Resolución nº 28/3863/2016 de TEAR de Madrid, 26 de Abril de 2018

Fecha de Resolución26 de Abril de 2018
ConceptoImpuesto sobre Sucesiones y Donaciones
Unidad ResolutoriaTEAR de Madrid

Texto de la resolución:

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid

SALA CUARTA

FECHA: 26 de abril de 2018

PROCEDIMIENTO: 28-03863-2016

CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES. ISD

NATURALEZA: PRIMERA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: Fx...- NIF ...

DOMICILIO: ...MADRID ...

INTERESADO: Rx.... - NIF ...

DOMICILIO: ...MADRID...

INTERESADO: Lx...- NIF ...

DOMICILIO: ...MADRID ...

INTERESADO: Px... - NIF ...

DOMICILIO: ...MADRID ...

INTERESADO: Ax.... - NIF ...

DOMICILIO: ...MADRID ...

En MADRID , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en primera instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

Se ha visto la presente reclamación contra resolución de recurso de reposición interpuesto contra la liquidación ... por el Impuesto de Sucesiones, recargo por declaración extemporánea e importe de 190.068,89 euros.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.-

El día 25/02/2016 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 04/02/2016 contra la notificación el 14-01-2016 de la resolución reseñada. La liquidación recurrida tiene su origen en procedimiento iniciado mediante declaración cuya propuesta se notiifica a la reclamante como sucesora en las obligaciones tributarias del sujeto pasivo D. Ramon ..., fallecido el 14-01-2012 y relativas a la herencia de Dª Mª Ángeles .... Contra la notificación de la liquidación del recargo la interesada presenta recurso previo de reposición nº 15-RD-.../2015 y cuya desestimación constituye el objeto de la presente reclamación.

SEGUNDO.-

Contra dicha resolución la interesada presenta reclamación económico-administrativa. Puesto de manfiesto en el expediente formula alegaciones, en las que en síntesis, manifesta:

- No es sucesora en las obligaciones tributarias de su difunto esposo, ya que la herencia de su esposo se dividio en tres tercios que se adjudicaron a sus cuatro hijos como herederos, la herencia de su esposo no se distribuyo mediante legados y no se instituyo legado de parte alícuota ya que a la reclamante se le concedió el usufructo universal de toda la herencia, de forma que no hubo usufructo de parte alícuota. La interpretación dada por la oficina gestora violenta la Jurisprudencia del TS en esta materia . Según la jurisprudencia del TS el legatario de usufructo universal de la herencia no responde de ninguna deuda de la herencia.

- Defectuosa notivación de la liquidación provisional al hacer constar que la recibe como representantes de D. Ramón...en lugar de sucesora. Circunstancia que provaca la indefensión de la interesada. Finalmentes señala que la Comunidad de Madrid va contra sus propios actos al considerar que si la propuesta, se notifica como sucesora y el acuerdo de liquidación como representante, se había dado la razón a las alegaciones plantedas por la reclamantes y no se consideraba sucesora.

FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO.-

Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

SEGUNDO.-

Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

La cuestión que se plantea es determinar si en, el ámbito tributario, el instituido según testamento bien como legatario del tercio de libre disposición y del usufructo del tercio de mejora o como usufructuario universal de la herencia, a su elección, y que opta por esta última posibilidad tiene o no consideración de heredero o legatario de parte alicuota y, por tanto, responde o no de las deudas de la herencia.

TERCERO.-

La doctrina jurisprudencial del TS, recogida entre otras en sentencia de 16-12-2014 (rec. 2767/2012) dispone:

La cuestión de si un beneficiario por el testador con un usufructo sobre la totalidad de la herencia, o una parte o cuota, debe ser considerado heredero y, por tanto, conforme a la posición jurídica de dicha calificación responder de las deudas de la herencia, constituye uno de los supuestos emblemáticos, junto con la institución en cosa cierta (heres ex re certa), el legado de parte alícuota de la herencia y la distribución de la totalidad de la herencia en legados ( artículo 891 del Código Civil ), de la problemática implícita en nuestro Derecho de sucesiones acerca de la individualización del heredero.

La indefinición sobre este tema no obedece a una mera duda o cuestión interpretativa de una norma o precepto, sino que trae causa de la propia diversidad de antecedentes y corrientes históricas que conformaron nuestro Derecho de sucesiones y que aflora, de un modo claro, en la difícil inteligencia de la correlación de los preceptos en liza en este ámbito; principalmente de los artículos 660 , 668 , 675 y 768 del Código Civil .

Ante este contexto normativo, la solución práctica conduce al establecimiento de una suerte de criterios que, estrictamente arraigados a las directrices de la sucesión testada, sirven de marco de referencia en orden a una interpretación sistemática e integradora de la declaración testamentaria. En este sentido, se destacan los siguientes criterios a tener en cuenta. En primer lugar, la prevalencia de la voluntad realmente querida por el testador en la declaración testamentaria, respecto de los términos empleados para su articulación. En segundo lugar, y como límite a lo anterior, la necesidad de respetar el estatuto básico y peculiar de la posición jurídica que asume el heredero y que la voluntad del testador no puede desnaturalizar; por ejemplo, eximiéndole del pago de las deudas hereditarias o permitiéndole la transmisibilidad de su título (semel heres, semper heres). En tercer lugar, también debe tenerse en cuenta que, con carácter general, el llamamiento a una cuota o a un bien determinado de la herencia implican la presunción de herencia o de legado, respectivamente.

La aplicación de estos criterios o directrices de interpretación conducen a que esta Sala confirme la doctrina jurisprudencial por el que el instituido en el usufructo de la herencia no deba tener la consideración de heredero de la herencia.

En efecto, si bien se observa, el contenido del llamamiento del beneficiario a la herencia le aleja de la cualidad del título que sustenta la posición del heredero, esto es, la titularidad global de los derechos y obligaciones del causante, para quedar configurado en una atribución patrimonial concreta, el usufructo de la herencia. Atribución que, además, carece de existencia jurídica previa en el contenido patrimonial de la herencia, pues se constituye "ex novo" por voluntad expresa del testador, de forma que el modo de subentrar del usufructuario en el fenómeno sucesorio le diferencia claramente de la posición central que asume el heredero en sus principales manifestaciones.

A la misma conclusión interpretativa se llega si atendemos a la regulación que nuestro Código Civil dispensa al usufructo de la herencia ( artículos 508 y 510 del Código Civil ), en donde aplica el esquema conceptual del legado en orden a su articulación, apreciándose con claridad (510 del Código Civil) que el usufructuario de la herencia no viene obligado al pago de las deudas hereditarias frente a los acreedores, aunque puede hacerlo si bien asistiéndole entonces un derecho de reintegro en la relación que mantiene con el nudo propietario y heredero, propiamente dicho, de la herencia.

Del contexto doctrinal señalado, también se infiere que la institución en el usufructo solo puede dar lugar a un llamamiento de la herencia cuando, precisamente, el testador la desnaturaliza en sus aspectos básicos, esto es, cuando configura su atribución con una institución de cosa cierta de la herencia, o bien, cuando se le concede al usufructuario la facultad de disponer, configurando una atribución que responde, realmente, al instituto de la sustitución fideicomisaria de residuo; supuestos no aplicables al presente caso, en donde la voluntad declarada por el testador resulta armónica en toda su extensión, "nomen" y "asignatio", en orden a la atribución realizada: "legado del usufructo universal y vitalicio de la herencia".

De lo afirmado se desprende, que laaceptación de la beneficiaria de la institución del usufructo de la herencia no se realizó en su condición de heredera, sino como mera legataria de la herencia, participando, como parte legitimada, en la partición parcial de la misma que determinó la adjudicación del 50% del inmueble en cuestión como pago de sus derechos hereditarios sobre la herencia del causante; con lo que no resultan de aplicación los artículos 999 y 1003 del Código Civil , previstos para la aceptación del heredero, individualizado o calificado como tal en el marco de la declaración testamentaria; máxime si tenemos en cuenta que el cauce particional no altera el "ius delationis" que informó el derecho hereditario de la instituida en el usufructo de la herencia, [ STS de 20 de enero de 2014 (núm. 839/2013 ).

Todo ello, como acertadamente puntualiza la sentencia de Primera Instancia, sin perjuicio de las acciones que le asisten al acreedor de la herencia en defensa de su derecho de crédito, aun en el supuesto de haberse realizado una partición parcial de la misma".

De lo expuesto, cabe concluir que la jurisprudencia se inclina por reconocer al instituido por testamento como usufructuario de la totalidad o parte de la herencia no tiene consideración de heredero, sino de legatario, y que por tal condición no viene obligado al pago de las deudas hereditarias.

CUARTO.-

En lo que respecta a sucesión de las obligaciones tributarias, el art. 39.1 de la LGT dispone:

"A la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirán a los herederos, sin perjuicio de lo que establece la legislación civil en cuanto a la adquisición de la herencia.

Las referidas obligaciones tributarias se transmitirán a los legatarios en las mismas condiciones que las establecidas para los herederos cuando la herencia se distribuya a través de legados y en los supuestos en que se instituyan legados de parte alícuota."

Puesto que la interesada no es heredera sino legataria, no concurre el supuesto de sucesión de la deuda tributaria recogido en el primero de los párrafos del art. 39 de la LGT.

En lo que respecta a la sucesión de las obligaciones tributarias por parte del legatario, se observa que en este caso la herencia no ha sido distribuida mediante legados, pues concurren los cuatro hijos del finado en condición de herederos, y en tanto que usufructuaria la reclamante no es legataria de parte alícuota. Así pues tampoco concurre ninguno de los supuestos del hecho de la sucesión de las obligaciones tributarias del legatario. Esta misma conclusión se recoge en la Sentencia de la Sala de lo Contencioso de la Audiencia Nacional de 15 de abril de 2014, rec. 65/2014:

La recurrente, cónyuge del obligado tributario fallecido, es legataria del usufructo del tercio de mejora de la herencia, que el propio testador conmutó por una renta vitalicia...

La doctrina jurisprudencial ( STS (1ª) de 16 de diciembre de 2014 -rec 2767/2012 -) ha declarado ...

desde esta perspectiva resulta que, como pone de manifiesto el TEAC, y se deduce de la jurisprudencia expuesta sobre el derecho hereditario de la actora, ésta, como legataria del usufructo del tercio de mejora, no responde del pago de las deudas hereditarias, entre las que se encuentran las tributarias derivadas de la liquidación. Cuestión ésta aceptada por la propia recurrente.

Por lo expuesto,

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando el acto impugnado.

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