Resolución nº 00/7279/2013 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 24 de Mayo de 2017

Texto de la resolución:

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba indicada, en el RECURSO DE ALZADA ORDINARIO que pende de resolución ante este Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), en Sala, interpuesto, por D. Jx... , con NIF ..., en nombre y representación de la entidad MX, S.L., con NIF ... y domicilio a efectos de notificaciones sito en ... (Alicante), contra la Resolución de fecha 27 de junio de 2013, dictada en primera instancia por el Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana-Sala de Alicante, en la que se estiman en parte las reclamaciones económico administrativas número 03/6889/2011 y 03/68902011 y se desestiman las reclamaciones económico administrativas número 03/8313/2011 y 03/8314/2011 interpuestas contra los siguientes acuerdos dictados por la Dependencia Regional de Inspección, Sede Alicante, de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) de Valencia:

- Acuerdo de liquidación de fecha 1 de julio de 2011 (clave de liquidación ...), derivado del Acta de disconformidad A02 número ... de fecha 20 de abril de 2011, correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicios 1T/2005 a 4T/2007, del que resulta una cantidad total acumulada a ingresar de 228.107,45 euros (cuota de 181.459,70 euros e intereses de demora de 46.647,75 euros). Reclamación económico administrativa número 03/6889/2011.

- Acuerdo de resolución del procedimiento sancionador de fecha 1 de julio de 2011 (clave de liquidación ...), asociado al acuerdo de liquidación anterior, del que resulta una cantidad total acumulada a ingresar de 353.679,45 euros (sin tener en cuenta reducciones). Reclamación económico administrativa número 03/6890/2011.

- Acuerdo de liquidación definitivo de fecha 14 de octubre de 2011 (A23 número de referencia ...), derivado del Acta de disconformidad A02 número ... de fecha 30 de agosto de 2011, correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2008, períodos 1T a 4T, del que resulta una cantidad a devolver de 128.441,64 euros (cuota de 118.327,10 euros e intereses de demora de 10.114,54 euros). Reclamación económico administrativa número 03/8313/2011.

- Acuerdo de resolución del procedimiento sancionador de fecha 17 de octubre de 2011 (clave de liquidación ...), asociado al acuerdo de liquidación anterior, del que resulta una cantidad total acumulada a ingresar de 99.452,40 euros (sin tener en cuenta reducciones). Reclamación económico administrativa número 03/8314/2011.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO:

En fecha 14 de enero de 2009 se notifica a la entidad MX, S.L., por parte de la Dependencia Regional de Inspección, Sede Alicante, de la Delegación Especial de la AEAT de Valencia, comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación en relación, entre otros, con el Impuesto sobre el Valor Añadido, período 1T/2005 a 4T/2007. Dichas actuaciones tienen carácter general de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148 de la Ley 58/2003 General Tributaria y el artículo 178 del RGAT.

Posteriormente, en fecha 20 de junio de 2009 se notifica al obligado tributario la ampliación de las actuaciones de comprobación e investigación, que se extenderán también el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2008, períodos 1T a 4T, teniendo dichas actuaciones carácter general.

Por acuerdo del Inspector Regional Adjunto de fecha 30 de noviembre de 2009, notificado al obligado tributario en fecha 18 de diciembre de 2009, el plazo máximo de duración del procedimiento de inspección se amplió por otros doce meses conforme a lo establecido en el artículo 150.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria y en el artículo 184 del RGAT.

Como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas, en fecha 20 de abril de 2011, se extiende respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos 1T/2005 a 4T/2007, Acta de disconformidad A02 número ..., junto con el preceptivo informe ampliatorio; y en fecha 30 de agosto de 2011, se incoa respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2008, períodos 1T a 4T, Acta de disconformidad A02 número ..., junto con el preceptivo informe ampliatorio. Los hechos y fundamentos de derecho recogidos en ambas actas son, en síntesis, los siguientes:

- MX, S.L., está dada de alta en el epígrafe del IAE 834 “Serv. Propiedad inmobiliaria e industria”. Según manifestaciones del representante, su actividad económica consiste en la compra de fincas rústicas con construcciones viejas y la posterior venta de los terrenos a compradores, a quienes se ofrece el servicio de reforma de la casa que es llevada a cabo por terceros contratados por MX, S.L., que aportan tanto los materiales como la mano de obra. De manera que las ventas a los clientes finales se facturan sin IVA por la parte de la venta del terreno con la construcción vieja por considerarla una operación exenta y con IVA, al tipo impositivo general, por la parte de lo que denominan “reforma de la casa”. Sin embargo, de las actuaciones realizadas por la Inspección se pone de manifiesto que la actividad realizada por MX, S.L., consiste en la construcción de viviendas y la promoción inmobiliaria; dicha apreciación tiene su respaldo en los requerimientos de información efectuados por la Inspección tanto a proveedores que han participado en la construcción de las viviendas, como a clientes que confirman que el objeto de la compra eran viviendas unifamiliares nuevas. En base a ello, estaríamos ante una transmisión única cuya base imponible está constituida por la suma de la base imponible correspondiente a la venta del terreno y la base imponible correspondiente a la reforma de la casa y sujeta al tipo impositivo reducido del 7% al tratarse de viviendas de nueva construcción.

- MX, S.L., comienza a comprar terrenos en el ejercicio 2005, teniendo lugar la construcción de casas durante los años 2005 y 2006; manifiesta el representante que se han construido 105 casas. La venta de viviendas se lleva a cabo durante los años 2005 en adelante, manifestando el representante que en la fecha de las actas dispone de 81 viviendas.

- No constan trabajadores dados de alta en los períodos objeto de comprobación en la entidad MX, S.L., únicamente percibe sueldo el administrador de la mercantil, el Sr. Jx....

- En relación con las facturas recibidas de las entidades B..., S.L., P..., S.L., y CRD, S.L., (sociedades cuyo administrador y socio único es el mismo), durante los ejercicios 2005 a 2008, se considera que las mismas formalizan operaciones que no se han realizado y que han sido emitidas para dar cobertura a una mano de obra necesaria para la construcción de las casas. Los hechos en los que se basa dicha consideración son, en síntesis, los siguientes:

* El administrador de dichas entidades desconoce el sector y manifiesta que se limitaba a supervisar que los trabajos de construcción de las viviendas se realizara según instrucciones del administrador único de MX, S.L., que era quien “lo ponía en contacto con gente”.

* Las entidades carecen de trabajadores y no existe prueba de contratación de servicios a terceras personas.

* Ausencia total de infraestructura económica de las entidades para llevar a cabo las operaciones económicas facturadas ya que no existen pruebas de compras o movimientos financieros en sus cuentas bancarias que indiquen la prestación efectiva de los servicios.

* Se ha acreditado que de sus cuentas bancarias y con el dinero recibido de MX, S.L., se han pagado a personas que presentan vinculaciones comerciales con MX, S.L.

* Las facturas emitidas por dichas entidades no ofrecen información sobre los trabajos que se hayan realizado, siendo su concepto: “ejecución de reformas en casa de campo (...) en ...”. Asimismo, se observa como la fecha que figura en la mayoría de dichas facturas es muy posterior a la fecha de la factura de venta de la vivienda cuya construcción había realizado.

* Los pagarés que se aportan y que recogerían los cobros por los trabajos realizados presentan, en la mayoría de los casos, numeración correlativa cuando tienen fechas distintas y se destinan a pagar facturas que se han emitido en fechas más dilatadas.

- En relación con las facturas recibidas del Sr. Hx..., la Sra. Rx... y la entidad CRT, S.C., (todos ellos forman parte de una unidad familiar), durante los ejercicios 2006 a 2007, se considera que las mismas formalizan operaciones que no se han realizado y que han sido emitidas para dar cobertura a una mano de obra necesaria para la construcción de las casas. Los hechos en los que se basa dicha consideración son, en síntesis, los siguientes:

* Ausencia total de infraestructura económica para llevar a cabo las operaciones económicas facturadas ya que no existen pruebas de compras y los movimientos financieros con los pagarés no justifican la prestación efectiva de los servicios.

* Insuficiencia de trabajadores afectos a la actividad e inexistencia de servicios contratados a terceras personas.

* Las facturas emitidas no ofrecen información precisa sobre los trabajos que se hayan realizado, siendo su concepto: “trabajos y materiales de albañilería para la realización de reformas en casas de campo-...”.

* El Sr. Hx... manifiesta que el administrador único de MX, S.L., “era el que me decía lo que había que hacer, cuando había que hacerlo y quien me pagaba”, “ era el que revisaba las obras y comprobaba que la obra estuviera hecha”.

- En relación con las facturas recibidas de las entidades A... S.L.U., V..., S.L.U., K..., S.L., y N..., S.L.U., (sociedades cuyo administrador y socio único es el mismo, el Sr. Lx..., padre de los socios de MX, S.L.), durante el ejercicio 2008, se considera que las mismas formalizan operaciones que no se han realizado y que han sido emitidas para dar cobertura a una mano de obra necesaria para la construcción de las casas. Los hechos en los que se basa dicha consideración son, en síntesis, los siguientes:

* Las entidades carecen de personal y de medios materiales para el desarrollo de la actividad que declaran.

* Los conceptos que figuran en las facturas emitidas son totalmente imprecisos y genéricos.

* Examinados los cobros de las facturas se observa que, en los casos en que se percibe el dinero, se realiza el ingreso en cuenta bancaria de un pagaré, existiendo, inmediatamente, retiradas de dicha cantidades. Estando las cuentas abiertas en la misma sucursal bancaria en la que tiene sus cuentas la entidad MX, S.L. .

- La entidad MX, S.L., presta servicios a la entidad G, S.L. En relación con la emisión, en el 4T/2006, por parte de MX, S.L., en concepto de servicios de intermediación en compraventa de inmuebles, de facturas por un importe total de 1.036.171,87 euros (IVA incluido), se considera que las mismas no recogen prestaciones de servicios reales, habiéndose utilizado entre entidades vinculadas para obtener una menor tributación. Ello es como consecuencia de que dichas entidades son sociedades vinculadas ya que ambas se encuentran controladas por las mismas personas. Asimismo, en las facturas emitidas no se detallan los servicios prestados y de acuerdo con las contestaciones efectuadas por los compradores de los inmuebles, no intervino ninguna persona en representación de MX, S.L., en las operaciones de compraventa realizadas con la entidad G, S.L. .

- En el 2T/2007 MX, S.L., emite a la entidad Y... INTERNACIONAL, S.L., en concepto de operaciones de reparaciones y obras diversas, facturas por un importe total de 386.715,00 euros (IVA incluido). Dichas entidades son sociedades vinculadas, ya que la administradora y socia única de Y... INTERNACIONAL, S.L., es hermana del administrador único de MX, S.L. Asimismo, MX, S.L., no dispone de la cobertura material para prestar dichos servicios y en la declaración correspondiente al Impuesto sobre Sociedades de Y... INTERNACIONAL, S.L., no se encuentran reflejado dicho importe como gasto. Como consecuencia de ello, se considera que dichas facturas no obedecen a prestaciones reales.

- Finalmente, durante los ejercicios 2007 y 2008, la entidad MX, S.L., destina 7 y 14 viviendas, respectivamente, promovidas y construidas por ella misma al arrendamiento. Como consecuencia de ello se produce un autoconsumo de bienes regulado en el artículo 9.1º.d) de la Ley del Impuesto sujeto al tipo impositivo reducido del 7% al tratarse de edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas.

Posteriormente, en fecha 1 de julio de 2011 se emite acuerdo de liquidación respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos 1T/2005 a 4T/2007, en el que se ratifican todos los hechos y fundamentos de derecho recogidos en el acta de disconformidad anteriormente descritos. La regularización practicada consiste, por un lado, en no considerar deducibles las cuotas de IVA soportadas en las facturas emitidas por B..., S.L., P..., S.L., CRD, S.L., Hx..., Rx... y CRT, S.C. Por otro lado, como consecuencia de que la actividad económica efectivamente realizada por el obligado tributario es la de construcción y promoción inmobiliaria, la base imponible correspondiente a las ventas de viviendas es la que figura como total en las facturas y el tipo impositivo aplicable a la totalidad es el reducido; asimismo corresponde minorar la base imponible como consecuencia de las facturas emitidas por el obligado tributario a las entidades G, S.L., y Y... INTERNACIONAL, S.L., y finalmente incrementar la base imponible como consecuencia del autoconsumo existente al utilizar viviendas construidas y promovidas por el obligado tributario al arrendamiento. Como consecuencia de todo ello resulta una cantidad total acumulada a ingresar de 228.107,45 euros (cuota de 181.459,70 euros e intereses de demora de 46.647,75 euros). Asimismo, el importe comprobado pendiente de compensar en el último período objeto de comprobación asciende a 109.351,75 euros.

Dicho acuerdo de liquidación es notificado al obligado tributario en fecha 13 de julio de 2011.

Asimismo, en fecha 14 de octubre de 2011 se emite acuerdo de liquidación respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos 1T a 4T del ejercicio 2008 en el que se ratifican todos los hechos y fundamentos de derecho recogidos en el acta de disconformidad anteriormente descritos. La regularización practicada consiste, por un lado, en no considerar deducibles las cuotas de IVA soportadas en las facturas emitidas por B..., S.L., P..., S.L., CRD, S.L., A..., S.L.U., V..., S.L.U., K..., S.L y N..., S.L.U. Por otro lado, como consecuencia de que la actividad económica efectivamente realizada por el obligado tributario es la de construcción y promoción inmobiliaria, la base imponible correspondiente a las ventas de viviendas es la que figura como total en las facturas y el tipo impositivo aplicable a la totalidad es el reducido; asimismo, procede incrementar la base imponible como consecuencia del autoconsumo existente al utilizar viviendas construidas y promovidas por el obligado tributario al arrendamiento. Finalmente, como consecuencia del Acta A02 número .... correspondiente al período 1T/2005 a 4T/2007, el importe de las cuotas a compensar correspondientes a períodos anteriores es de 109.351,75 euros. Como consecuencia de todo ello resulta una cantidad a devolver de 128.441,64 euros (cuota de 118.327,10 euros e intereses de demora de 10.114,54 euros).

Dicho acuerdo de liquidación es notificado al obligado tributario en fecha 19 de octubre de 2011.

SEGUNDO:

La Administración considera que la conducta del obligado tributario descrita en el antecedente de hecho anterior es constitutiva de infracción tributaria, por lo que inicia los correspondientes expedientes sancionadores respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos 1T/2005 a 4T/2007 y ejercicio 2008, períodos 1T a 4T, respectivamente.

En fecha 1 de julio de 2011, la Dependencia Regional de Inspección, Sede Alicante de la Delegación Especial de la AEAT de Valencia dicta Acuerdo de resolución del procedimiento sancionador respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos 1T/2005 a 4T/2007. En dicho acuerdo, basándose en los hechos recogidos en la correspondiente acta de disconformidad A02 número ..., se considera que las infracciones cometidas por el obligado tributario son:

1.- Determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros (artículo 195.1.1º párrafo de la LGT) en relación con los siguientes períodos: 4T/2005 a 2T/2006 y 4T/2007.

2.- Dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo (artículo 191.1 de la LGT) en relación con los siguientes períodos: 3T/2006 a 1T/2007.

Como consecuencia de todo ello se impone una sanción acumulada por importe de 353.679,45 euros (sin tener en cuenta reducciones).

Dicho acuerdo de resolución de sanción es notificado al obligado tributario en fecha 13 de julio de 2011.

En fecha 17 de octubre de 2011, la Dependencia Regional de Inspección, Sede Alicante de la Delegación Especial de la AEAT de Valencia dicta Acuerdo de resolución del procedimiento sancionador respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2008, períodos 1T a 4T. En dicho acuerdo, basándose en los hechos recogidos en la correspondiente acta de disconformidad A02 número ..., se considera que las infracciones cometidas por el obligado tributario son:

1.- Determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros (artículo 195.1.1º párrafo de la LGT) en relación con los siguientes períodos: 1T/2008 a 3T/2008.

2.- Solicitar indebidamente devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo mediante la omisión de datos relevantes o la inclusión de datos falsos en autoliquidaciones, comunicaciones de datos o solicitudes, sin que las devoluciones se hayan obtenido (artículo 194.1 de la LGT) en relación con el período 4T/2008.

Como consecuencia de todo ello se impone una sanción acumulada por importe de 99.452,40 euros (sin tener en cuenta reducciones).

Dicho acuerdo de resolución de sanción es notificado al obligado tributario en fecha 19 de octubre de 2011.

TERCERO:

Disconforme con los acuerdos de liquidación descritos en el antecedente de hecho primero, así como con los acuerdos de imposición de sanción descritos en el antecedente de hecho segundo, el obligado tributario interpone frente a los mismos, en fechas 4 de agosto y 15 de noviembre de 2011, reclamaciones económico administrativas (03/6889/2011, 03/6890/2011, 03/8313/2011 y 03/8314/2011) ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana.

En fecha 27 de junio de 2013, de forma acumulada, el TEAR de la Comunidad Valenciana-Sala de Alicante, dicta Resolución en primera instancia, estimando parcialmente las reclamaciones número 03/6889/2011 y 03/6890/2011, en la medida en que la Inspección a la hora de minorar la base imponible como consecuencia de las facturas emitidas a la entidad G, S.L., no tiene en cuenta las emitidas en el ejercicio 2007, reflejadas asimismo en informe y regularizadas en el acuerdo de liquidación correspondiente al Impuesto sobre Sociedades y desestimando las reclamaciones número 03/8313/2011 y 03/8314/2011.

Dicha resolución es notificada a la entidad recurrente en fecha 3 de septiembre de 2013.

CUARTO:

En fecha 27 de septiembre de 2013, la entidad reclamante interpone, ante este Tribunal, el presente recurso de alzada contra la resolución del TEAR de la Comunidad Valenciana descrita en el antecedente de hecho anterior.

Las alegaciones formuladas por el interesado son las mismas que las presentadas ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana que, en síntesis, son:

- Falta de motivación que justifique la ampliación del plazo máximo de duración del procedimiento y por tanto prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación al haberse incumplido el plazo máximo de duración del procedimiento inspector.

- El obligado tributario no realiza la actividad de construcción, sino de control y seguimiento para el buen fin del trabajo encargado; se trata, por tanto, de las funciones propias de la actividad de promoción y venta de viviendas.

- Deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas, ya que las operaciones se encuentran documentadas y registradas en los libros oficiales.

- No existe autoconsumo en la utilización para el arrendamiento de un número reducido de las viviendas que tiene a la venta, ya que se trata de operaciones puntuales y el destino de dichas viviendas no va a ser el arrendamiento, sino la venta, cuando el mercado lo permita. No se considera ajustada a derecho la pretensión de que por el mero hecho de que se arriende una vivienda, esto supongo automáticamente el cambio de afectación del bien.

- Nulidad de las sanciones al ser improcedentes las liquidaciones de las que proceden; asimismo, improcedencia de la calificación como “muy grave” de las sanciones impuestas en los períodos 3T/2006 a 1T/2007, ya que no existe ocultación ni utilización de medios fraudulentos; la calificación correcta, en su caso, es como “leve”.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO:

Este Tribunal Económico Administrativo Central es competente para conocer del recurso de alzada que se examina, que ha sido interpuesto en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) y en desarrollo de la misma por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento General en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), de aplicación a este procedimiento.

La cuestión que se plantea en el presente recurso de alzada consiste en determinar si la Resolución de fecha 27 de junio de 2013 dictada por el TEAR de la Comunidad Valenciana se ajusta a derecho.

SEGUNDO:

Con carácter previo al análisis de las cuestiones de fondo planteadas en el presente recurso de alzada, es preciso analizar la cuestión de naturaleza procesal alegada por la entidad recurrente, respecto a la falta de motivación que justifique la ampliación del plazo máximo de duración del procedimiento y por tanto la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

El artículo 150 de la Ley 58/2003 General Tributaria regula el plazo de las actuaciones inspectoras, estableciendo en el apartado 1 que “las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas. A efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley.

No obstante, podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro período que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias:

a) Cuando revistan especial complejidad. Se entenderá que concurra esta circunstancia atendiendo al volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades, su tributación en régimen de consolidación fiscal o en régimen de transparencia fiscal internacional y en aquellos otros supuestos establecidos reglamentariamente.

b) Cuando en el transcurso de las mismas se descubra que el obligado tributario ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice.

Los acuerdos de ampliación del plazo legalmente previsto serán, en todo caso, motivados, con referencia a los hechos y fundamentos de derecho[1]”.

El desarrollo reglamentario se encuentra recogido en el artículo 184 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, que dispone:

“(...) 2. A efectos de lo dispuesto en el artículo 150.1.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se entenderá que las actuaciones revisten especial complejidad en los siguientes supuestos:

a) Cuando el volumen de operaciones del obligado tributario sea igual o superior al requerido para la obligación de auditar sus cuentas.

b) Cuando se compruebe la actividad de un grupo de personas o entidades vinculadas y sea necesario realizar actuaciones respeto a diversos obligados tributarios.

c) Cuando los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria se realicen fuera del ámbito territorial de la sede del órgano actuante y sea necesaria la realización de actuaciones de comprobación fuera de dicho ámbito territorial.

d) Cuando el obligado tributario esté integrado en un grupo que tribute en régimen de consolidación fiscal que esté siendo objeto de comprobación inspectora.

e) Cuando el obligado tributario esté sujeto a tributación en régimen de transparencia fiscal internacional o participe en una entidad sujeta a un régimen de imputación de rentas que esté siendo objeto de comprobación inspectora.

f) Cuando el incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales del obligado tributario o la desaparición o falta de aportación de los libros o registros determine una mayor dificultad en la comprobación.

g) Cuando se investigue a los obligados tributarios por su posible intervención en una red o trama organizada cuya finalidad presunta sea defraudar o eludir la tributación que corresponda u obtener indebidamente devoluciones o beneficios fiscales. En especial, se incluirá en este supuesto la investigación de tramas presuntamente organizadas para la defraudación del Impuesto sobre el Valor Añadido vinculadas a las operaciones de comercio exterior o intracomunitario.

h) Cuando se investigue a los obligados tributarios por la posible realización de operaciones simuladas, la utilización de facturas, justificantes u otros documentos falsos o falseados o la intervención de personas o entidades interpuestas con la finalidad de eludir la tributación que correspondería al verdadero titular de los bienes, derechos o rentas.

i) Cuando la comprobación se refiera a personas o entidades relacionadas económicamente entre sí que participen en la producción o distribución de un determinado bien o servicios, siempre que la actuación inspectora se dirija a la comprobación de las distintas fases del proceso de producción o distribución.

j) Cuando para comprobar la procedencia de aplicar un beneficio fiscal sea necesario verificar el cumplimiento de requisitos o regímenes tributarios previstos para otro tributo.

3. A efectos de los dispuesto en el artículo 150.1b) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se entenderá que el obligado tributario ha ocultado a la Administración tributaria alguna de las actividades empresariales o profesionales que realice, cuando no haya presentado declaración respecto a dichas actividades o estas sean distintas de las declaradas por el obligado tributario en la correspondiente declaración censal.

Se considerará actividad distinta de la declarada la prevista en un grupo de la tarifa del Impuesto sobre Actividades Económicas diferente de aquel en el que el obligado tributario se encuentre dado de alta o la que se desarrolle en una unidad de local no incluida en la correspondiente declaración censal, con independencia, en ambos casos, de que el obligado tributario esté o no exento de dicho impuesto.

4. Cuando el órgano de inspección que esté desarrollando las actuaciones estime que concurre alguna de las circunstancias que justifican la ampliación del plazo de duración del procedimiento de inspección, lo notificará al obligado tributario y le concederá un plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, para que efectúe alegaciones. Transcurrido dicho plazo dirigirá, en su caso, la propuesta de ampliación, debidamente motivada, al órgano competente para liquidar junto con las alegaciones formuladas (...).

5. La competencia para ampliar el plazo de duración del procedimiento corresponderá al órgano competente para liquidar mediante acuerdo motivado (...)”.

De la normativa expuesta se deriva que el acuerdo de ampliación de plazo debe estar motivado, cosa distinta es qué debe entenderse por motivación suficiente. En este sentido, existe una consolidada jurisprudencia del Tribunal Supremo que sostiene que no basta la mera concurrencia de alguna de las circunstancias que menciona la norma para que proceda la ampliación del plazo; siendo necesario, además, justificar la necesidad de dilatarlo a la vista de los pormenores del caso, exteriorizando las razones que imponen la prórroga y su plasmación en el acuerdo en que así se decrete. Así, recientemente, la sentencia de fecha 1 de diciembre de 2016 (recurso de casación 3810/2015), en el Fundamento de Derecho Segundo, en lo que aquí interesa, indica:

“(...) 3. Como recuerda la sentencia recurrida, el Tribunal Supremo ha desarrollado un completo cuerpo de doctrina sobre el contenido de la motivación de los acuerdos de ampliación de las actuaciones, del que es ejemplo la STS de 8 de junio de 2015 (casación nº 1307/14) que en su Fundamento Jurídico Tercero dispone lo siguiente:

“En nuestro sistema tributario (...) el legislador ha querido que, por regla general, las actuaciones de investigación y comprobación llevadas a cabo por la Inspección no se demoren más de doce meses (...).

No obstante, el legislador también ha querido que, por excepción, la Administración pueda ampliar el plazo hasta un máximo de otros doce meses -veinticuatro en total-. No goza, sin embargo, de una potestad discrecional al respecto, pues sólo puede hacerlo cuando aprecie que las actuaciones revisten especial complejidad o si en el transcurso de las mismas comprueba que el contribuyente ha ocultado alguna de sus actividades empresariales o profesionales (...).

Tratándose de una excepción a la regla general que quiere que la tarea inspectora se consuma en doce meses, las causas que determinan la ampliación deben ser objeto de interpretación estricta. De otro lado, no basta la mera concurrencia, sin más, de uno de esos parámetros, que sirven para delimitar el concepto jurídico indeterminado “especial complejidad”, sino que resulta preciso justificar en cada caso concreto esa complejidad, que, además, ha de ser “especial”. En otras palabras, deben explicitarse las razones que impulsan a la ampliación, justificando suficientemente que concurre alguno de los presupuestos de hecho a los que el legislador ha vinculado la posibilidad de romper la regla general. En suma, la decisión ha de ser motivada. (...)

Por lo tanto, no es suficiente la concurrencia abstracta, meramente formal si se prefiere, de alguna de las situaciones previstas en la ley, siendo obligado analizar y explicitar en el acuerdo de ampliación por qué las actuaciones de comprobación e investigación son “especialmente complejas”.

La motivación debe aparecer en el propio acuerdo de ampliación, sin que pueda después suplirse por los órganos de revisión económico-administrativa o en sede judicial [véase la sentencia de 28 de enero de 2011 (casación 3213/07, FJ 4º)], lo que vale tanto como decir, por muy justificada que se encuentre a posteriori la dilatación del plazo, el dato relevante es si esa explicación se encuentra en la resolución acordándola.

Por ello, hay que centrar el objetivo en la decisión administrativa adoptada al respecto, para comprobar si realmente se justificó suficientemente la necesidad de alargar el plazo de las actuaciones en alguna de las causas legalmente previstas, en cuyo afán han de tomarse en consideración tanto el contenido del propio acto como el de las actuaciones, susceptibles de revelar que, pese a las explicaciones suministradas, no se daba la especial complejidad que amparó la medida (...).

Centrándonos, por tanto, en el acuerdo de ampliación del plazo de actuaciones inspectoras de fecha 30 de noviembre de 2009, notificado al obligado tributario en fecha 18 de diciembre de 2009, en éste se indica lo siguiente:

“(...)5.- La Jefa de Equipo nº E1 remitió propuesta razonada sobre la necesidad de ampliar el plazo original de actuaciones de 12 meses con fecha 20 de noviembre de 2009, por considerar que ésta reviste una especial complejidad y/u ocultación de actividades, dadas las circunstancias concurrentes en la comprobación tributaria, ya que:

1º.- La entidad está siendo objeto de comprobación de manera conjunta con otras entidades y personas físicas con las que existe vinculación, actuaciones que se están realizando por funcionarios de este Equipo de Inspección. Entre todos ellos existen operaciones comerciales por intercambio de bienes y servicios que hace necesario disponer de toda la información referente a cada uno de ellos para poder concluir las actuaciones. Los contribuyentes afectados por esta situación son los siguientes, identificando la vinculación que existe con MX, S.L.:

NIF	NOMBRE/RAZON SOCIAL	VINCULACIÓN
...	Jx...	Administrador y socio (50%)
...	W...CONUNTRY X SL	Mismo administrador y socios
...	W...VILLAGE SL	Mismo administrador y socios
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2º.- Además, se observa la existencia de operaciones realizadas con entidades y personas respecto de las cuales no se ha podido aún ultimar la comprobación de la realidad de sus prestaciones como consecuencia de no haber atendido los requerimientos que se les han formulado y, por otra parte, al no disponer de la estructura económica adecuada y suficiente para desarrollar dicha actividad (trabajadores, medios materiales, local). Esto ha supuesto que la Inspección haya tenido que acudir a formular requerimientos de información para determinar la realidad de las mismas, no habiendo recabado hasta este momento toda la información necesaria al respecto.

3º.- La entidad, en los períodos en comprobación se encuentra dada de alta en el EPÍGRAFE IAE 834 (Grupo 834) “Servicios de la propiedad inmobiliaria e industrial”.

De la información que se ha ido recabando por la Inspección (en virtud de requerimientos realizados al amparo del art. 93 LGT), obtenida tanto de clientes como de proveedores, la entidad habría desarrollado actividad de Promoción inmobiliaria de Edificaciones, Epígrafe 833.2 IAE y de Edificación de obra civil del Epígrafe 501 (...)”.

De la lectura del acuerdo, así como de la delimitación que sobre el requisito de motivación previsto en la Ley ha hecho el Tribunal Supremo, este Tribunal entiende que se ha motivado suficientemente la especial complejidad de las actuaciones y la ocultación de actividades por parte de la inspección ya que se han determinado cuales son las circunstancias que concurren en el caso concreto, de las previstas en la norma, para acreditar esa especial complejidad y de la lectura de las mismas se genera “una convicción de especial complejidad” a la que hace referencia el Alto Tribunal.

Cuestión distinta es que las causas señaladas en el acuerdo de ampliación sean rechazadas por el interesado, lo cual no tiene amparo en norma alguna y supondría, en definitiva, validar acuerdos de ampliación sólo cuando son compartidos por el interesado, en contra de la norma que se limita a indicar unas circunstancias objetivas que deben concurrir, sean o no las que el interesado considere adecuadas.

Asimismo, conviene poner de manifiesto que habiéndosele notificado al obligado tributario en fecha 29 de octubre de 2009 la apertura del plazo de alegaciones para ampliación del plazo de duración de las actuaciones inspectoras, éste no formuló alegación alguna.

Con fundamento en las anteriores consideraciones, procede desestimar la pretensión del interesado, ya que el acuerdo de ampliación del plazo de duración de las actuaciones inspectoras es conforme a derecho, lo que conlleva, a su vez, la no prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la correspondiente liquidación, tal y como se recoge en los acuerdos de liquidación dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Valencia, confirmado posteriormente por el TEAR de la Comunidad Valenciana.

TERCERO:

Una vez desestimada la alegación formulada por el interesado en relación con la existencia de defectos procedimentales, procede analizar la primera de las cuestiones de fondo planteadas por el mismo. La entidad recurrente manifiesta que no ejerce la actividad de construcción de viviendas, por lo que no resulta ajustado a derecho la aplicación del tipo impositivo del 7% realizada por la Inspección.

Como se recoge en el antecedente de hecho primero de la presente resolución, el interesado está dado de alta en el epígrafe del IAE, “Servicios de propiedad inmobiliaria e industrial”, manifestando el representante de la entidad recurrente que la actividad económica del mismo consiste en la compra de fincas rústicas con construcciones viejas y la posterior venta de los terrenos a compradores a quienes se ofrece el servicio de reforma de la casa que es llevada a cabo por terceros contratados por el propio interesado, siendo estos últimos quienes aportan los materiales y la mano de obra.

Por su parte, la Inspección considera que la actividad económica realizada por la entidad recurrente consiste en la construcción de casas nuevas sobre los terrenos rústicos adquiridos, que posteriormente vende como construcciones de obra nueva a los consumidores finales. Para alcanzar dicha conclusión la Inspección ha tenido en cuenta una serie de elementos objetivos que han sido detallados de forma extensa en el antecedente de hecho primero de la presente resolución, entre los que merecen especial mención, entre otros, los siguientes:

- El cliente final adquiría viviendas unifamiliares recién construidas, con una superficie idéntica, en parcelas separadas y rodeadas de otras viviendas iguales.

- De la información y documentación recibida en contestación a los requerimientos realizados por la Inspección a proveedores de MX, S.L., que participaron en la construcción de dichas viviendas unifamiliares se concluye que la construcción de las mismas era realizada por la entidad recurrente (facturas correspondientes a adquisición de materiales, contratación de servicios de reparación, carpintería, etc).

- De la información y documentación recibida en contestación a los requerimientos realizados por la Inspección a clientes de MX, S.L., se concluye que los consumidores finales adquirían una vivienda unifamiliar construida, no un terreno y unos servicios de reforma (escrituras de compraventa de viviendas).

- Las facturas emitidas por las entidades que supuestamente prestaban los servicios de reforma (B... S.L., P..., S.L., CRD, S.L., Hx..., Rx..., CRT, A..., S.L.U., V..., S.L.U., K..., S.L. y N..., S.L.U.) no responden a la realidad ya que se trata de empresas que no disponen de trabajadores ni contrataban servicios a terceros, no disponen de infraestructura económica y las facturas emitidas no detallan los servicios prestados.

En base a dichos indicios, la Administración regulariza la situación del obligado tributario considerando como base imponible correspondiente a la transmisión única de cada vivienda unifamiliar la resultante de sumar las bases imponibles registradas por el obligado tributario en los Libros Registro de facturas emitidas respecto a la venta del terreno y a la reforma de la casa.

La entidad recurrente, en el presente recurso de alzada, se limita a manifestar que la actividad económica realizada no es la de construcción, no aportando documentación alguna que acredite la realidad de su afirmación, ni información alguna que rebata los indicios expuestos por la Inspección.

Como consecuencia de ello, este Tribunal Económico Administrativo Central considera que la actividad económica realizada por el interesado consiste en la construcción de viviendas unifamiliares que posteriormente vende como construcciones de obra nueva a los consumidores finales.

El artículo 91 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, en redacción vigente durante los ejercicios de comprobación, establece en su apartado Uno, punto 1.7º que se aplicará el tipo del 7% a las entregas de los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas.

Ahora bien, en el período correspondiente al 4T del ejercicio 2005, el interesado registra como base imponible por venta de terrenos un importe de 170.000,00 euros y como base imponible por reforma de las casas un importe de 334.000,00 euros, esto es, un total de 504.000,00 euros; sin embargo, en el acuerdo de liquidación, la Inspección determina para dicho período como base imponible sujeta al tipo impositivo del 7% un total de 643.000,00 euros, esto es, somete a tributación 139.000,00 euros más de lo debido.

Esto es, procede desestimar la alegación formulada por el interesado en relación con el no ejercicio de la actividad de construcción, ahora bien, procede estimar el error de hecho existente en el acuerdo de liquidación respecto al 4T del ejercicio 2008, anteriormente expuesto.

CUARTO:

A continuación, el interesado alega la procedencia de la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas no admitidas por la Inspección de los tributos, ya que las operaciones se encuentran documentadas y registradas en los libros oficiales.

Por su parte, la Inspección de los Tributos considera que las facturas emitidas por B..., S.L., P..., S.L., CRD, S.L., Hx..., Rx..., CRT, S.C., A..., S.L.U., V..., S.L.U., K..., S.L., y N..., S.L.U., formalizan operaciones que no se han realizado y que han sido emitidas para dar cobertura a una mano de obra necesaria para la construcción de las casas, como consecuencia de lo cual, las cuotas de IVA soportadas no son deducibles.

Los requisitos que deben exigírsele a un sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido para el ejercicio del derecho a deducir el impuesto soportado se encuentran regulados, principalmente, en los artículos 92 a 99 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido. Según criterio reiterado de este Tribunal Económico Administrativo Central, deben distinguirse, principalmente, entre dos tipos de exigencias para poder deducirse las cuotas del impuesto soportado. Por un lado, una exigencia de carácter material, que es la existencia del propio derecho con motivo de la realización efectiva de las operaciones que lo otorguen; y, por otro lado, una exigencia de carácter formal, que se concreta en el cumplimiento de los requisitos formales que se establecen en la normativa reguladora del impuesto para poder ejercer el propio derecho a deducir.

Ambas exigencias deben darse de forma simultánea para poder realizar efectivamente y conforme a derecho la deducción de las cuotas del Impuesto soportadas con motivo de la adquisición de bienes y servicios en el ejercicio de una actividad económica.

Así, si no se acredita la realidad de las operaciones, ni siquiera puede entenderse que ha nacido el derecho a deducir aunque se cumplan los requisitos formales necesarios para el mismo. Esta misma postura ha sido mantenida por la Audiencia Nacional de manera reiterada, entre otras, en sus sentencias de 5 de noviembre y 22 de septiembre de 2005, de 15 de febrero de 2016, recurso 407/2013, de 10 de febrero de 2016, recurso 33/2015, de 16 de junio de 2016, recurso 186/2014, de 21 de julio de 2016, recurso 131/2013, de 24 de octubre de 2016, recurso 755/2015 y de 27 de octubre de 2016, recurso 266/2014; como también lo ha mantenido el Tribunal Supremo reiteradamente, entre otras en sentencias de 10 de mayo de 2010, recurso 325/2005, de 7 de julio de 2010, recurso 2585/2005, de 10 de marzo de 2011, recurso 4606/2006, de 29 de abril de 2015, recurso 478/2012 y de 13 de octubre de 2015, recurso 2232/2013. Del conjunto de todas ellas puede extraerse la conclusión de que no basta en consecuencia la realidad material de un documento o factura ni la salida de fondos en su caso por importe equivalente al que figura en dicho documento; en circunstancias en las que no existe documento probatorio alguno de que las facturas correspondan a una real entrega de bienes o prestación de servicios es conforme a derecho que la administración no admita la deducción del IVA reflejado en las mismas.

En el presente caso, no se discute el cumplimiento de los requisitos formales, sino de la realidad de las prestaciones de servicios recibidas por el interesado, es decir, nos encontramos con una cuestión de índole probatoria.

Según lo establecido en el artículo 105.1 de la LGT, “en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo”.

Por tanto, en relación con el presente caso, si la entidad reclamante pretende deducir el importe de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en las facturas correspondientes a los proveedores especificados en los antecedentes de hecho que son objeto de regularización, es a ella a la que corresponde acreditar los hechos y circunstancias que amparan la existencia del derecho a la deducción, lo que, de acuerdo con la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de septiembre de 1988, comporta la necesidad no sólo de “hacer valer” sino también de “probar” la procedencia del beneficio que se pretende, para lo cual, la actora bien puede acudir a cualquiera de los medios de prueba recogidos de forma indirecta en el artículo 106.1 de la LGT, que se remite en cuanto a ellos y a su valoración a las disposiciones del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil, sin establecer limitaciones a los mismos.

A este respecto, el interesado se limita a manifestar que las cuotas soportadas sí resultaban deducibles, ya que además de estar documentadas y registradas en los libros oficiales, son reconocidas y ratificadas en su integridad por los representantes de las empresas que emitieron las facturas; sin embargo, no aporta ninguna prueba tendente a verificar la realidad de dichas manifestaciones. Por el contrario, la Inspección de los Tributos, de la documentación aportada tanto por el interesado como por los citados proveedores obtiene una serie de indicios, mencionados detalladamente en el antecedente de hecho primero de la presente resolución, que permiten cuestionarse la realidad de los servicios facturados, no pudiendo, por tanto, deducirse las cuotas del impuesto soportadas.

Como consecuencia de lo expuesto procede desestimar la pretensión formulada por el interesado, en la medida en que, correspondiendo la carga de la prueba sobre la veracidad de las operaciones al interesado, éste no ha acreditado las mismas.

QUINTO:

La última cuestión de fondo alegada por la entidad recurrente en relación con los acuerdos de liquidación es la relativa al autoconsumo regularizado por la Inspección. Manifiesta el interesado, que las viviendas siguen teniendo como destino la venta, no el arrendamiento, por lo que no considera ajustado a derecho que el mero hecho de que se arriende una vivienda suponga automáticamente el cambio de afectación del bien.

Como ya se ha expuesto a lo largo de la presente resolución, la Inspección considera y este Tribunal ratifica, que la actividad realizada por el obligado tributario durante los ejercicios objeto de comprobación es la de construcción y venta de viviendas.

Por otro lado, como se recoge en los antecedentes de hecho de la presente resolución, durante los ejercicios 2007 y 2008 la entidad reclamante destina un número de las viviendas por él construidas al arrendamiento. De acuerdo con los Libros Registro de facturas emitidas que obran en el expediente el volumen de operaciones correspondiente a esta actividad es el siguiente:

	3T/2007	4T/2007	1T/2008	2T/2008	3T/2008	4T/2008
Ingresos Arrendamientos	7.200,00	16.861,00	29.400,00	27.700,00	42.850,00	27.820,00

En el artículo 9.1º.c).a´) de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido se establece que tendrán la consideración de sectores diferenciados de la actividad económica aquellos en los que las actividades económicas realizadas y los regímenes de deducción aplicables sean distintos; considerando actividades económicas distintas aquellas que tengan asignados grupos diferentes en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas (CNAE) y regímenes de deducción distintos si los porcentajes de deducción aplicables en las actividades distintas de la principal difieran en más de 50 puntos porcentuales del correspondiente a la citada actividad principal.

En el presente caso, la actividad de construcción se encuentra clasificada en la Sección F: CONSTRUCCIÓN de la CNAE, División 41, Grupo 41.1, Clase 41.10 (Promoción inmobiliaria), mientras que la actividad de arrendamiento de viviendas se encuentra clasificada en la Sección L: ACTIVIDADES INMOBILIARIAS de la CNAE, División 68, Grupo 68.2, Clase 68.20 (Alquiler de bienes inmobiliarios por cuenta propia). Por otro lado, todas las operaciones de la actividad de promoción inmobiliaria son operaciones sujetas y no exentas con un porcentaje de deducción para esta actividad del 100%, mientras que la totalidad de las operaciones de arrendamiento de viviendas para uso residencial está exenta conforme al artículo 20.Uno.23º de la Ley del Impuesto por lo que el porcentaje de deducción para esta actividad es del 0%. Esto es, se cumplen los dos requisitos establecidos en la Ley del Impuesto para considerar que durante los ejercicios 2007 y 2008, la entidad recurrente tenía dos sectores diferenciados.

Esta postura es la mantenida por el Tribunal Supremo, al establecer en Sentencia de fecha 19 de mayo de 2014 (recurso casación 5263/2011) que “normalmente la actividad de promoción inmobiliaria y de arrendamiento de viviendas son dos sectores diferenciados de actividad al diferir en más de 50 puntos los porcentajes de deducción y por tanto en el caso de que se produzca un cambio de afectación desde el sector de promoción inmobiliaria al sector de arrendamiento se produce el hecho imponible del autoconsumo”.

Por otro lado, en el citado artículo 9 de la Ley 37/1992 se establece:

“Se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso:

1.º El autoconsumo de bienes.

A los efectos de este impuesto, se considerarán autoconsumos de bienes las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación: (...)

c) El cambio de afectación de bienes corporales de un sector a otro diferenciado de su actividad empresarial o profesional (...)

d) La afectación o, en su caso, el cambio de afectación de bienes producidos, construidos, extraídos, transformados, adquiridos o importados en el ejercicio de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo para su utilización como bienes de inversión.

Lo dispuesto en esta letra no será de aplicación en los supuestos en que al sujeto pasivo se le hubiera atribuido el derecho a deducir íntegramente las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hubiere soportado en el caso de adquirir a terceros bienes de idéntica naturaleza.

No se entenderá atribuido el derecho a deducir íntegramente las cuotas del impuesto que hubiesen soportado los sujetos pasivos al adquirir bienes de idéntica naturaleza cuando, con posterioridad a su puesta en funcionamiento y durante el período de regularización de deducciones, los bienes afectados se destinasen a alguna de las siguientes finalidades: (...)

b´) La utilización en operaciones que no originen el derecho a la deducción (...)”.

De conformidad con lo establecido en el presente Fundamento de Derecho, la entidad recurrente tiene dos sectores diferenciados, el correspondiente a la promoción inmobiliaria y el correspondiente al arrendamiento de viviendas. Al producirse un cambio de afectación desde el sector promoción inmobiliaria al sector de arrendamiento se produce el hecho imponible autoconsumo regulado en la letra c) del artículo 9.1º de la Ley del Impuesto, cuyos efectos tributarios serían los siguientes:

1.- Se devengaría una cuota de IVA cuyo importe resultaría de aplicar el tipo impositivo del 7% sobre la base imponible, como consecuencia de la desafectación del bien del sector de la promoción inmobiliaria, actividad sujeta y no exenta.

2.- La cuota de IVA soportada generada no sería deducible al afectarse el bien a un sector, el del arrendamiento, que no genera el derecho a la deducción.

Ahora bien, la Inspección determina que el hecho imponible que se produce es el autoconsumo regulado en la letra d) del citado artículo 9.1ª de la Ley del Impuesto, cuyos efectos tributarios son diferentes a los anteriormente mencionados, esto es:

1.- Se devengaría una cuota de IVA cuyo importe resultaría de aplicar el tipo impositivo del 7% sobre la base imponible.

2.- La cuota de IVA soportada generada sería deducible en el porcentaje correspondiente a la prorrata general calculada, ya que al no existir o no diferenciar sectores diferenciados, la entidad realizaría operaciones que generan el derecho a la deducción y operaciones que no generan el derecho a la deducción.

Y es que la inspección no considera o no tiene en cuenta que el sujeto pasivo tiene dos sectores diferenciados de la actividad, no los distingue ni trata de averiguar si existen o no dos sectores diferenciados.

Asimismo, para que tenga lugar este último tipo de autoconsumo, determinado por la inspección en el supuesto examinado, es necesario que el obligado tributario no se encuentre en sectores diferenciados. De existir sectores diferenciados debe prevalecer este supuesto de autoconsumo regulado en la letra c) del citado precepto.

Debe tenerse en cuenta que si bien es cierto que la Administración determina que el autoconsumo producido es el regulado en la letra d) del artículo 9.1º de la LIVA, en cambio, la regularización practicada consiste en devengar la cuota de IVA correspondiente y no admitir la deducción de la cuota de IVA soportada en ningún porcentaje, ya que no calcula la prorrata correspondiente a cada ejercicio, lo que resulta incongruente con su postura de no concretar la existencia de dos sectores diferenciados, y de considerar que existe un único sector debió concretar el porcentaje de prorrata general, pues el sujeto pasivo no optó por aplicar la prorrata especial ni realizó manifestación alguna en este sentido, y aplicarla de forma que repercutiendo el impuesto sobre la base imponible del autoconsumo se permitiese la deducibilidad de la cuota correspondiente al porcentaje de prorrata general determinado por la inspección.

A la vista de lo expuesto, debe manifestarse que este Tribunal no es competente para modificar la calificación jurídica dada por la Inspección a la operación de autoconsumo producida por la utilización de un número determinado de viviendas construidas por el interesado al arrendamiento, ya que los efectos tributarios de un tipo de autoconsumo u otro, como se han expuesto anteriormente, son diferentes, ya que el tratamiento fiscal de una u otra posibilidad son distintos. Como consecuencia de ello procede la anulación de las liquidaciones practicadas por la Dependencia Regional de Inspección, Sede Alicante, en este extremo.

SEXTO:

Finalmente, en relación con los acuerdos de imposición de sanción impugnados, el interesado alega, en primer lugar, la nulidad de los mismos al ser improcedentes las liquidaciones de las que proceden.

Como se ha expuesto en los fundamentos de derecho tercero y quinto de la presente resolución procede la anulación parcial de los acuerdos de liquidación impugnados en los extremos indicados en los mismos, siendo desestimadas el resto de pretensiones formuladas por la entidad recurrente en este recurso de alzada. Como consecuencia de ello, procede, asimismo, anular parcialmente los acuerdos de imposición de sanción impugnados en la medida en que traen su causa en los acuerdos de liquidación impugnados, parcialmente anulados.

En segundo lugar, la entidad recurrente alega, en relación con las sanciones impuestas en los períodos 3T/2006 a 1T/2007, improcedencia de la calificación de dichas infracciones como “muy graves”, ya que no existe ocultación ni utilización de medios fraudulentos.

El artículo 191.1 de la LGT establece que “constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo (...)”. Por otro lado, en el apartado 4 del citado precepto si indica que “la infracción será muy grave cuando se hubieran utilizado medios fraudulentos (...)”.

El concepto de “medios fraudulentos” se encuentra regulado en el artículo 184, apartado 3 de la Ley 58/2003, según el cual:

“3. A efectos de lo establecido en este título, se considerarán medios fraudulentos: (...)

b) El empleo de facturas, justificantes u otros documentos falsos o falseados, siempre que la incidencia de los documentos o soportes falsos o falseados represente un porcentaje superior al 10 por ciento de la base de la sanción (...)”.

En el presente caso, la cantidad dejada de ingresar en los períodos 3T/2006 a 1T/2007 resulta de la deducción de cuotas de IVA soportadas correspondientes a facturas falsas.

De acuerdo con lo expuesto en los fundamentos de derecho anteriores, se considera que las facturas recibidas por el interesado, cuya deducción no procede, son falsas, de manera que se ha utilizado por parte del obligado tributario medios fraudulentos y la calificación de la infracción cometida por el mismo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 191.4 de la LGT es de “muy grave”.

Como consecuencia de ello, procede desestimar las alegaciones formuladas por el interesado en este extremo.

SÉPTIMO:

El Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana estimó parcialmente las reclamaciones 03/6889/2011 y 03/6890/2011 (acuerdos de liquidación e imposición sanción correspondientes a los períodos 1T/2005 a 4T/2007), en la medida en que la Inspección a la hora de minorar la base imponible como consecuencia de las facturas emitidas a la entidad G, S.L., no tiene en cuenta las emitidas en el ejercicio 2007, reflejadas asimismo en informe y regularizadas en el acuerdo de liquidación correspondiente al Impuesto sobre Sociedades y desestimó las reclamaciones 03/8313/2011 y 03/8314/2011 (acuerdos de liquidación e imposición sanción correspondientes a los cuatro períodos del ejercicio 2008).

Este Tribunal Económico Administrativo Central, en la presente resolución ha procedido de la siguiente manera:

1.- Desestimar la pretensión formulada por la entidad recurrente en relación con la falta de motivación del acuerdo de ampliación del plazo máximo de duración del procedimiento inspector y como consecuencia de ello prescripción del derecho de la Administración a liquidar (FD 2º).

2.- En relación con la pretensión formulada por el interesado respecto a la no realización de la actividad económica de construcción, procede desestimar la misma, con la excepción del error de hecho advertido que se estima (FD 3º).

3.- Se desestima la pretensión de la entidad reclamante en relación con la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas al encontrarse las operaciones documentadas y registradas en los libros oficiales (FD 4º).

4.- En relación con la pretensión del interesado referente a la no existencia de autoconsumo, procede la anulación de los acuerdos de liquidación dictados por la Inspección en este extremo, al no haberse determinado correctamente en los mismos el autoconsumo producido (FD 5º).

5.- Respecto a las alegaciones formuladas por la entidad recurrente en relación con los acuerdos de sanción, procede anular parcialmente los mismos en la medida en que procede anular parcialmente los acuerdos de liquidación en los que traen su causa; asimismo procede desestimar la pretensión del interesado de incorrecta calificación de la infracción (FD 6º).

Por todo lo expuesto:

Este TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, en el presente recurso de alzada, ACUERDA: estimarlo en parte, en el sentido expuesto en los Fundamentos de Derecho Tercero, Quinto y Sexto.

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[1] El subrayado es de este TEAC.