Resolución nº 28/19071/2015 de TEAR de Madrid, 29 de Noviembre de 2018
| Fecha de Resolución | 29 de Noviembre de 2018 |
| Concepto | Impuesto sobre el Valor Añadido |
| Unidad Resolutoria | TEAR de Madrid |
Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid
SALA SEGUNDA
FECHA: 29 de noviembre de 2018
PROCEDIMIENTO: 28-19071-2015
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: XXX - NIF ...
REPRESENTANTE: Mx... - NIF ---
DOMICILIO: CALLE ...- MADRID (MADRID)
En
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
El día
Con fecha 29/06/2015, la Administración de Guzmán el Bueno de la Delegación Especial de la AEAT de Madrid notificaba el acuerdo citado en el encabezamiento, en el que se desestimó la solicitud de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos, relativa a determinada cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido soportada en factura de fecha 26 de diciembre de 2013, ya que consideraba que le era aplicable la exención (en concreto, y por lo que aquí interesa, la establecida en el artículo 22.Ocho de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA)) reconocida por el Ministerio de Asuntos exteriores el 29/04/2014, al considerar la Administración que "estas exenciones se aplican para las obras posteriores al reconocimiento de la exención, nunca a las anteriores".
TERCERO.-No conforme con ello, el interesado interpone el presente procedimiento, alegando, en síntesis:
- Que el Convenio de Viena sobre relaciones Diplomáticas y Consulares, en sus artículos 21 y 23, la Ley General Tributaria, la Constitución Española, la LIVA y el Real Decreto 3485/2000 reconocen esta exención. La misma fue objeto de reconocimiento explícito por el MAExt con fecha 29/04/2014.
- Que, aunque el R.D. 3485/2000 establece el requisito de "reconocimiento previo", eso es una norma simple de procedimiento, pero como se cumplen las condiciones de hecho que prevé el Convenio de Viena, es indiferente que se reconozcan antes o después. El reconocimiento, aunque tardío, de la exención, implica que sea procedente la devolución de ingresos indebidos.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Determinar si el acuerdo impugnado es, o no, ajustado a derecho
TERCERO.-El artículo 4 de la LIVA dispone que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
Por otra parte, el apartado Ocho del artículo 22 de la LIVA, dispone la exención de las "entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el marco de las relaciones diplomáticas y consulares, en los casos y con los requisitos que se determinen reglamentariamente".
En consecuencia, las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el marco de las relaciones diplomáticas y consulares estarán exentas del impuesto sobre el Valor Añadido. Pero lo estarán en las condiciones fijadas en el Real Decreto 3485/2000, de 29 de diciembre, sobre franquicias y exenciones en régimen diplomático, consular y de organismos internacionales.
El artículo 3 de dicho Real Decreto 3480/2000 recoge las exenciones del Impuesto sobre el Valor Añadido en las entregas de bienes, prestaciones de servicios y adquisiciones intracomunitarias.
"1. Estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido:
a) Las entregas de bienes cuya importación hubiese estado exenta de acuerdo con lo dispuesto en los párrafos a), b), c) y d) del apartado 1 del artículo 2 del presente Real Decreto.
b) Las entregas y los arrendamientos de edificios o parte de los mismos y de los terrenos anejos, adquiridos o arrendados por Estados extranjeros para ser utilizados como sede de sus representaciones diplomáticas u oficinas consulares o como residencia del Jefe de la Misión Diplomática o Jefe de la Oficina Consular cuando, en este último caso, se trate de funcionarios consulares de carrera.
Se entenderá que forman parte de la sede de una representación diplomática u oficina consular los locales destinados a albergar los servicios u oficinas que la integran.
La exención se extiende a las ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, directamente formalizadas entre el correspondiente Estado extranjero y el contratista, que tengan por objeto la construcción, reforma, ampliación o rehabilitación de los edificios a que se refiere el párrafo anterior, así como a los trabajos de reparación o conservación de los mismos edificios cuando su importe, referido a cada operación aislada, exceda de 751,27 euros.
(...)."
Por lo que se refiere al procedimiento para hacer efectivas estas exenciones, se contempla en el artículo 10 del citado Real Decreto 3485/2000, que, para estos casos, prevé el previo reconocimiento de su procedencia por el Centro gestor, es decir por la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
En particular, el procedimiento previsto en el artículo 10 del Real Decreto citado para la aplicación y solicitud de la exención del IVA es el siguiente:
"1. Las franquicias y exenciones reguladas en el artículo 2 y en el párrafo b) del apartado 1 del artículo 3 del presente Real Decreto se aplicarán previo reconocimiento de su procedencia por el centro gestor, con sujeción al siguiente procedimiento:
a) Las peticiones de franquicia o exención se presentarán ante el Ministerio de Asuntos Exteriores. Habrán de ser firmadas por el Jefe de Misión, de Oficina consular, el Secretario General o la persona que ostente la representación y dirección del Organismo internacional, con indicación del nombre y cargo del destinatario y la declaración de que los artículos están destinados al uso oficial o al personal. Las solicitudes podrán abarcar los consumos de un año o los correspondientes al período de aplicación del beneficio, si éste fuera menor.
El Ministerio de Asuntos Exteriores trasladará dicha solicitud junto con su informe, en el que se hará referencia especial, si procede, a la existencia de reciprocidad, al centro gestor para su resolución.
El centro gestor autorizará la franquicia o exención por la cantidad solicitada y sin exceder, en su caso, la cuantía máxima del módulo correspondiente. Dicha autorización será trasladada a los interesados a través del Ministerio de Asuntos Exteriores.
Si venciera el plazo de seis meses para la resolución, sin que el centro gestor la hubiera dictado, la solicitud se entenderá desestimada.
b) Cuando se trate de entregas de edificios o terrenos, la aplicación de la exención quedará condicionada, además, al otorgamiento del correspondiente documento público y a la inscripción en el Registro de la Propiedad a nombre del Estado adquirente.
c) Los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido que realicen las operaciones mencionadas en el párrafo b) del apartado 1 del artículo 3 del presente Real Decreto no liquidarán el impuesto correspondiente a las mismas ni repercutirán, por tanto, su importe, haciendo constar en la factura el reconocimiento de la exención otorgada por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, conservando dicho reconocimiento como justificante de la exención.
d) El Ministerio de Asuntos Exteriores, a los efectos de la aplicación de las franquicias y exenciones para fines personales, comunicará al centro gestor las fechas en que comienzan a ejercer sus funciones los funcionarios, así como las de su cese".
CUARTO.-La solicitud de rectificación de autoliquidaciones encuentra su regulación legal básica en la LGT:
"Artículo 120. Autoliquidaciones.
1. Las autoliquidaciones son declaraciones en las que los obligados tributarios, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para la liquidación del tributo y otros de contenido informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar.
2. Las autoliquidaciones presentadas por los obligados tributarios podrán ser objeto de verificación y comprobación por la Administración, que practicará, en su caso, la liquidación que proceda.
3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta ley".
El procedimiento de rectificación de autoliquidaciones, al que se refiere el artículo 120.3 de la LGT, antes citado, está regulado en los artículos 126 a 130 del Reglamento General de Aplicación de los Tributos (RGAT), aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio. Por lo que se refiere al régimen jurídico de la devolución de ingresos indebidos establece la LGT:
En el artículo 32.1 de la LGT se establece la obligación general que incumbe a la Administración:
"1. La Administración tributaria devolverá a los obligados tributarios, a los sujetos infractores o a los sucesores de unos y otros, los ingresos que indebidamente se hubieran realizado en el Tesoro Público con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias o del pago de sanciones, conforme a lo establecido en el artículo 221 de esta ley".
A su vez, la devolución de los ingresos indebidos es considerada por esa misma Ley un derecho del obligado tributario, en su artículo 34.1.b), que prescribirá en los plazos dispuestos en el artículo 66.c). El procedimiento para obtenerla se incluye por la LGT entre los procedimientos especiales de revisión del Capítulo II del título V, y se establece en el artículo 221:
"Artículo 221. Procedimiento para la devolución de ingresos indebidos.
1. El procedimiento para el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos se iniciará de oficio o a instancia del interesado, en los siguientes supuestos:
a) Cuando se haya producido una duplicidad en el pago de deudas tributarias o sanciones.
b) Cuando la cantidad pagada haya sido superior al importe a ingresar resultante de un acto administrativo o de una autoliquidación.
c) Cuando se hayan ingresado cantidades correspondientes a deudas o sanciones tributarias después de haber transcurrido los plazos de prescripción. En ningún caso se devolverán las cantidades pagadas que hayan servido para obtener la exoneración de responsabilidad en los supuestos previstos en el apartado 2 del artículo 180 de esta Ley.
d) Cuando así lo establezca la normativa tributaria.
Reglamentariamente se desarrollará el procedimiento previsto en este apartado, al que será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 220 de esta ley.
2. Cuando el derecho a la devolución se hubiera reconocido mediante el procedimiento previsto en el apartado 1 de este artículo o en virtud de un acto administrativo o una resolución económico-administrativa o judicial, se procederá a la ejecución de la devolución en los términos que reglamentariamente se establezcan.
3. Cuando el acto de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido hubiera adquirido firmeza, únicamente se podrá solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a), c) y d) del artículo 216 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 244 de esta ley.
4. Cuando un obligado tributario considere que la presentación de una autoliquidación ha dado lugar a un ingreso indebido, podrá instar la rectificación de la autoliquidación de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de esta ley.
5. En la devolución de ingresos indebidos se liquidarán intereses de demora de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 32 de esta ley.
6. Las resoluciones que se dicten en este procedimiento serán susceptibles de recurso de reposición y de reclamación económico-administrativa."
QUINTO.-En el presente caso, sin embargo, no resulta de aplicación dicho procedimiento de devolución de ingresos indebidos, toda vez que, en el momento del devengo de la cuota de IVA soportado cuya devolución se pretende, la repercusión de dicho IVA resultaba procedente, toda vez que no existía reconocimiento del derecho a la exención, pues no fue solicitado.
Porque no puede discutirse que los Estados miembros de la Unión Europea puedan ejercer, en estos casos, un control sobre el derecho a la exención, y que lo podrán hacer mediante los mecanismos y formalidades que exijan sus normas internas, siendo así que la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre, establece en su artículo 131 que "Las exenciones previstas en los capítulos 2 a 9 [del título IX de la Directiva IVA] se aplicarán sin perjuicio de otras disposiciones comunitarias y en las condiciones que establezcan los Estados miembros a fin de garantizar la aplicación correcta y sencilla de dichas exenciones y de evitar todo posible fraude, evasión o abuso".
La Audiencia Nacional (SAN 369/2018, de 02/02/2018), en un caso de presentación tardía de la solicitud de exención, de las reguladas en el artículo 10 del Real Decreto 3485/2000, de 29 de diciembre, antes citado, analizó un supuesto en el que la cuestión se centraba, precisamente, en determinar si hay derecho a la exención por la única razón de que la recurrente no haya solicitado su reconocimiento en plazo. Y razona: "Dicha solicitud extemporánea, (...) lleva consigo que la Administración tributaria esté impedida de efectuar o realizar cualquier seguimiento que podría haber realizado en el caso de que la solicitud hubiese sido presentada en plazo, dado que en este caso, los órganos gestores de la Administración tributaria hubieran podido realizar aquellas labores necesarias para poder contrastar en su caso la solicitud de devolución pretendida. Esto es, con la presentación a posteriori de la solicitud se está impidiendo a la Administración tributaria el ejercicio de las facultades inherentes a sus potestades de comprobación, no sólo generales, sino de las condiciones que, de acuerdo con la normativa indicada anteriormente, deben cumplirse para obtener el derecho a la devolución de las cuotas soportadas en el territorio de aplicación del impuesto." Y continúa diciendo: "A juicio de esta Sala, el reconocimiento previo del derecho a la exención no es un acto simplemente formal, carente de sustento practico alguno; de lo que se trata es de que la Administración pueda comprobar que las operaciones en las que se ha generado el IVA cuya exención se pretende, tienen relación con el evento al que se refiere la exención". En consecuencia, este Tribunal considera ajustado a Derecho el acto administrativo impugnado.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.
