devolución del exceso sobre la citada cuota, a practicar conforme se determina en el mismo precepto; y, por otro, la situación de quien hubiera ingresado en el Tesoro cantidades, o soportado retenciones a cuenta, en cuantías superiores a las que se deriven de la aplicación de un convenio de doble imposición, supuesto en el que permite solicitar dicha aplicación y la devolución consiguiente...".

Por lo tanto, son de aplicación los plazos específicos a los que nos venimos refiriendo cuando estamos ante devoluciones de retenciones que fueron ingresos debidos "ab initio", también cuando estas retenciones devienen indebidas después al acreditar que se daban las condiciones para aplicar un Convenio inicialmente desconocido, como ha sido reiteradamente confirmado por la jurisprudencia, y también en los casos, como el que nos ocupa, en los que se pretende la rectificación de una autoliquidación, la constituida por la presentación inicial del Modelo 210, por entender que se realizó una incorrecta aplicación de un Convenio, lo que supone, por tanto, considerar que el ingreso cuya devolución se solicita fue indebido desde el principio a los ojos de un Convenio.

Este caso es menos frecuente, pero ha sido resuelto en el sentido que aquí se patrocina por la Audiencia Nacional, cuando se le ha presentado el asunto. Así, en la Sentencia de 27-9-2000 (Recurso 1495/1997) o en la Sentencia de 7/04/2005 (Recurso 675/2002) en la que se analizó un caso en todo análogo al que ahora nos ocupa, la denegación de una solicitud de devolución de ingresos indebidos referida al Impuesto sobre Sociedades de 1997, por extemporaneidad de la misma al haber excedido la solicitud el plazo de dos años previsto en el artículo 67.2 del Real Decreto 537/97, de 14 de abril, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, relativo a la Aplicación de convenios para evitar la doble imposición, que dispone, en términos casi coincidentes con el posterior artículo 20.4 del Real Decreto 326/1999, que:

2. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado anterior (Los sujetos pasivos que tengan la condición de residentes de países con los que España tenga suscrito convenio para evitar la doble imposición y que obtengan rentas sin mediación de establecimiento permanente) que hubiesen ingresado en el Tesoro cantidades, o soportado retenciones a cuenta, en cuantías superiores a las que se deriven de la aplicación del correspondiente convenio para evitar la doble imposición, podrán solicitar dicha aplicación y la devolución consiguiente, dentro del plazo de dos años, o del previsto en la orden de desarrollo del convenio, contado desde la fecha del ingreso. El plazo para solicitar la devolución será de cinco años a condición de reciprocidad en dicho plazo.

El recurrente no aceptaba la aplicación de dicho precepto al entender que se había cometido un error en la calificación de una renta, que no debía tributar en España, y que se está solicitando la rectificación de una autoliquidación formulada mediante la presentación del Modelo 210, por lo que era de aplicación el plazo general de cinco años. La Audiencia, tras aceptar que la presentación del citado Modelo 210 es una autoliquidación, se decanta por la aplicación, para la solicitud posterior de ingresos indebidos que se apoyen en su rectificación como consecuencia de la aplicación del Convenio (en este caso el celebrado con Alemania) por la aplicación de los plazos específicos previstos para hacer valer lo previsto en el Convenio, en detrimento de los plazos de la normativa general:

"El Tribunal Supremo se pronunció en relación con el procedimiento aplicable en los supuestos de devolución de ingresos, conforme a Convenios de Doble Imposición, y analizó la viabilidad de los posibles medios de impugnación, tendentes a paliar el error de derecho. En este sentido en STS de 26/11/92, tras descartar la aplicación del artículo 121 del Reglamento para las Reclamaciones Económico-Administrativas, y el Procedimiento para la devolución de ingresos indebidos, del artículo 155 del la Ley General Tributaria con su, entonces, desarrollo en los artículos 6 y 118 del Reglamento de 1924, se centró en las normas del Convenio aplicable. (...)"

Partiendo de lo declarado en dicha sentencia, tras analizar la normativa específica derivada del Convenio, se afirma que:

" (...) El señalamiento de un plazo en estos específicos supuestos, en los que las relaciones bilaterales entre Estados cobran relevancia frente a la normativa interna, no supone infracción o exceso legal alguno, dada la peculiaridad sobre la que descansa la citada normativa, de conformidad con lo preceptuado en el art. 9.1.d), de la Ley General Tributaria , Normas que adquieren un papel, por otra parte, secundario, dada la existencia de normas específicas de aplicación y desarrollo del Convenio.

Por tanto, el plazo para formular la solicitud de devolución de cantidades indebidamente ingresadas, como consecuencia de la aplicación del Convenio celebrado entre España y Alemania, en principio, es el de dos años, en el sentido establecido en la Orden de 31 de enero de 1975. (...)

(...) Expuesto el criterio sobre la normativa aplicable a la devolución de ingresos indebidos, conforme a Convenios para evitar la Doble Imposición, debemos acudir a lo establecido en el propio Convenio de Doble Imposición suscrito entre España y Alemania (...)

Como puede apreciarse, el plazo de un año es el previsto por el citado Convenio. Estas normas se han de poner en conexión con lo declarado en el Fundamento Jurídico Tercero, en el que se reconoce el plazo de dos años. En consecuencia, la declaración de extemporaneidad es conforme a Derecho, al no existir un plazo recíprocamente aplicado por los Estados contratantes, sino una regulación específica para determinados Impuestos, y normas generales sobre el Impuesto sobre Sociedades. (...)

Pues bien, dicha norma (el artículo 67.2 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades ) no supone, ni puede suponer, una derogación de los acuerdos reflejados en los Convenios por los Estados Contratantes, ni de lo regulado por las Ordenes Ministeriales de desarrollo, regulación que respeta(...)".

En el mismo sentido se pronuncia también la sentencia de la Audiencia Nacional de 2/11/2007 (Recurso 123/2003), y sobre un supuesto también coincidente con el que nos ocupa, en este caso la denegación de una solicitud de devolución de ingresos indebidos referida al Impuesto sobre Sociedades, no residentes, de los ejercicios 1993, 94, 95 y 96 por extemporaneidad de la misma la haber excedido la solicitud el plazo de dos años) invocando el recurrente la aplicación del artículo 8 del R. D. 1163/1990, para la solicitud de devolución de los importes ingresados indebidamente, ya que, afirma, "El supuesto que nos ocupa, es según su criterio totalmente distinto (a los que determinan la aplicación de las normas especiales derivadas de los Convenios) y a este respecto manifiesta que, el error se ha producido en la aplicación de la propia norma de conflicto (el Convenio) (..)", afirmando también la Audiencia que "(...) el plazo para formular la solicitud de devolución de cantidades indebidamente ingresadas, como consecuencia de la aplicación del Convenio celebrado entre España y Alemania, en principio, es el de dos años, en el sentido establecido en la Orden de 31 de enero de 1975. (...).

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONóMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, conociendo de la reclamación interpuesta por X ACUERDA: Desestimar la reclamación interpuesta.