Resolución nº 00/2830/2005 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 8 de Octubre de 2008

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba señalada (08/10/2008) y en las reclamaciones económico-administrativas que, en única instancia, penden ante este Tribunal Central promovidas por D. ..., en nombre y representación de U.T.E. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra acuerdo de liquidación de la Inspección de Tributos de ... de 25 de mayo de 2005, correspondiente al acta de disconformidad ... incoada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por importe de 1.370.680,35 euros y contra sanción subsiguiente, cuantía 706.449,80 euros.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El ..., en el Pleno celebrado el 8 de junio de 2003, adjudicó a U.T.E. X, S.A., Y, S.A., Z, S.A. y W, S.A., después agrupadas en la U.T.E. ... mediante escritura pública autorizada el 11 de noviembre de 2004 por la notario ..., con el número ... de su protocolo, los proyectos, construcción, puesta en funcionamiento y explotación de instalaciones de tratamiento integral de residuos municipales y otros contemplados en el Plan ... para la gestión de residuos urbanos ..., bajo la modalidad de concesión administrativa según refleja el pliego de cláusulas económico-administrativas particulares cuyo artículo 1, apartado 1, delimita "el objeto del contrato administrativo de gestión de servicios públicos que, en la modalidad de concesión, se regula..." disponiendo, por su parte, el artículo 2 que "El servicio se prestará mediante contrato administrativo de gestión indirecta de servicio público, en la modalidad de concesión..." y el artículo 3 que "la duración del contrato de concesión administrativa será la correspondiente a la de la ejecución de las obras e instalaciones de primer establecimiento, de acuerdo con lo establecido en los pliegos de prescripciones técnicas, más veinticinco años, el cómputo de los cuales se iniciará a la aceptación satisfactoria de las pruebas de rendimiento de las instalaciones, siendo el plazo máximo previsto para el conjunto de las obras e instalaciones de primer establecimiento de 36 meses, a contar desde la fecha de adjudicación. Si la ejecución de las obras e instalaciones y la aceptación satisfactoria de estas se realizase en varias etapas consecutivas, la fecha inicial para el cómputo del plazo de la concesión corresponderá a la última de éstas"; el artículo 22.3 advertía que "El concesionario deberá cumplir todas sus obligaciones contractuales a su riesgo y ventura... " y el artículo 25.1 que "a la finalización del plazo establecido en este pliego, el servicio con todos los bienes muebles e inmuebles, terrenos rehabilitados, elementos, instalaciones y material que le son afectos revierte en ..., en perfecto estado de funcionamiento"; el importe fijado en la oferta base era 52.034.094,06 euros; el contrato se firmó el 27 de junio de 2003 y la operación no fue declarada a efecto del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados devengado por la concesión.

SEGUNDO.- Iniciadas por la Inspección de Tributos de ... actuaciones de comprobación e investigación, tras requerir de la hoy recurrente diversa documentación, según acreditan diligencias de 25 de junio, 10 de septiembre y 5 y 26 de noviembre de 2004 y 14 de enero, 11 de febrero y 4 de marzo de 2005, con fecha 15 de abril de 2005 procedió a la regularización de su situación tributaria incoando Acta de Disconformidad ... sobre una base imponible de 31.397.768,89 euros, "en función del coste de ejecución de las obras susceptibles de Reversión por la argumentación expuesta en el informe ampliatorio", lo que al tipo del 4% determinaba una cuota de 1.255.910,75 euros, ascendiendo a 1.370.680,35 el importe de la deuda tributaria comprensiva de los intereses de demora devengados, 114.769,60 euros; en el preceptivo Informe adjunto, el Actuario justificaba su propuesta por no haberse declarado la operación ni formalizado autoliquidación por el Impuesto de Transmisiones, devengado de conformidad con el artículo 7 del Texto Refundido del Impuesto por tratarse de concesión de servicio público, con obligación de revertir al final de la misma el "servicio con todos los bienes muebles e inmuebles, terrenos rehabilitados, elementos, instalaciones y material que le sean afectos", en perfecto estado de funcionamiento, por lo que la base imponible se había fijado por aplicación de la regla del artículo 13.3 c) del mismo Texto atendiendo, para determinar el valor de la concesión al final de la misma, por el transcurso de los 25 años de su duración más 36 meses, al coste de ejecución de las obras necesarias para la explotación de la concesión, conforme al criterio de este Tribunal Central expresado en su resolución de 16 de julio de 2003 y en las anteriores que en ella se citaban; en las conclusiones se calificaba la operación como sujeta al Impuesto en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas (Concesión administrativa) y se fijaba la base imponible sumando las cantidades constitutivas del coste de ejecución de las obras necesarias para la explotación del servicio, extraídos de la oferta base (gastos de estudios y proyectos, de tramitación, autorizaciones y licencias, inversiones en instalaciones revertibles y de puesta en marcha); en la expresión de la cuota tributaria se padeció error al consignar "1.055.910,75 €" en vez de "1.255.910,75 €", que es el resultado de aplicar el tipo del 4% a la base imponible, correctamente transcrito en el apartado "a ingresar por Acta"; el informe ampliatorio contiene también la liquidación de los intereses devengados, del 30 de julio de 2003, último día del plazo en voluntaria, al 30 de julio de 2005 671 días, habiéndose aplicado los tipos 5,50% (154 días), 4,75% (366 días) y 5,00% (150 días), por ser los vigentes respectivamente en los ejercicios 2003, 2004 y 2005, habiéndose padecido error también al consignar el importe de lo devengado en el año 2004 al aparecer "99.819,20 €" en vez de "59.819,20 €", si bien se cifraba correctamente el importe total de los intereses devengados, 114.769,60 euros.

TERCERO.- La interesada, que no había hecho uso de su derecho en el trámite de audiencia, formuló alegaciones al Acta por entender inexistente hecho imponible sujeto al no constituir el contrato celebrado entre ... y la UTE ... hecho imponible, por ser contrato atípico y de carácter mixto lo que, conforme a lo prevenido en el artículo 6 del Texto Refundido del Impuesto, obligaba a atender para su calificación al carácter de la prestación que tuviera más importancia desde el punto de vista económico, sosteniendo que en razón a las obras a ejecutar el negocio celebrado fue de obra pública, resultando la concesión accesoria e irrelevante para la calificación del contrato, por lo que la alegante había entendido que sólo se producía la sujeción a IVA, con devengo a la puesta a disposición de las obras, pero no sujeción a ITP, modalidad TPO, por ser tributos incompatibles, careciendo de relevancia el ocasional empleo de las palabras concesión o concesionario, según lo establecido en el artículo 2 del Texto Refundido del Impuesto, por cuanto el interesado no podía discutir la calificación del contrato por venir impuesta por la Administración contratante, que elabora unilateralmente cláusulas generales y particulares, implicando la presentación de la proposición la aceptación incondicionada de la totalidad de las cláusulas sin salvedad alguna; se negaba también que el contrato hubiera otorgado facultades de gestión del servicio público, por quedar la gestión tributaria en manos de la Administración contratante, ya que el servicio lo presta ella y lo cobra mediante el pago de una tasa por el usuario aunque a su vez la Administración contrate con una empresa privada la explotación de unas instalaciones para el tratamiento de residuos por la que paga una cantidad establecida en el contrato, afirmando la interesada que para la existencia de una concesión de gestión indirecta debería haber una relación de la empresa con el usuario, inexistente en el caso; asimismo negaba que hubiera existido desplazamiento patrimonial y que hubiera algún tipo de uso privativo o aprovechamiento especial del dominio público, porque los bienes afectos al servicio "nacen ya con un uso restringido"; y mostraba también su disconformidad con la base imponible fijada, por deber estarse a lo establecido en la normativa contable conforme a la cual el valor neto contable de los activos reversibles está formado por el precio de adquisición, incrementado en las mejoras y adiciones y las revalorizaciones admitidas contablemente, disminuido por las amortizaciones acumuladas y por las actualizaciones de las mismas, en su caso, doctrina aceptada por la Dirección General de Tributos cuya consulta 0143-00 de 1 de febrero de 2000 transcribía; y en cuanto a la determinación de los gastos necesarios para la reversión, puesto que ésta habría de producirse estando las instalaciones en perfecto estado de funcionamiento, exigiría ello incurrir en gastos de reparaciones y conservación que se imputarían en el ejercicio en que tuvieran lugar y no al momento de la reversión, para concluir de ello "que la base imponible puede estar constituida por un valor -que deberá justificarse técnicamente- que no tiene por qué aproximarse al valor de la inversión"; que no se trata de revertir activos nuevos, como parece creer el actuario, sino de activos usados durante el tiempo de concesión que funcionen perfectamente cuando se efectúe la reversión y que el cálculo del fondo de Inversión por parte del Actuario a efectos de determinar la base imponible del Impuesto no era acorde con la normativa de aplicación; el Jefe de Gestión e Inspección, tras rechazar las alegaciones deducidas por tratarse ciertamente de una concesión, conforme se infería de las cláusulas contractuales, de naturaleza compleja, estar concebido como servicio público el de recogida, tratamiento y aprovechamiento de residuos, estar específicamente establecido el cumplimiento del contrato a riesgo y ventura de la concesionaria, conferirse en el contrato facultades que implican la capacidad de gestión y ser evidente el desplazamiento patrimonial en primer lugar respecto de los terrenos de titularidad pública donde se iban a asentar las instalaciones, y también de las plantas de tratamiento y el vertedero, aparte haberse transferido una esfera de actuación administrativa, susceptible de medirse económicamente y asimismo por el hecho de haberse calificado como tal concesión en el propio pliego de condiciones, dictó acuerdo de liquidación el 25 de mayo de 2005, en los mismos términos de la propuesta del Actuario, señalando respecto del Fondo de Reversión, al ser cuestión pacífica la aplicación de la regla 3.c) del artículo 13 del Texto Refundido del Impuesto, que era criterio de este Tribunal Central sobre la forma de determinarlo que, a los efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, había de estarse a la reconstrucción del valor económico del activo reversible, debiéndose dotar al menos hasta el coste de ejecución de las obras necesarias para la explotación de la concesión, dada la larga duración de la concesión, pues de admitirse ser cero el valor del Fondo de Reversión se desvirtuaría la naturaleza del Impuesto; y que a mayor abundamiento, tal y como se desprendía del Impuesto de Sociedades cuya declaración había aportado la interesada a requerimiento de la Inspección, la UTE ... no había dotado ningún tipo de provisión identificada como Fondo de Reversión.

CUARTO.- Incoado expediente sancionador por no haberse liquidado el Impuesto, lo que podría constituir infracción tributaria grave siendo responsable la interesada, e incorporadas al mismo pruebas, circunstancias y datos constantes en las actuaciones inspectoras de las que resultaba haberse dejado de ingresar a la Hacienda Autonómica 1.255.910 euros, del acuerdo de inicio de fecha 15 de abril de 2005, con propuesta de imposición de sanción de 941.933,07 euros y reducida de 706.449,80 por ingreso en periodo voluntario, se dio el mismo día traslado a la interesada a efecto de alegaciones lo que efectuó el 29 del mismo mes, para reiterar la inexistencia de hecho imponible y la errónea determinación del Fondo de Inversión por inobservancia de la normativa contable y aducir no haber existido ocultación, habiendo confundido la Inspección lo que es criterio razonable de interpretación, bien argumentado, con una circunstancia agravante, sin aclarar respecto de la pretendida ocultación ni el qué ni el cómo ni el cuándo ni el dónde ni el por qué, lo que hacía inapreciable dicha circunstancia; que no podía haber ocultación cuando a juicio de la imputada no había obligación de contribuir a "consecuencia de que dicho contrato se encontraba no sujeto al concepto transmisorio del ITPAJD, en cuyo caso resultaba obligado concluir que no hay infracción tributaria grave cuando la omisión deriva de la consideración de que el hecho de la vida real susceptible de ser sometido a gravamen se encontraba extramuros del hecho imponible"; se aducía también inexistencia de infracción grave por falta de dolo o culpa, una vez admitido por el Actuario la ausencia de ánimo de defraudar; y también se cuestionaba que el acuerdo de inicio contuviera la propuesta, lo que se interpretaba como intento de imposición de plano de la sanción; tales alegaciones fueron una a una rechazadas por el Jefe de Gestión e Inspección que, en acuerdo de 30 de mayo de 2005, notificado el 9 de junio siguiente, ratificó la propuesta del Actuario e impuso sanción reducida de 706.449,80 euros por la comisión de infracción tributaria grave según el artículo 79 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, al no resultar más favorable la que derivaría de la aplicación de la Ley 58/2003, advirtiendo a la interesada que la reducción estaba supeditada al pago en periodo voluntario y a la no impugnación del acuerdo sancionador.

QUINTO.- Disconforme la interesada con el acuerdo de liquidación, notificado el 31 de mayo de 2005, promovió reclamación R.G. 2830/06 en escrito presentado el 24 de junio siguiente, fecha en la que asimismo formuló reclamación R.G. 2831/06 para impugnar el acuerdo sancionador, limitándose en ambos casos a solicitar se tuviera por interpuesta la impugnación; acumuladas ambas reclamaciones y puestos de manifiesto los expedientes conforme a lo solicitado, en nombre de la interesada se dedujo nuevo escrito el 17 de marzo de 2006 en el que se aduce error en la expresión de la base imponible de la liquidación, a tenor del Informe ampliatorio, en la determinación de los intereses de demora devengados y en el cálculo de la cuota, para reiterar después los argumentos aducidos frente a la Inspección, de inexistencia de concesión a efectos de gravamen, irrelevancia de las denominaciones utilizadas por los interesados, inexistencia de gestión de servicio público, inexistencia de relación con el usuario del servicio o de desplazamiento patrimonial y sujeción del contrato al IVA; y, subsidiariamente error en la determinación de la base imponible, por deber atenderse a la normativa contable sobre el Fondo de Reversión, y porque la reversión ha de producirse estando las instalaciones en perfecto estado de funcionamiento, lo que exigirá incurrir en gastos de reparaciones y conservación imputándose los mismos en el ejercicio en que tengan lugar y no en el momento de la reversión; y en cuanto a la advertencia de la Inspección sobre la falta de dotación, se explica ésta por deber dotarse el fondo a partir del momento en que entre en funcionamiento la explotación, estando a la sazón en la fase de construcción y redacción de proyectos; "cuestión distinta es que deba calcularse el importe a dotar, en su momento, pues dicho importe es la base imponible de TPO (en la hipótesis de que se considere que existe una concesión sujeta a dicho concepto tributario)"; se alega asimismo la existencia de cláusula suspensiva del inicio de la pretendida concesión, para sostener ser inexigible el Impuesto en el momento en que se iniciaron las actuaciones inspectoras; e improcedencia de la sanción por no haber existido ocultación y ser cuando menos razonable la opinión de la empresa en cuanto a la naturaleza del contrato; constan suspendidos los actos impugnados en acuerdo de 30 de junio de 2005 con efectos de 24 de junio anterior.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para la admisión de la impugnación planteada.

SEGUNDO.- Las cuestiones a determinar son, respecto del acto de liquidación, si concurre o no el hecho imponible del Impuesto liquidado, en caso afirmativo, si es o no correcta la base imponible aplicada y si es o no correcto el cálculo de los intereses incluidos en la liquidación; y en cuanto al acuerdo sancionador, si era o no procedente la imposición de sanción y si la impuesta es o no conforme a derecho.

TERCERO.- Las alegaciones deducidas por la interesada en lo relativo a la inexistencia de concesión son reproducción, en alguna medida reducida, de las que dedujera frente al Acta de disconformidad las cuales han sido amplia y acertadamente refutadas en el acuerdo impugnado por lo que, en aras de la brevedad, basta dar por reproducidos sus argumentos al respecto, reseñados con amplitud en los antecedentes; por lo que respecta a los intereses, en la exposición de los hechos ha quedado reflejado que se trata de un mero error numérico y que no ha tenido transcendencia práctica alguna.

CUARTO.- La base imponible de la concesión ha de determinarse conforme a lo previsto en el artículo 13 del Texto Refundido del Impuesto de 1993, cuyo apartado 3 comienza diciendo que "como norma general, para determinar la base imponible, el valor real del derecho originado por la concesión se fijará por la aplicación de la regla o reglas que, en atención a la naturaleza de las obligaciones impuestas al concesionario, resulten aplicables de las que se indican a continuación". Estas reglas son tres: a) si la Administración señalase una cantidad total en concepto de precio o canon que deba satisfacer el concesionario, por el importe de la misma; b) si la Administración señalase un canon, precio, participación o beneficio mínimo que deba satisfacer el concesionario periódicamente y la duración de la concesión no fuese superior a un año, por la suma total de las prestaciones periódicas. Si la duración fuera superior al año, capitalizando al 10 por ciento la cantidad anual que satisfaga el concesionario; y c) cuando el concesionario esté obligado a revertir a la Administración bienes determinados, se computará el valor del Fondo de Reversión que aquél deba constituir en cumplimiento de lo dispuesto en el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, o norma que lo sustituya, siendo este último apartado el aplicado.

QUINTO.- Tal era la redacción vigente al tiempo en que se otorgó la concesión siendo cierto, como sostiene la Inspección, que al respecto era criterio reiterado de este Tribunal Central que la tesis sustentada por la interesada llevaría a la fijación de un valor ridículo e insignificante para la concesión, además de quedar a expensas de un dato tan lejano como el de la extinción de ésta, lo que haría inviable la práctica de liquidación alguna en el momento de producirse el devengo del Impuesto, coincidente con el otorgamiento de la concesión por la Administración competente, al no existir norma o criterio, legal o reglamentario, que permitiera al sujeto pasivo realizar a estos efectos una estimación de dichos gastos futuros, que luego serían comprobados por la Administración a la hora de practicar la liquidación definitiva del Impuesto; que las normas del artículo 13 del Texto Refundido del Impuesto pretendían hallar el valor del derecho real que origina la concesión, es decir, del derecho de explotación de bienes o servicios en que la misma consiste, siendo exigencia intrínseca, en atención a su finalidad, la homogeneidad de las citadas normas en cuanto determinantes de resultados similares, por resultar inconcebible que el legislador hubiera arbitrado tan amplio abanico de criterios de valoración para llegar a resultados radicalmente dispares, como sucedería de prosperar el criterio interpretativo que la entidad reclamante sostiene, como ya señaló este Tribunal ya en su resolución de 2 de febrero de 1994, referida al artículo 13 del Texto Refundido del Impuesto de 1980, siendo su parecer que el fondo de reversión que aparece en el Plan General de Contabilidad bajo el epígrafe "provisiones para riesgos y gastos" con el número de cuenta 144 y en la que especifica su objeto -reconstrucción del valor económico del activo revertible, teniendo en cuenta las condiciones relativas a la reversión establecidas en la concesión-, debía dotarse al menos hasta el coste de ejecución de las obras necesarias para la explotación de la concesión, criterio expresado en resoluciones de 8 de marzo de 1995, 23 de julio, ..., 24 de mayo de 2000, ... y seguido por la Dirección General de Tributos en contestación de 13 de septiembre de 1995.

SEXTO.- Ello no obstante, el artículo 8 de la Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, con efectos a partir de 1 de enero de 2004, modificó la redacción del epígrafe c) del apartado 3 del artículo 13 del Texto Refundido del Impuesto quedando así: "Cuando el concesionario esté obligado a revertir a la Administración bienes determinados, se computará el valor neto contable estimado de dichos bienes a la fecha de la reversión, más los gastos previstos para la reversión. Para el cálculo del valor neto contable de los bienes se aplicarán las tablas de amortización aprobadas a los efectos del Impuesto sobre Sociedades en el porcentaje medio resultante de las mismas", tablas contenidas en el Anexo del Reglamento de dicho Impuesto, aprobado por Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio; y aunque la fecha de efectos de la nueva redacción es posterior al hecho imponible, cabe sostener con el Tribunal Superior de Madrid (Sentencias de 9 de febrero y 30 de marzo de 2007, de la que se ha extractado el texto reproducido) que "aún inexistiendo una definición legal clara y precisa respecto al valor del Fondo de Reversión en la redacción legal del art. 13.3.c) del RDL 1/1.993 en su redacción legal vigente al tiempo de las liquidaciones tributarias que nos ocupan, la reforma legal posterior en dicho precepto legal operada por la Ley 62/2.003, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, clarifica la cuestión litigiosa. Este nuevo texto legal, en su art. 8, da una nueva redacción al art. 13.3.c) que queda redactado del siguiente modo: ... Así pues, viene a apoyar la interpretación sostenida por el TEAR [que había hecho el Fondo de Reversión equivalente al valor neto contable de los bienes a revertir al tiempo de la reversión, más los gastos necesarios para hacer efectiva dicha reversión, porque la remisión del epígrafe c) al Plan General Contable implicaba tener en cuenta las condiciones de la reversión], resultando además que su Exposición de Motivos indica al respecto que En el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y actos Jurídicos documentados se aclara la regulación de las transmisiones patrimoniales en relación a las concesiones administrativas para definir el valor por el que computar bienes determinados que el concesionario está obligado a revertir a la Administración. Dicho valor será el neto contable a la fecha de reversión, estimado según el porcentaje medio resultante de las tablas de amortización del Impuesto sobre sociedades, más los gastos de la reversión previstos. Es decir, se trata de una norma legal posterior que aclara la redacción legal anterior y que por tanto, justifica la desestimación del recurso..."; máxime teniendo en cuenta que el criterio reiteradamente mantenido por este Tribunal Central descansaba en una supuesta exigencia intrínseca de homogeneización de las reglas aplicables como determinante de resultados similares, lo que de presente resulta insostenible; y la misma opinión sobre el Fondo de Reversión habían expresado la Dirección General de Tributos en consulta nº 143/2000 y el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas al dictar normas de obligado cumplimiento en desarrollo del Plan General de Contabilidad (resolución del I.C.A.C. de 21 de enero de 1992); por todo ello, se ofrece oportuno, aceptando que el artículo 8 de la Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social interpreta la remisión a la normativa contable contenida en la redacción anteriormente vigente, declarar improcedente la interpretación sobre estimación del valor neto contable de los bienes al momento de la reversión sostenida por la Inspección en el acuerdo de liquidación impugnado, por deber calcularse el mismo según las tablas de amortización aprobadas a los efectos del Impuesto sobre Sociedades en el porcentaje medio resultante de las mismas.

SéPTIMO.- En cuanto al acuerdo sancionador, conviene señalar en primer lugar que la interpretación razonable de la norma que se aduce no se refiere al cálculo del valor de los bienes al tiempo de la reversión, sino al hecho de no haberse declarado el otorgamiento de la concesión ni autoliquidado el Impuesto, lo que se pretende justificar por el hecho de que la prestación del servicio está sujeta a IVA; pero los términos del contrato suscrito no dejaban margen de duda razonable sobre su contenido, según razonó la Inspección a cuyos argumentos se ha remitido ya este Tribunal Central por suficientes, aparte el hecho de que el artículo 77.4 d) de la Ley General Tributaria a la sazón en vigor señalaba que "Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad tributaria, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable", presupuestos no concurrentes en el caso; a lo que cabría añadir que el hecho imponible no es el servicio de tratamiento de residuos, sino la constitución de la concesión mediante la cual se va a prestar dicho servicio, sin que pueda confundirse el negocio jurídico legitimador de la prestación del servicio con la prestación del servicio mismo, el primero sujeto al Impuesto de Transmisiones, el segundo a las normas reguladoras del IVA; por todo ello debe confirmarse la procedencia de sancionar la conducta de la interesada.

OCTAVO.- Los razonamientos que anteceden, no obstante, determinan la estimación parcial de las dos reclamaciones planteadas al deber anularse el acto liquidatorio impugnado, para que la liquidación en él contenida sea sustituida por la que resulte pertinente en aplicación "de la regla o reglas" del apartado 3 -acumulativas según reiterado criterio de este Tribunal Central-, o en su caso del apartado 4, del artículo 13 del Texto Refundido del Impuesto; y también el acuerdo sancionador para acomodar la cuantía de la sanción a imponer, cuya procedencia se ha confirmado, a la de dicha nueva liquidación.

En consecuencia,

ESTE TRIBUNAL ECONóMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en la reclamación promovida en nombre y representación de U.T.E. ..., contra acuerdo de liquidación de la Inspección de Tributos de ... de 25 de mayo de 2005, correspondiente al acta de disconformidad ...incoada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por importe de 1.370.680,35 euros, y contra sanción subsiguiente, cuantía 706.449,80 euros, ACUERDA: Estimarlas parcialmente en los términos expuestos en el Fundamento último de la presente resolución.