Resolución nº 00/3772/2008 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 10 de Febrero de 2009

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (10/02/2009), y en la reclamación económico-administrativa que, en segunda instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en SALA, en virtud del recurso de alzada interpuesto por Doña ..., en nombre y representación de la mercantil ..., que declara como domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de ... de 2007 dictado en los expedientes números .../05 y .../05 acumulados por Impuesto Especial y sanción por importe de la mayor de 2.319.487,55 €.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- En 1 de febrero de 2005, la Inspección de Hacienda del Estado de la Unidad Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, levantó a la mercantil ..., acta de disconformidad n° A02/... por el concepto de Impuesto sobre Hidrocarburos correspondiente a los ejercicios 1999 a 2003, donde se hace constar que realizadas las comprobaciones correspondientes, relativas al establecimiento propiedad de la empresa interesada con CAE nº ..., que ejerce la actividad de Almacén Fiscal de productos sujetos al Impuesto Especial sobre Hidrocarburos, en el que se comercializa gasóleo bonificado, se ha puesto de manifiesto que en el establecimiento se ha recibido y comercializado gasóleo bonificado durante el periodo inspeccionado, sin que se justifique que el destino dado a determinadas cantidades, que constan en el acta, se hayan enviado a un destinatario facultado para recibirlo, ya que en dichas cantidades, no consta la existencia de declaración de consumidor final del destinatario, o constando tal declaración, no se acredita la operación mediante Nota de Entrega firmada por el receptor, por lo que se considera que este producto se ha utilizado o destinado en fines para los que no se establece en la Ley de Impuestos Especiales beneficio alguno, según los términos del apartado 11 del artículo 15 de la mencionada Ley, y en consecuencia se propone la liquidación del Impuesto sobre Hidrocarburos por el diferencial de tipos impositivos existente entre el gasóleo de uso general del epígrafe 1.3 y el gasóleo a tipo reducido del epígrafe 1.4 correspondiente a las cuantías de gasóleo bonificado que no se justificó que se hubiera sido recibido por destinatario autorizado por importe de 2.320.064,47 €, de los que 1.944.839,84 € corresponde a cuota y 375.224,63 € a los intereses de demora. A la vista del acta, el informe del actuario y las alegaciones del interesado, el Inspector Jefe de la Dependencia Regional de Aduanas e IIEE, en 18 de marzo de 2005, dictó el acto administrativo de liquidación tributaria confirmando la propuesta contenida en el acta. Dicho acuerdo se notificó debidamente al interesado en 5 de mayo de 2005, mediante el Boletín Oficial de ..., al encontrarse ausente de su domicilio el representante de la empresa interesada.

SEGUNDO.- Consecuencia a las anteriores actuaciones se instruyó expediente sancionador, que tramitado reglamentariamente dio lugar al acuerdo de la misma Dependencia de 10 de mayo de 2005 por el que se declaraba cometida una infracción tributaria grave conforme a lo dispuesto en el artículo 79 c) de la Ley 230/1963 General Tributaria de 28 de diciembre, vigente en el momento de los hechos, por "Disfrutar u obtener indebidamente beneficios fiscales, exenciones, desgravaciones o devoluciones ..." apreciando en su conducta el grado mínimo de culpa requerido por el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria definida como simple negligencia para con el cumplimiento de aquellas obligaciones que como suministrador de un producto fiscalmente bonificado le eran exigibles de acuerdo con la normativa reguladora de los Impuestos Especiales, por el que se impuso una sanción por importe de 972.419,93 euros, consecuencia de aplicar el tipo mínimo del 50 % a la cuota, conforme a la Ley 230/1963. Se ha tenido en cuenta lo previsto en la Disposición Transitoria Cuarta , apartado 1, que la Ley 58/2003, que dice que esa Ley será de aplicación a las infracciones tributarias cometidas con anterioridad a su entrada en vigor (1 de julio de 2004), siempre que su aplicación resulte más favorable para el sujeto infractor y la sanción impuesta no haya adquirido firmeza y en este caso, la aplicación de Ley 58/2003 no era más favorable al interesado. Dicho acuerdo se notificó debidamente al interesado en 27 de mayo de 2005.

TERCERO.- Con fecha de Registro de Entrada de 20 de junio de 2006, la empresa interesada presentó reclamación económico-administrativa con nº de Registro .../05 contra la liquidación consecuencia del Acta A02/... por el concepto de Impuesto sobre Hidrocarburos, y reclamación económico-administrativa con nº de Registro .../05 contra el acuerdo sancionador, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... Puestos de manifiesto los expedientes y en el trámite procesal concedido al efecto, el interesado formuló las correspondientes alegaciones que se pueden resumir de la siguiente manera: a) Que las actuaciones inspectoras han superado los doce meses, por ello al entrar en juego la prescripción, lo actuado sería nulo, dado que debe rechazarse el criterio utilizado por la inspección para el cómputo de las dilaciones imputables a la reclamante, por no responder a la realidad de los hechos, al utilizar como argumento que la inspección no pudo realizar las comprobaciones pertinentes a causa de la manifestación del obligado tributario de que no disponía del documento suscrito por el adquirente del gasóleo bonificado; b) Que sobre la cuestión de fondo, la inspección considera que la reclamante no se cercioró de que los destinatarios del gasóleo a los que les vendía a tipo impositivo reducido, estaban facultado para recibirlo, sin embargo de toda la documentación aportada se constata que todo se hizo correctamente y que se han cumplido los requisitos que marcan las disposiciones aplicable, aunque exista algún error o laguna documental; c) Que respecto al expediente sancionador, hay que subsumirlo en lo anteriormente expuesto, aplicando un principio claro de causalidad, suprimida la causa, se suprime el efecto, que en este caso, es la sanción impuesta; y d) Que es necesario señalar que la ultimación súbita de las actuaciones inspectoras, realizada con carácter unilateral y sin opción alguna para la reclamante, situó a la interesada en un nítido plano de indefensión.

CUARTO.- En ... de 2007, el citado Tribunal dictó resolución por la que se acordó estimar en parte las reclamaciones, anulando la liquidación impugnada y la sanción impuesta, debido a que el Tribunal Regional no encuentra ninguna dilación imputable a la sociedad reclamante, pues todos los requerimientos para la presentación de documentos, se realizaron sin concederle un plazo para su presentación, motivo por el cual la empresa reclamante no se retrasó en el cumplimiento de los requerimientos de documentación de la Inspección, consecuencia de lo cual, la Inspección se ha excedido, en su actuación inspectora, del plazo de 12 meses fijado en el artículo 29.1 de la Ley 1/1988, de Derechos y Garantías, lo que lleva aparejado que no se considere interrumpido el plazo de prescripción como consecuencia de tales actuaciones y, en consecuencia, puesto que la notificación de la liquidación se produjo en 5 de mayo de 2005, debe considerarse prescrito el derecho de la Administración a liquidar el Impuesto Especial sobre Hidrocarburos antes del 5 de mayo de 2001.

Por lo que respecta al fondo del asunto, el Tribunal Regional considera que de acuerdo con lo expresado en el Acta, el interesado no justifica el uso o destino dado al gasóleo bonificado y que la responsabilidad del pago del impuesto recae en el interesado.

Por lo que respecta a la sanción considera que debe adecuarse a la cuantía que resulte después de tener en cuenta la prescripción citada.

Dicho acuerdo fue debidamente notificado a la empresa interesada en 11 de febrero de 2008.

QUINTO.- No conforme con la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de ... de 2007, el obligado tributario presentó recurso de alzada ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, con fecha de sello de Correos de 11 de marzo de 2008, indicando que reiteran las alegaciones ya presentadas e indicando que en su defensa dan por reproducida la doctrina emitida por este TEAC, recogida en su resolución de ... de 1999, que adjunta y solicita: 1º) Que se reclamen del TEAR de ... los expedientes números .../2005 y .../2005, por ser necesarios para la sustanciación del Recurso. 2º) Que se acuerde la acumulación de los expedientes invocados a los del presente recurso y 3º) Que se anulen las actuaciones inspectoras y los procedimientos sancionadores de ellas derivados y las sanciones impuestas, por entender justificado el uso y destino de las ventas de gasóleo bonificado realizadas por ... desde su Almacén Fiscal en el periodo comprendido desde el 5 de mayo de 2001 hasta el 31 de diciembre de 2003, por ser ajustado a Derecho."

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos respecto a competencia, legitimación y formulación en plazo, exigidos por la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que son presupuesto para la admisión a trámite del presente recurso, en el que la cuestión que se plantea es si el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., de ... de 2007 dictado en los expedientes números .../05 y .../05 acumulados por Impuesto Especial y sanción resulta conforme a Derecho.

SEGUNDO.- Respecto a la petición del interesado de que se reclamen los expedientes .../2005 y .../2005 al TEAR de ... para su acumulación al presente recurso de alzada, hay que tener en cuenta que la primera de dichas reclamaciones fue resuelta por el citado Tribunal por acuerdo de ... de 2005 que la declaró extemporánea y la segunda fue desestimada por acuerdo de ... de 2008, no alcanzando ninguna de las dos la cuantía mínima necesaria para ser susceptibles del correspondiente recurso de alzada, que hubiera permitido, caso de haberse presentado, estudiar la procedencia de la petición de acumulación formulada por el interesado, que en las circunstancias actuales no se puede atender.

TERCERO.- Respecto al fondo de la cuestión, hay que señalar que el artículo 50.1 de la Ley 38/1992 de los Impuestos Especiales, de 28 de diciembre, establece en la tarifa 1ª, epígrafe 1.4, un tipo impositivo reducido para los gasóleos utilizables como carburante y, en general como combustibles, si bien la aplicación de dicha bonificación se supedita al cumplimiento de las obligaciones que se establezcan reglamentariamente. El artículo 106 del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado mediante Real Decreto 1165/1995 de 7 de julio, sobre aplicación del tipo reducido del epígrafe 1.4, en su apartado 2 dice: "Sólo podrán recibir gasóleo con aplicación del tipo reducido (en lo sucesivo denominado «gasóleo bonificado»), los almacenes fiscales, detallistas y consumidores finales autorizados, con arreglo a las normas que figuran en los apartados siguientes.", y en el apartado 4 citado dice: "a) Los consumidores finales de gasóleo bonificado acreditarán su condición ante el proveedor mediante declaración suscrita al efecto, junto con la tarjeta o etiqueta identificativa del número de identificación fiscal". En aclaración de este punto, la Dirección General de Tributos en respuesta a la consulta n° 1854/2004 de fecha 5 de octubre de 2004, entiende, en primer lugar, que "dicha declaración ha de tratarse de una auténtica y específica declaración ad hoc del consumidor, sea persona física o jurídica, con mención expresa de sus datos identificativos y su domicilio fiscal, manifestando en la misma su condición de consumidor final (en virtud de la utilización del gasóleo bonificado en uno de los fines previstos en el apartado 2 del artículo 54 de la Ley o en un uso como combustible) y adjuntando a la declaración la tarjeta o etiqueta identificativa del número de identificación fiscal (NIF), como medio para que el proveedor verifique la exactitud de los datos identificativos.", y por otra parte, que "la declaración debe ser presentada ante el proveedor antes, o al menos simultáneamente, al primer suministro pues, en caso contrario, el proveedor no podría suministrar gasóleo bonificado sin incurrir en la falta de justificación del destino a que se refiere el apartado 11 del artículo 15 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales."

CUARTO.- Por su parte, el artículo 27.d) del Reglamento de los Impuestos Especiales, señala para las ventas en ruta: "En el momento de la entrega de los productos a cada adquirente el expedidor deberá emitir una nota de entrega con cargo al albarán de circulación, acreditativa de la operación. El ejemplar de la nota de entrega que queda en poder del expedidor deberá ser firmado por el adquirente."

QUINTO.- Por otro lado la Ley 38/92 de los Impuestos Especiales en el artículo 8 sobre sujetos pasivos y responsables, en su apartado 6 dice: "En los supuestos de irregularidades en relación con la circulación y la justificación del uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación que se han beneficiado de una exención o de la aplicación de un tipo reducido en razón de su destino, estarán obligados al pago del impuesto y de las sanciones que pudieran imponerse los expedidores, en tanto no justifiquen la recepción de los productos por el destinatario facultado para recibirlos; a partir de tal recepción, la obligación recaerá sobre los destinatarios.", y en el artículo 15: "Cuando no se justifique el uso o destino dado a los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación por los que se ha aplicado una exención o un tipo impositivo reducido en razón de su destino, se considerará que tales productos se han utilizado o destinado en fines para los que no se establece en esta ley beneficio fiscal alguno".

SEXTO.- De todo lo anterior se desprende que el gasóleo con tipo reducido solo puede suministrarse a persona autorizada para recibirlo bien como almacén fiscal, detallista, o consumidor final y que el suministrador debe cerciorarse de que el destinatario dispone de la autorización correspondiente, en caso contrario, al no poder justificar que le ha dado el destino correcto, se considerará que tales productos se han utilizado o destinado en fines para los que la Ley no establece beneficio fiscal alguno. En el mismo sentido, debemos precisar que los requisitos establecidos por la Ley de Impuestos Especiales y su Reglamento en orden a la justificación del uso o destino dado al gasóleo recibido con aplicación del tipo reducido establecido en el epígrafe 1.4, apartado 1º del artículo 50 de la Ley de Impuestos Especiales, deben ser exigidos de forma exhaustiva y rigurosa con el fin de controlar el consumo o utilización de un producto que ha gozado de un tipo reducido por razón de su destino, de tal manera que el incumplimiento de las condiciones impuestas en cuanto a la justificación de la utilización en uso o destino autorizado no puede ser considerado un mero incumplimiento de obligaciones formales, sino un incumplimiento de condiciones sustantivas que determinan la improcedencia del tipo reducido en su día aplicado.

SÉPTIMO.- En el caso que nos ocupa, para las cantidades consideradas, no consta la existencia de declaración de consumidor final del destinatario, o constando tal declaración, no se acredita la operación mediante Nota de Entrega firmada por el receptor, consecuencia de ello resulta que el proveedor ha suministrado gasóleo bonificado incurriendo en la falta de justificación del destino a que se refiere el apartado 11 del artículo 15 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, por lo que se considera que este producto se ha utilizado o destinado en fines para los que no se establece en la Ley de Impuestos Especiales beneficio alguno, según los términos del apartado 11 del artículo 15 de la mencionada Ley, y en consecuencia la liquidación del Impuesto Especial de Hidrocarburos por el diferencial de tipos impositivos existente entre el gasóleo de uso general del epígrafe 1.3 y el gasóleo a tipo reducido del epígrafe 1.4 correspondiente a las cantidades no prescritas de gasóleo bonificado que no se justificó que se hubiera sido recibido por destinatario autorizado, se ajusta a Derecho.

OCTAVO.- Respecto a la alegación del interesado de que en apoyo de sus tesis da por reproducida la doctrina emitida por este TEAC, recogida en su resolución de ... de 1999, sobre unos documentos de circulación, es evidente que se trata de un caso distinto al que ahora se discute ya que en el presente caso se plantea la falta de justificación de que el receptor de diversas entregas de gasóleo bonificado esté autorizado para recibirlas, al no haber presentado la declaración de consumidor final, tal y como taxativamente lo expresa el Reglamento de los Impuestos Especiales, y en otros casos, que el receptor autorizado haya recibido dicho gasóleo bonificado, al no estar firmada por el mismo la nota de entrega, como también se señala reglamentariamente. Por otro lado no se observa ninguna anomalía en las actuaciones de la Inspección que haya podido provocar la indefensión aludida por el interesado.

NOVENO.- Respecto a la sanción impuesta por infracción tributaria grave conforme a lo dispuesto en el artículo 79 c) de la Ley 230/1963 General Tributaria de 28 de diciembre, vigente en el momento de los hechos, por "Disfrutar u obtener indebidamente beneficios fiscales, exenciones, desgravaciones o devoluciones ..." y sobre la que el interesado basa su oposición a la misma en la improcedencia de la liquidación, se considera procedente ya que cuando menos se aprecia su culpabilidad en el grado de simple negligencia para con el cumplimiento de aquellas obligaciones que como suministrador de un producto fiscalmente bonificado le eran exigibles de acuerdo con la normativa reguladora de los Impuestos Especiales, debiendo adecuarse a la cuantía que resulte después de tener en cuenta la prescripción citada, como indica el Tribunal Regional.

DÉCIMO.- Por todo lo anterior, se considera ajustado a derecho el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de ... de 2007 dictado en los expedientes números .../05 y .../05 ... de ... de 2006 ahora recurrido, debiendo señalar que los anteriores razonamientos ya han sido considerados por este Tribunal en resolución del recurso de alzada R.G. 1312/07 de fecha 4 de diciembre de 2007 en un caso parecido.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, como resolución del recurso de alzada promovida por la mercantil ..., contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de ... de 2007 dictado en los expedientes números .../05 y .../05 acumulados por Impuesto Especial y sanción, ACUERDA: Desestimar el recurso interpuesto.