Resolución nº 00/3832/2015 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 22 de Septiembre de 2015

Texto de la resolución:

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba señalada, en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpuesto por la DIRECTORA DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS ESPECIALES DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, con domicilio a efectos de notificaciones sito en Avda. del Llano Castellano, nº 17, 28071-Madrid, contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, por la que se resuelve, estimando, la reclamación económico-administrativa nº 08/8798/11 deducida frente a liquidación por el concepto de derechos de arancel e Impuesto sobre el Valor Añadido.

De los antecedentes obrantes en el expediente resultan acreditados los siguientes hechos:

1. Como consecuencia de actuaciones de despacho llevadas a cabo en relación con una declaración de Importación, la Dependencia Provincial de Aduanas e Impuestos Especiales de la Delegación de Barcelona de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria practicó liquidación, en lo que aquí interesa, en relación con la primera partida declarada en determinado DUA como “Diodos emisores de luz, incluidos los diodos láser”. En concreto, según consta en los catálogos aportados por el interesado a requerimiento de la Administración, y que se encuentran en el expediente electrónico de la liquidación impugnada, esta mercancía consiste en: “Tiras flexibles de 150, 300 ó 600 LEDS SMD, monocolor o de diferentes colores, presentadas en rollos de 5 metros de longitud por 10 milímetros de ancho. Se puede cortar cada 3 LEOS (5 centímetros). Se suministra con adhesivo de doble cara de 3M. Protección IP66 ó IP68 (sumergible). Fuente de alimentación recomendada F123 (12V 40W), de tensión constante”.

En la liquidación se modifica la partida arancelaria declarada por el interesado, posición estadística 8541401000, por la partida arancelaria 9405104090, en que la Inspección considera que debe clasificarse la mercancía en cuestión, lo que supone la aplicación de un tipo arancelario superior.

2. Contra dicha liquidación se interpuso recurso de reposición, en el que el interesado solicita que la mercancía controvertida sea clasificada ni en la partida arancelaria inicialmente declarada por él ni en la considerada por la Administración, sino en una tercera partida, la 8543709099.

El recurso fue desestimado por la falta de presentación por parte del obligado tributario de pruebas suficientes para identificar la naturaleza en la que él mismo pretende clasificar la mercancía.

3. Frente a la resolución del recurso de reposición, el obligado tributario presentó reclamación económico-administrativa, que fue resuelta por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (en adelante, TEAR), que estimó en parte la reclamación anulando la liquidación impugnada, de acuerdo con lo expuesto en los fundamentos de derecho de la resolución, en los que el TEAR efectúa las siguientes consideraciones respecto del asunto debatido:

“5.- Respecto a la clasificación arancelaria inicialmente declarada en la 1ª partida del DUA, los textos de los códigos NC para la partida 8541 y las subpartidas 8541.40 y 8541.40.10, según el citado Reglamento (UE) nº 861/2010, aplicable en el momento de admisión de la declaración, se transcriben a continuación, incluido el desglose a nivel de subpartida TARIC:

8541 Diodos, transistores y dispositivos semiconductores similares; dispositivos semiconductores fotosensibles, incluidas las células foto voltaicas, aunque estén ensambladas en módulos o paneles; diodos emisores de luz; cristales piezoeléctricos montados:

854140 - Dispositivos semiconductores fotosensibles, incluidas las células foto voltaicas, aunque estén ensambladas en módulos o paneles; diodos emisores de luz (...):

8541401000 - - Diodos emisores de luz, incluidos los diodos láser

Según las Notas Explicativas del SA de esta partida 8541, los "Diodos emisores de luz" se definen como sigue:

"Los diodos emisores de luz o diodos electroluminiscentes (principalmente el arseniuro de galio o fosfuro de galio) son dispositivos que transforman la energía eléctrica en radiaciones visibles, infrarrojas o ultravioletas. Se utilizan principalmente para la visualización o la transmisión de información en los sistemas de procesamiento de datos.

Los diodos láser emiten luz coherente. Se utilizan para la detección de partículas nucleares, en altimetría o en telemetría, en los sistemas de comunicación por fibras ópticas, etc".

6.- Por su parte, respecto a la rectificación de la clasificación arancelaria que se solicita, los textos de los códigos NC para la partida 8543 y las subpartidas 8543.70 y 8543.70.90, según el citado Reglamento (CE) nº 861/2010, aplicable en el momento de admisión de la declaración, se transcriben a continuación, incluido el desglose a nivel de subpartida TARIC:

8543 Máquinas y aparatos eléctricos con función propia, no expresados ni comprendidos en otra parte de este capítulo:

854370 - Las demás máquinas y aparatos:

85437090 - - Los demás

8543709099 - - - Los demás

Según las Notas Explicativas del SA para esta partida 8543, las máquinas y aparatos eléctricos en ella incluidos "son en su mayor parte montajes de dispositivos eléctricos elementales (lámparas. transformadores, condensadores, inductancias, resistencias, etc.) que realizan su función por medios puramente eléctricos. Sin embargo, están comprendidos aquí los artículos eléctricos con dispositivos mecánicos, a condición de que estos dispositivos sólo desempeñen un papel secundario en relación con el de las partes eléctricas de la máquina o del aparato".

A su vez, según actualización de dichas Notas publicada en virtud del artículo 9.1 del citado Reglamento (CEE) nº 2658/87 (D.O nº C-133 de 30 de mayo de 2008), para la subpartida NC 8543.70.90, dice que: "Se clasifican en esta subpartida, por ejemplo: 2) los dispositivos electroluminiscentes. que se presentan generalmente en bandas, placas o paneles".

7.- Por último, respecto a la clasificación arancelaria aplicada en la liquidación impugnada, los textos de los códigos NC para la partida 9405 y las subpartidas 9405.10 y 9405.10.40, según el citado Reglamento (CE) nº 861/2010, aplicable en el momento de admisión de la declaración, se transcriben a continuación, incluido el desglose a nivel de subpartida TARIC:

9405 Aparatos de alumbrado, incluidos los proyectores, y sus partes, no expresados ni comprendidos en otra parte; anuncios, letreros y placas indicadoras luminosos y artículos similares, con fuente de luz inseparable, y sus partes no expresadas ni comprendidas en otra parte:

940510 - Lámparas y demás aparatos eléctricos de alumbrado, para colgar o fijar al techo o a la pared (excepto los de los tipos utilizados para el alumbrado de espacios o vías públicos):

- - De plástico o de cerámica

94051021 - - - De plástico, de los tipos utilizados para lámparas y tubos de

incandescencia

94051040 - - - Los demás

9405104010 - - - - De plástico destinados a aeronaves civiiles

9405104090 - - - - Los demás

Según las Notas Explicativas del SA para esta partida 9405, "los principales tipos de aparatos de alumbrado comprendidos en ella consisten en:

1) Las lámparas para alumbrado de locales: lámparas colgadas, globos, plafones, arañas, apliques, lámparas de columna, lámparas de pie, candelabros, lámparas de mesa, lámparas de mesílla de noche, lámparas de escritorio, lamparillas de noche; lámparas estancas para locales húmedos, por ejemplo.

2) Las lámparas para alumbrado exterior: faroles, lámparas-consola, lámparas de jardín, de parques o reflectores para la iluminación de edificios, monumentos o parques.

3) Etc (. . .)

Se clasifican también en esta partida, siempre gue sean reconocibles como tales y no estén comprendidas más específicamente en otra parte, las partes de aparatos de alumbrado, de anuncios luminosos, letreros luminosos, placas indicadoras luminosas y artículos similares entre los cuales se pueden citar: las suspensiones para colgar las lámparas, las boquillas, las pantallas y tulipas, los difusores, las piezas destinadas al guarnecido de lámparas, etc.

Las partes no eléctricas de artículos de esta partida combinadas con partes eléctricas se clasifican aquí. Las partes eléctricas de estos artículos (por ejemplo, casquillos, conmutadores, interruptores, transformadores, cebadores, reactancias), presentados aisladamente, se clasifican en el capítulo 85.

Se excluyen también de esta partida: h) las lámparas (bombillas) v tubos de incandescencia o de descarga así como las lámparas de arco (partida 8539)”.

(...)

Por otra parte, consultada la web del importador (www.bsvelectronic.es), puede observarse que en su catálogo de productos de iluminación se incluyen los perfiles de aluminio, con difusor, de diversas formas (redondos, esquinera, cuadrados, con canal, empotrados, etc.), presentados en tramos de 2 metros de longitud, concebidos todos ellos para las tiras rígidas o flexibles de iluminación LEDS antes descritas.

9.- En consecuencia, respecto a las “tiras flexibles de 150, 300 ó 600 LEDS” este Tribunal concluye que no se trata de "aparatos de alumbrado" para ser directamente colgados o fijados al techo o a la pared, tal y como se define en el texto de la subpartida 9405.10.40.90 aplicada en la liquidación objeto de la presente reclamación, interpretada según las Notas Explicativas de la misma que se desarrollan en el apartado 7 de fundamentos de derecho, ya que se trata de "partes eléctricas" de dichos artículos (los perfiles de aluminio en los que van instaladas), que se presentan aisladamente y que, por tanto, se clasifican en el capítulo 85. A lo que cabe añadir que, según dichas Notas, se excluyen de la partida 9405 las parte de aparatos de alumbrado que estén comprendidas más específicamente en otra partida. En el caso que nos ocupa, las tiras flexibles de LEDS se presentan en rollos de 5 metros, con adhesivo a doble cara, que se pueden cortar cada 3 LEDS (5 centímetros) y requieren una fuente conmutada de tensión constante (12V o 24V) para una señal precisa en la alimentación de equipos LED, existiendo una partida arancelaria más específica para estos productos, como es la subpartida 8541.40.10.00 inicialmente declarada, relativa a los "diodos emisores de luz, incluidos los diodos láser" y definidos en las Notas de la partida 8541, como ha quedado expuesto en el apartado 5 de fundamentos de derecho.

(...)”.

Frente a esta resolución, la Directora del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la AEAT interpone el presente recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio. Tras efectuar un repaso por la normativa aplicable y reglas generales de interpretación de la Nomenclatura Combinada, la Directora del Departamento centra su argumento en torno al Reglamento de Ejecución (UE) nº 708/2013 de la Comisión, relativo a la clasificación de determinadas mercancías en la nomenclatura combinada, señalando lo siguiente:

“El reglamento de Ejecución (UE) nº 708/2013 (...) clasifica en el Código NC 9405 40 99 una mercancía descrita de la siguiente forma: ‘Articulo (denominado «tira LED») que comprende diodos luminiscentes (LED), transistores, resistencias y diodos de protección. Los componentes están montados en un circuito impreso en forma de tira metálica flexible con una capa adhesiva protegida por un papel separable en la parte inferior y de unas dimensiones aproximadas de 17 x 1 cm. Los componentes están interconectados. Los contactos situados en los extremos de la tira están listos para ser soldados (por ejemplo, cables), haciendo posible la conexión a una fuente de alimentación de corriente continua de 12 V.

Cuando recibe corriente eléctrica, el artículo emite luz.

El artículo es un aparato de alumbrado destinado a ser utilizado, por ejemplo, en piezas de mobiliario’.

El referido Reglamento se adopta con el fin de garantizar una aplicación uniforme de la nomenclatura combinada anexa al Reglamento (CEE) n° 2658/87 relativo a la nomenclatura arancelaria y estadística y al arancel aduanero común, y, en particular, su artículo 9, apartado 1, letra a), tal y como dispone su considerando 1.

La Comisión se basa, para determinar dicha clasificación, en ‘las reglas generales 1, 2 a) y 6 para la interpretación de la nomenclatura combinada y por el texto de los códigos NC 9405,9405 40 Y 9405 40 99.”

Los motivos expuestos en dicho Reglamento para acordar la referida clasificación son:

En primer lugar, que el articulo consiste en un circuito impreso montado sin reunir las características ni de un dispositivo semiconductor ni de un LED discreto, en el sentido de la partida 8541. Por consiguiente, la clasificación en la partida 8541 queda descartada.

En segundo lugar, que el artículo presenta todas las características objetivas de un aparato de alumbrado de la partida 9405. En consecuencia, descarta la clasificación en la partida 8543. En este sentido, cabe señalar que en la subpartida 8443 99 10, comprende los conjuntos electrónicos montados.

La partida 8543 "Máquinas y aparatos eléctricos con función propia, no expresados ni comprendidos en otra parte de este capítulo" comprende, según sus Notas Explicativas de la partida 85.43 relatan que siempre que no estén excluidos por las Notas de la Sección o de este Capítulo, el conjunto de máquinas y aparatos eléctricos que no están expresados ni comprendidos en otras partidas del Capítulo, ni incluidos más específicamente en una partida cualquiera de otro Capítulo (principalmente, de los Capítulos 84 ó 90).

Son en su mayor parte montajes de dispositivos eléctricos elementales (lámparas, transformadores, condensadores, inductancias, resistencias, etc.) que realizan su función por medios puramente eléctricos. Sin embargo, están comprendidos aquí los artículos eléctricos con dispositivos mecánicos, a condición de que estos dispositivos sólo desempeñen un papel secundario en relación con el de las partes eléctricas de la máquina o del aparato. Las Notas continúan indicando una relación no cerrada de mercancías que se incluyen en esta partida.

En tercer lugar, dispone el citado Reglamento que, ‘Teniendo en cuenta sus características objetivas, el artículo presenta el carácter esencial de un aparato de alumbrado completo de la partida 9405, puesto que, para funcionar, solo necesita conectarse a una fuente de suministro eléctrico.’

En base a los motivos expuestos se concluye en el Reglamento analizado que los productos descritos en el mismo deben clasificarse en el código NC 9405 40 99 entre los demás aparatos de alumbrado.

Por tanto, se considera que el criterio del TEAR de Cataluña respecto a las "TIRAS FLEXIBLES DE 150, 300, 600 LEDS", las cuales clasifica en la subpartida 8541 40 10 00, es contrario al Reglamento de Ejecución (UE) nº 708/13 (DOUE 200/13).

Por todo ello, se solicita de este Tribunal Central que estime el recurso unificando criterio en el siguiente sentido: que el producto denominado «tira LED» debe clasificarse en el código NC 9405 40 99 entre los demás aparatos de alumbrado, aplicando las Reglas Generales 1, 2ª y 6 para la interpretación de la nomenclatura combinada y el texto de las partidas NC 9405. 9405 40 y 9405 40 99, de conformidad con lo dispuesto en el Reglamento de Ejecución (UE) nº 708/2013 de la Comisión.

Puesto de manifiesto el expediente a quien en su día fue interesado en la resolución recurrida, y cuya situación jurídica particular en ningún caso se va a ver afectada por la resolución del presente recurso, de conformidad con lo prevenido en el artículo 242 de la Ley General Tributaria, formuló escrito de alegaciones en el que, en síntesis, da por reproducidos todos los fundamentos legales y comunitarios aduaneros invocados por el TEAR de Cataluña.

Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo para la admisión a trámite del presente recurso, según lo dispuesto en el artículo 242 de la Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, Ley General Tributaria (en adelante, LGT).

La cuestión a dilucidar en el presente recurso se centra en determinar la clasificación arancelaria correcta que procede otorgar a la mercancía denominada “Tira LEDS”.

El marco jurídico por el que se rige la clasificación de la mercancía en materia aduanera de la clasificación arancelaria de mercancías ha sido recogido innumerables veces por este Tribunal. Por todas, nos remitidos a lo expuesto en el fundamento de derecho tercero de la reciente Resolución de recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio 00/4409/2013 de fecha 16 de septiembre de 2014.

En el presente recurso, el quid de la cuestión reside en determinar si, como sostiene el Departamento de Aduanas, la mercancía “tira LED” es un producto terminado, conclusión que determinaría su inclusión en la partida 9405, tanto en el momento en el que se efectuó la importación bajo la vigencia por tanto del Reglamento (UE) 861/2010, como tras la aprobación del Reglamento de Ejecución (UE) 708/2013, que vino a concretar la clasificación arancelara que correspondía al artículo denominado “tira LED”.

El antedicho Reglamento de ejecución (UE) 708/2013 de la Comisión, de 23 de julio de 2013, relativo a la clasificación de determinadas mercancías en la nomenclatura combinada, es obligatorio en todos sus elementos y directamente aplicable en cada Estado miembro, y su aprobación obliga sin duda a considerar superada la controversia en torno a la clasificación arancelaria que corresponde a la mercancía “Tira LED”, la cual, a partir de la entrada en vigor del mismo, deberá clasificarse en el NC 9405 40 99.

El Reglamento 708/2013 fue publicado en el Diario Oficial de la Unión Europea el 25 de julio de 2013, y entró en vigor el vigésimo día siguiente al de su publicación, esto es, el día 14 de agosto de 2013.

La mercancía “tira LED” se describe en el citado Reglamento como el artículo que “comprende diodos luminiscentes (LED), transistores, resistencias y diodos de protección. Los componentes están montados en un circuito impreso en forma de tira metálica flexible con una capa adhesiva protegida por un papel separable en la parte inferior y de unas dimensiones aproximadas de 17 x 1 cm. Los componentes están interconectados. Los contactos situados en los extremos de la tira están listos para se soldados (por ejemplo, cables), haciendo posible la conexión a una fuente de alimentación de corriente continua de 12 V. Cuando recibe corriente eléctrica, el artículo emite luz.. El artículo es aparato de alumbrado destinado a ser utilizado, por ejemplo, en piezas de mobiliario”.

La motivación dada por la Comisión para la clasificación arancelaria de la “tira LED” está redactada en los siguientes términos:

“La clasificación está determinada por las reglas generales 1, 2 a) y 6 para la interpretación de la nomenclatura combinada y por el texto de los códigos NC 9405, 9405 40 y 9405 40 99. Dado que el artículo consiste en un circuito impreso montado (véanse también las notas explicativas de la nomenclatura combinada relativas a la subpartida 8443 99 10, que comprende los conjuntos electrónicos montados), no reúne las características ni de un dispositivo semiconductor ni de un LED discreto, en el sentido de la partida 8541. Por consiguiente, la clasificación en la partida 8541 queda descartada. El artículo presenta todas las características objetivas de un aparato de alumbrado de la partida 9405. Por consiguiente, la clasificación en la partida 8543 queda descartada. Teniendo en cuenta sus características objetivas, el artículo presenta el carácter esencial de un aparato de alumbrado completo de la partida 9405, puesto que, para funcionar, solo necesita conectarse a una fuente de suministro eléctrico. Por tanto, debe clasificarse en el código NC 94054099 entre los demás aparatos de alumbrado”.

El invocado Reglamento de ejecución (UE) 708/2013, que precisa los criterios para la clasificación en una partida o subpartida arancelaria, no tiene efectos retroactivos. Con ello, la discusión se traslada al periodo anterior al de la entrada en vigor del Reglamento de ejecución 708/2013, concretándose la controversia en determinar la corrección del cambio de clasificación de la mercancía “tiras LED” efectuado por la Administración.

Son varias las razones que conducen a este Tribunal a considerar, de acuerdo con el criterio del Departamento de Aduanas e II.EE., que la clasificación arancelaria correspondiente a la “tira LED” es la 9405 40 99.

En primer lugar, el mismo hecho de que la Comisión, haciendo uso de la facultad que le confiere el Reglamento 2658/87 (CEE), del Consejo, de 23 de julio de 1987, tuviera que elaborar un Reglamento con la finalidad, según consta en el mismo, que la de “garantizar una aplicación uniforme de la nomenclatura combinada” para un producto que desde el principio ha suscitado un debate eminentemente técnico. Por su complejidad, resulta razonable la existencia de dudas sobre sus características y la consiguiente clasificación arancelaria, dudas que la a Comisión resuelve, determinando con claridad la partida en la que ha de ser incluida dicha mercancía.

En definitiva, aun cuando es evidente que la cuestión planteada no debe examinarse a la luz de las disposiciones del Reglamento 708/2013, sino con arreglo a las disposiciones del Reglamento anterior, es indudable que las consideraciones expuestas en el mismo arrojan luz sobre la clasificación idónea de la “tira Led” también en el período anterior a la entrada en vigor del Reglamento de ejecución, puesto que dichas consideraciones están basadas en la necesidad de clarificar el texto para esta mercancía.

A la vista de la documentación que obra en el expediente, este Tribunal llega a la conclusión de que el producto está conformado no solamente por diodos emisores de luz (conocido por la sigla inglesa LED: Ligt-Emiting Diode), sino que éstos están insertados en un circuito impreso, presentando por uno de los extremos cables eléctricos dispuestos para ser colocados en una fuente de energía eléctrica, por lo que se considera un aparato de alumbrado. La “tira LED” es un artículo acabado (compuesto por LED y otros componentes), lo que indica su exclusión de la partida 85.41 (donde sí estarían comprendidas las bombillas LED), y su acogimiento en la partida 94.05, entre los demás aparatos de alumbrado.

El hecho de que la parte posterior del circuito pueda venir con pegamento para que pueda ser adherido, previo retiro del papel protector, o el hecho de que el mismo fabricante comercialice perfiles de aluminio a los que pueden adherirse las tiras LED, no puede ser en modo alguno considerado como argumentos para afirmar que no se trate de un aparato completo; de hecho, la utilización de los perfiles de aluminio no son sino una opción del fabricante diseñada como protección o recubrimiento para disipar la carga térmica que generan las tiras Led con el tiempo de funcionamiento, pero en ningún caso se puede considerar como una parte la mercancía.

Asimismo, habría que recordar a este respecto que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha declarado que del artículo 2, letra a), de las Reglas Generales para la interpretación de la NC se desprende que, a efectos de la clasificación arancelaria, un artículo incompleto o sin terminar debe ser asimilado a un artículo completo o terminado siempre que presente las características esenciales del mismo (véase la sentencia de 9 de febrero de 1999), afirmando el Tribunal de Justicia que la parte del producto debe ser lo suficientemente grande o importante como para conferir al artículo su característica esencial (véanse, en este sentido, las sentencias de 5 de octubre de 1994 , Voogd Vleesimport en -export, C-151/93, Rec. p I-4915, apartado 20, y de 13 de diciembre de 1994, GoldStar Europe, C-401/93, Rec. p. I-5587, apartados 26 a 28).

A la vista de los distintos argumentos expuestos, este Tribunal Central considera que también para el periodo anterior a la entrada en vigor del Reglamento de ejecución (UE) 708/2013, de la Comisión, la clasificación idónea para la mercancía “tira LED” es la correspondiente al código NC 9405 40 99.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, visto el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio promovido por la DIRECTORA GENERAL DEL DEPARTAMENTO DE ADUANAS E IMPUESTOS ESPECIALES DE LA AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra resolución del Tribunal Regional Madrid, ACUERDA ESTIMARLO, fijando como criterio el siguiente: Para períodos anteriores a la entrada en vigor del Reglamento de ejecución (UE) 708/2013, de la Comisión, el producto denominado «tira LED» debe clasificarse en el código NC 9405 40 99 entre los demás aparatos de alumbrado, aplicando las Reglas Generales 1, 2ª y 6 para la interpretación de la nomenclatura combinada y el texto de las partidas NC 9405. 9405 40 y 9405 40 99.