Resolución nº 00/2590/2006 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 10 de Marzo de 2009

RESOLUCIÓN:

En la villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (10/03/2009), y en el recurso de alzada que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, promovido por D. ... en representación de X, S.L., con NIF: ... y domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha ... de 2006 por la que se desestimó la reclamación .../2002, interpuesta contra Acuerdo de liquidación de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de 17 de septiembre de 2002, derivado del acta de disconformidad A02 número ..., incoada a la entidad por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 1999 y 2000, por importe de 580.997,75 euros.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 18 de julio de 2002 la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria procedió a la incoación del acta previa de disconformidad número ... relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 1999 y 2000, ya que las actuaciones se han referido exclusivamente a las operaciones de compra de los derechos de edificabilidad en el PAU de ... En fecha 17 de septiembre de 2002 se procedió a dictar acto administrativo de liquidación por el Inspector Jefe confirmando la propuesta de liquidación contenida en el acta. Así, resulta una deuda a ingresar de 580.997,75 euros, comprensiva de 506.679,35 euros de cuota más 74.318,40 euros de intereses de demora.

La regularización practicada por la Inspección se basa en lo siguiente: procede modificar las cuotas declaradas como deducibles por importe de 84.304.350 ptas, por no cumplir los requisitos establecidos en los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, al haber sido repercutidas indebidamente por particulares, tal y como se señala en el preceptivo informe ampliatorio del acta. Se considera por el actuario que en ciertas operaciones de compraventa y permuta llevadas a cabo por la entidad inspeccionada se repercutieron cuotas de IVA de forma indebida, al hacerse por quienes no ostentaban la condición de empresarios o profesionales, en contradicción con lo sostenido por estos últimos que basan tal condición en haber efectuado la urbanización de los terrenos objeto de las operaciones citadas. El obligado tributario presentó alegaciones contra la propuesta contenida en el acta. En el Acuerdo de liquidación se señalan los fundamentos por los cuales considera que los particulares no adquirieron en momento alguno la condición de empresarios y que, básicamente, hacen referencia a que se produjo una primera transmisión de terrenos por parte de los mismos a favor de Y, organismo autónomo dependiente del Instituto Z, que fue el que procedió a la urbanización de los mencionados terrenos, produciéndose posteriormente la entrega por parte de Y, a los propietarios originales, de terrenos edificables.

SEGUNDO: Con fecha 14 de octubre de 2002, la interesada promovió reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... contra el acuerdo antes mencionado por no considerarlo ajustado a derecho (reclamación número .../2002). Una vez reclamado y aportado el expediente de gestión, le fue puesto de manifiesto presentando las correspondientes alegaciones, que podrían resumirse como sigue: primero, que los propietarios de los terrenos tienen la condición de urbanizadores de acuerdo con lo establecido en el artículo 5 Ley 37/92, de 28 de Diciembre; segundo, que de acuerdo con la doctrina de la DGT y la jurisprudencia la intención de los propietarios fue obtener un suelo urbanizado para su posterior venta, para lo cual se pusieron todos los medios (organización en común a través de asociaciones) y se recurrió a la única de las vías que permitieron tanto el Ayuntamiento de ... como el Instituto Z por lo que los costes de urbanización se asumieron mediante el pago del 43% del suelo, teniendo en cuenta que la propia escritura de permuta señalaba en el exponiendo IV referido a la equivalencia que "cualquier incremento del precio derivado de la gestión, o de la ejecución de las obras de urbanización, o de financiación de estas, no podrá ser repercutido contra los propietarios, ni en metálico, ni reduciendo aquel coeficiente"; tercero, que independientemente del error cometido por las administraciones públicas actuantes en la elección de la figura escogida para el desarrollo del suelo, ya que concurrían todos las circunstancias que aconsejarían la utilización del sistema de cooperación, y de los graves perjuicios que esta actuación causó, el Tribunal debería entrar a valorar el fondo por encima de la forma y concluir sobre la condición de urbanizador de los propietarios, pues han recurrido a la única figura que la administración les permitió para la obtención del suelo urbanizado destinado a la venta a partir de sus fincas originales, asumiendo el coste de dicha urbanización.

TERCERO: La Resolución del TEAR de ... de ... de 2006 aquí impugnada en alzada desestimó la reclamación interpuesta por considerar en forma contraria a las alegaciones de la recurrente que los sujetos que habían procedido a la enajenación de las parcelas a favor de X, S.L. carecían del carácter de empresarios o profesionales de acuerdo con la Ley del IVA, y en concreto con su art. 5, puesto que los propietarios de la parcela no tienen la condición de empresarios porque no han sido ellos los que han llevado a cabo la urbanización. Se limitan a efectuar una operación de transmisión (por permuta en este caso), con la consiguiente entrega recíproca y, posteriormente, a transmitir los derechos de edificabilidad recibidos a la reclamante, sin que haya quedado acreditado que los vendedores, personas físicas, ejerciesen una actividad empresarial previa, tal y como se recoge en el texto del acuerdo de regularización dictado por el Inspector Jefe... (Fundamento de Derecho III, último párrafo).

En definitiva se acordó la desestimación de la reclamación interpuesta.

CUARTO: X, S.L. interpuso recurso de alzada (tramitado bajo el número de Registro 2590-06) contra la indicada Resolución. En él se manifiesta la oposición a la Resolución acordada en los siguientes términos:

- Declara la calificación como empresarios de los propietarios de los terrenos que se han urbanizado. Entiende que éstos asumen la urbanización: por una parte su intención es obtener un suelo urbanizado para su posterior venta; por otra parte asumen los costes de la urbanización mediante el pago del 43% del suelo en la permuta.

- Cita la Consulta de la Dirección General de Tributos de 23 de febrero de 2006 (333/2006), según la cual si las transmisiones se realizan incorporando ya los costes de urbanización, el transmitente tendrá la consideración de empresario ya que la satisfacción de los costes de urbanización que transforman su terreno le convierten en urbanizador del mismo, estando las entregas sujetas al IVA.

- Según resulta de la escritura de compraventa, los vendedores de las fincas originales cedieron obligatoriamente esas propiedades originales al organismo público (Instituto Z) para que éste les devolviera las parcelas urbanizadas, corriendo la carga de dicha urbanización de cuenta de los particulares al tener que ceder el 43% de sus metros de propiedad con el único fin de costear dicha urbanización.

- Así, a los propietarios les fueron incorporados los costes de urbanización, a lo que hay que añadir que la intención de los propietarios de obtener un suelo urbanizado para su posterior venta es clara puesto que inmediatamente después de las permutas venden sus terrenos a X, S.L.. Por ello, cabe concluir que las personas que vendieron terrenos a X, S.L. actuaban como empresarios o profesionales, quedando dicha operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer el presente recurso de alzada de conformidad con lo establecido en la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, y en el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley General Tributaria en materia de revisión en vía administrativa.

Como única cuestión a resolver se plantea la determinación del carácter o no de sujetos pasivos del impuesto de los interesados que efectuaron la venta de sus parcelas a la recurrente X, S.L.

SEGUNDO: Pasando a analizar el núcleo del recurso interpuesto, indicar que el artículo directamente vinculado con la presente controversia es el artículo 5 de la LIVA, en el que se recoge el concepto de empresario o profesional.

El artículo 5 fija quién será considerado empresario o profesional, indicando, por lo que a nosotros interesa, lo siguiente:

Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, en todo caso.

c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.

En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

e) Quienes realicen a título ocasional las entregas de medios de transporte nuevos exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 25, apartados uno y dos de esta Ley.

Los empresarios o profesionales a que se refiere esta letra sólo tendrán dicha condición a los efectos de las entregas de los medios de transporte que en ella se comprenden. (...)

Junto a la caracterización presuntiva como empresario de acuerdo con una circunstancia subjetiva, se presentan otros supuestos en los que el carácter empresarial va a venir atribuido por razón de las operaciones realizadas, en particular, por las características objetivas de tales operaciones.

Entre estos está el caso que a nosotros interesa, en concreto el establecido por el inciso d) antes reproducido, de acuerdo con el cual la condición objetiva de efectuar la urbanización de terrenos puede resultar trascendente para la resolución de la controversia.

A ello habrá que unir el hecho de haber realizado una operación sujeta y no exenta para que surja la obligación de ingresar la cuota de IVA correspondiente.

Este apartado pretende asegurar que las operaciones de entrega de terrenos que presenten características que los hagan susceptibles de estar inmersos en el curso de las operaciones de transformación del suelo queden incluidas en el supuesto de sujeción que de otro modo y con carácter general quedaría reservado a los empresarios o profesionales.

Así se da contenido al mandato de Derecho Comunitario, en concreto al artículo 4 de la Sexta Directiva comunitaria (Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios):

Artículo 4. (...)

3. Los Estados miembros estarán facultados para considerar también como sujetos pasivos a quienes realicen de modo ocasional, relacionada con las actividades mencionadas en el apartado 2 y en especial alguna de las operaciones siguientes:

a) La entrega anterior a su primera ocupación de edificios o partes de edificios y de la porción de terreno sobre la que éstos se levantan; los Estados miembros podrán definir las modalidades de aplicación de este criterio a las transformaciones de inmuebles, y al terreno sobre el que éstos se levantan.

Los Estados miembros estarán facultados para aplicar criterios distintos al de la primera ocupación, tales como el del plazo transcurrido entre la fecha de terminación del inmueble y la de la primera entrega, o el del plazo transcurrido entre la fecha de la primera ocupación y la de la entrega ulterior, en tanto que estos plazos no rebasen, respectivamente, cinco y dos años.

Se considerará como edificio toda construcción incorporada al suelo.

b) La entrega de terrenos edificables.

Serán considerados como terrenos edificables los terrenos urbanizados o no, que se definan como tales por los Estados miembros.

Sexta Directiva derogada por la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del IVA, que en concreto en su artículo 12 indica lo siguiente:

"Artículo 12.

1. Los Estados miembros podrán considerar como sujetos pasivos a quienes realicen de modo ocasional una operación relacionada con las actividades mencionadas en el apartado 1 del artículo 9 y en especial alguna de las operaciones siguientes:

   1. La entrega anterior a su primera ocupación de un edificio o parte del mismo y de la porción de terreno sobre la que éstos se levantan;

   2. La entrega de un terreno edificable. (...)

3. A efectos de lo dispuesto en la letra b) del apartado 1, serán considerados como terrenos "edificables" los terrenos urbanizados o no, que se definan como tales por los Estados miembros."

   La norma comunitaria pretende situar en la posición de sujeto pasivo del Impuesto (por tanto, incluir en el campo de la imposición sobre las operaciones empresariales o profesionales) a cualquier sujeto que emprenda la entrega de terrenos edificables, en lo que supone perseguir la tributación por IVA de las operaciones que añadan valor al mero terreno rústico, por lo que éste añadido pueda suponer de transformación del suelo e inclusión del mismo en el proceso de producción de edificaciones.

   El mandato comunitario se recoge en el artículo 5 antes citado, que sitúa la cuestión en torno a la interpretación del término "efectuar la urbanización de terrenos". Hay que determinar en primer lugar en qué consiste tal operación de urbanización.

   Para ello puede ser muy relevante atender a la Jurisprudencia del Tribunal Supremo en la que se contiene un detallado análisis de la cuestión controvertida, y se pretende además delimitar cuáles van a ser las operaciones cuya realización suponga la urbanización.

   Así, la Sentencia del Tribunal Supremo de 8 de noviembre de 2004, recogiendo el planteamiento ya con anterioridad expuesto por idéntico Tribunal en Sentencia de 19 de abril de 2003, indicó que:

   "Es muy reveladora, a los efectos del presente estudio, lo que se dice en este aspecto en la Exposición de Motivos de la Ley 30/1985, del IVA, epígrafe V, Exenciones, en el que se afirma que "siguiendo los criterios establecidos en el artículo 13, B), h), de la Sexta Directiva, la Ley exonera las entregas de terrenos que no sean inmediatamente aptos para la edificación. Con el fin de evitar la ruptura de la cadena de deducciones en las fases intermedias del proceso de producción de edificaciones, se dispone que la exención no se extenderá a los terrenos en los que existan edificaciones en curso de construcción ni a las primeras transmisiones de terrenos urbanizados.

   Y al inicio del párrafo siguiente se destaca que la finalidad de esta medida responde al criterio de "someter a gravamen efectivo exclusivamente el proceso de producción de las edificaciones", por lo que a continuación se justifica la exoneración de las segundas y ulteriores transmisiones de edificaciones, cuyo proceso de construcción hubiese concluido, en concordancia con lo establecido en el artículo 13, B), g), de la Sexta Directiva".

   Por tanto, el hecho de que un proyecto de urbanización esté en fase de ejecución, en el sentido urbanístico del término, no es bastante para declarar la exención, pues ésta lo que prima es la preparación material del suelo para la construcción de viviendas.

   Por consiguiente, debe rechazarse el motivo de que se trata, ya que la falta de acreditación de la existencia de obras físicas a que alude la sentencia de instancia justifica el que los terrenos transmitidos estén exentos del IVA (por no edificables) y resulte aplicable el ITP."

   Ya con anterioridad la propia sentencia había indicado en su Fundamento de Derecho Segundo que: "(...) De acuerdo con la finalidad perseguida por el legislador, el comienzo del proceso de producción de suelo edificable es lo que determina que el tráfico de terrenos urbanizables salte de un régimen fiscal a otro: mientras el terreno urbanizable permanece virgen se entiende que no hay valor añadido y su tráfico escapa del IVA por vía de la exención citada para ir a parar al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (ITP, en adelante), como si fuera tráfico civil. Y siendo ésta la finalidad de la exención, resulta congruente con ella que, una vez iniciado el proceso de producción de suelo edificable y siempre que las transmisiones se realicen por empresarios, la cadena de deducciones no se vea interrumpida por una exención, resultando contrario a la misma que, una vez iniciado el proceso de producción de suelo urbano por un promotor, posteriores transmisiones empresariales de dicho suelo queden exentas del impuesto. En consecuencia, resulta incongruente con la finalidad de la norma calificar como promotor a aquél que ejecuta o encarga trabajos físicos de urbanización ("Solingrid", en este caso), pero no a quien sobre los mismos terrenos, ya en curso de urbanización, se limita a realizar gastos exigidos por el planeamiento urbanístico ("Investdorm", en el presente caso), tanto más si en ambos casos se actúa en la calidad de empresario (...)".

   Los casos expuestos, si bien planteaban la cuestión en torno a la aplicación de la exención del art. 20.Uno.20 de la Ley del IVA y no estrictamente en cuanto a la sujeción de las operaciones, son de interés puesto que en ellos el Tribunal Supremo aprovecha para interpretar la exención (y por ende, la sujeción) de conformidad con la finalidad del régimen fiscal del proceso de producción de suelo edificable. Además, no se planteaba estrictamente la caracterización empresarial del transmitente, por tratarse de una sociedad que realizaba operaciones económicas. Contrariamente a nuestro caso, en el que, dada la condición de los transmitentes, la realización de las obras de urbanización sería precisamente uno de los mecanismos a través de los cuales los inicialmente particulares podrían convertirse en sujetos pasivos del Impuesto.

   TERCERO: Llegado este punto, se trataría de determinar si las operaciones realizadas por los transmitentes les han atribuido la condición de sujetos pasivos del Impuesto, habilitando por tanto la repercusión de cuotas a la mercantil X, S.L.

   En este sentido, como se ha puesto de manifiesto líneas arriba, y como ha expresado en anteriores ocasiones el presente Tribunal, la condición de sujeto pasivo se atribuirá al urbanizador. La Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de noviembre de 2004 (R.G. 2043/2004) denegó el carácter empresarial de la transmisión examinada con el siguiente razonamiento:

   "QUINTO.- Habiéndose rechazado, por tanto, que los terrenos se hallaran en curso de urbanización, hay que descartar el carácter empresarial de la transmisión, pues el vendedor que ha negado ante la Inspección ser empresario, sólo podría ostentar dicha condición por la atribución que hace la Ley a los urbanizadores de terrenos, extremo éste que ha quedado descartado. En consecuencia, al haberse realizado la compraventa en el ámbito privado hay que descartar la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido y confirmar la liquidación girada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de "transmisión patrimonial onerosa".

   Por tanto será únicamente la realización de obras de urbanización la que pueda atribuir al particular el carácter de empresario, y ello por cuanto tal condición se atribuye por ser urbanizador y además, como expresó la Resolución recurrida, cuando se tiene la intención de destinar los resultados a la venta, adjudicación o cesión por cualquier título; sin perjuicio de que, de conformidad con el artículo 5.Dos, se considerará iniciada la actividad empresarial o profesional desde el momento en que se realice la adquisición de bienes y servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades.

   Opone a lo anterior el interesado el carácter de urbanizador de los transmitentes; los propietarios de los terrenos habrían asumido la urbanización, para la obtención de suelo urbanizado y asumiendo los costes de aquélla. La aportación de los terrenos al Instituto Z era por otra parte obligatoria.

   Al respecto cabe considerar, según resulta del expediente, que de acuerdo con las escrituras de compraventa otorgadas por los propietarios de los terrenos durante los ejercicios de 1999 y 2000, se transmitió el dominio de los predios correspondientes a favor del Instituto Z (en adelante ...). Según el Acuerdo de liquidación de 17 de septiembre de 2002, el Instituto Z permuta con los propietarios de los terrenos la adquisición de los mismos a cambio de un derecho de edificabilidad, el cual se concretará en la parte alícuota de alguna de las parcelas resultantes de la ejecución del proyecto de urbanización del suelo residencial de ... que dicho Instituto realiza. El adquirente del derecho de edificabilidad lo transmite posteriormente a X, S.L. Las operaciones se realizan por personas físicas que transmiten a título individual las fincas rústicas, recibiendo a cambio suelo edificable y que transmiten con posterioridad al contribuyente, sin que intervengan en la urbanización del mismo.

   Consultado el expediente, en las escrituras de 1999 por las que se llevan a cabo la ejecución de las permutas, resulta que el Instituto Z realiza la adquisición del suelo de los propietarios originarios bajo la siguiente cláusula: La superficie permutada equivale a 0,57 m2 de edificabilidad por cada metro cuadrado de suelo. Este coeficiente de 0,57 m2 tiene carácter fijo, por lo que, cualquiera incremento de precio derivado de la gestión, o de la ejecución de las obras de urbanización, o del financiamiento de éstas no podrá ser repercutido contra los propietarios, ni en metálico, ni reduciendo aquel coeficiente (...).

   Aunque de aquí pretenda inferirse que los transmitentes eran verdaderos empresarios al haber soportado los costes de urbanización, la cláusula expuesta no es sino una limitación del riesgo y ventura anejo a la actividad indicada. Los propietarios originarios transfieren por precio (el 57% de los futuros derechos de aprovechamiento) y en firme a favor del Instituto Z. Éste se compromete a desarrollar la urbanización, asumiendo los gastos inherentes y estando obligado a la entrega del 57% del suelo urbanizado resultante, con independencia de los costes en que haya incurrido. La escritura de transmisión excluye la posibilidad de repercutir cualquier incremento de costes a los propietarios originarios, de manera que se produce la transferencia plena del riesgo de urbanización hacia el Instituto Z. Es éste por tanto el que, con carácter de empresario, asume la urbanización de los terrenos adquiridos, y por tener tal carácter repercute IVA a los propietarios originarios cuando les vuelve a transmitir los derechos de aprovechamiento tras las operaciones de urbanización.

   Posteriormente los propietarios originarios adquieren estos derechos de nuevo como particulares y puesto que al no haber llevado a cabo las operaciones de urbanización, no se han convertido en empresarios o profesionales, la enajenación que efectúan a favor de X, S.L. no queda dentro del ámbito de la Ley del IVA.

   Caso distinto sería si sobre los terrenos objeto de transmisión se hubiera producido con carácter previo a la misma un proceso de urbanización, que atribuye a quien lo realiza la condición de empresario a efectos del impuesto.

   Así, en ocasiones anteriores el presente Tribunal ha expresado que cuando la urbanización se realiza bajo el sistema de compensación en el que la Junta constituida tiene el carácter de fiduciaria, no se produce la transmisión material del terreno a la Junta, por lo que la titularidad del mismo es mantenida por el juntacompensante. Así, la Junta actúa por cuenta de sus miembros, que son quienes realmente se consideran empresarios, al urbanizar los mencionados terrenos.

   Se trata ésta de una cuestión pacífica en la doctrina administrativa reiteradamente expuesta por este Tribunal y también mantenida por la propia jurisprudencia de nuestro alto Tribunal, pudiendo deducirse claramente de numerosas sentencias, como la de 19 de abril de 2003 o la de 8 de noviembre de 2004. Y en el mismo sentido se ha manifestado la Dirección General de Tributos a lo largo del tiempo, como en las recientes resoluciones vinculantes, del año 2005 y números 1175 y 1177.

   Situación diametralmente opuesta es la examinada en el expediente en que se produce la transmisión en firme (por permuta o expropiación) de los terrenos de modo que se enajena la titularidad de los terrenos. Aquí el adquirente es el que como propietario debe proceder a urbanizar en nombre propio y con plena asunción de los riesgos inherentes. Por ello se debe denegar el carácter de urbanizadores a los particulares que se limitan a recibir los derechos de aprovechamiento sin realizar por sí mismos las operaciones de urbanización. La ulterior transmisión realizada a favor de X, S.L. no es una operación desarrollada por un sujeto pasivo del impuesto por lo que no cabe la práctica de repercusión de cuota alguna.

   Por estas razones deben desestimarse las alegaciones de la entidad recurrente, debiendo ratificarse el Acuerdo de liquidación adoptado.

   Por lo expuesto,

   EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en SALA, en el recurso de alzada interpuesto por X, S.L., con NIF: ..., contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha ... de 2006 por la que se desestimó la reclamación .../2002, interpuesta contra Acuerdo de liquidación de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de 17 de septiembre de 2002, derivado del acta de disconformidad A02 número ..., incoada a la entidad por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 1999 y 2000, ACUERDA: desestimarlo, confirmando la Resolución impugnada.