Resolución nº 00/1271/2010 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 6 de Octubre de 2010
| Fecha de Resolución | 6 de Octubre de 2010 |
| Concepto | Impuestos Patrimoniales |
| Unidad Resolutoria | Tribunal Económico-Administrativo Central |
RESOLUCIÓN:
En la Villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (06/10/2010), en el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio que pende de resolución ante este Tribunal Central promovido por la DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS DE ... con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra resolución de 30 de junio de 2009 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... recaída en el expediente de reclamación ... relativa a liquidación por Impuesto sobre Sucesiones dictada por los Servicios Territoriales de ... de ...
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- En fecha 22 de marzo de 2005, Doña A presentó ante los Servicios Territoriales de ... de la Conselleria de ... de ... autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la sucesión de D.ª B, fallecida el ... de 2004. Con fecha 30 de noviembre de 2006 fue dictada a la interesada por los Servicios Territoriales de ... de la ... de ... de ... liquidación nº ... relativa al concepto Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por importe de 52.427,07 euros al haberse practicado por la obligada tributaria en la autoliquidación presentada reducción en la base imponible al amparo del artículo 20.2 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en el importe del valor total de las participaciones sociales, sin deducir el importe proporcional de las deudas del caudal hereditario.
SEGUNDO.- Contra la misma la interesada interpuso reclamación económico-administrativa ... el 14 de febrero de 2007 alegando la nulidad de la comprobación de valores y error en el cálculo de la reducción del 95% del valor de las participaciones sociales, la cual fue estimada por resolución 30 de junio de 2009 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... anulando la comprobación de valores impugnada y las liquidaciones en su caso giradas que traigan causa de la misma, al considerar que a los efectos de determinar el importe de la reducción del 95%, del valor total de las participaciones sociales transmitidas, no debe detraerse la parte proporcional del total de las deudas que conforman el caudal relicto, por lo que la liquidación debe ser anulada.
TERCERO.- Contra dicha resolución ha sido interpuesto recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio por parte de la Directora General de Tributos de ... por considerar que del valor de las participaciones sociales transmitidas, ha de detraerse la parte proporcional de las deudas del caudal relicto a los efectos de calcular el importe de la reducción del 95 por 100 regulada en el artículo 20.2 de la Ley 29/1987, lo cual se deduce con claridad de la propia naturaleza de la reducción que se aplica sobre el valor que en la base imponible tenga el bien en cuestión, y que dicha referencia a "base imponible" hace necesario acudir al concepto propio de base imponible recogido en el artículo 9.a) de la Ley 29/1987 en el que se dice que constituye la base imponible en la transmisión mortis causa el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles, especificando y definiendo los artículos 12, 13 y 14 de la mencionada Ley tanto las cargas y deudas como los gastos que merecen tal calificación.
De acuerdo con lo anteriormente dicho, del valor real del bien en cuestión se deducirán las cargas o gravámenes que figuren directamente establecidos sobre el mismo y disminuyan realmente su capital o valor, como los censos y las pensiones, así como la proporción correspondiente de deudas y gastos generales que integren el caudal relicto y que tengan la consideración de deducibles conforme a los artículos anteriormente citados. Siendo esto así, la conclusión lógica que se desprende de todo lo expuesto hasta ahora es que la reducción del 95 por ciento que, por disposición legal, ha de practicarse en la base imponible para determinar la liquidable, ha de partir o recaer forzosamente sobre el valor por el que las participaciones afectadas han entrado en el patrimonio del causahabiente y este no puede ser otro que su valor real o comprobado, menos las cargas que sobre aquéllas puedan existir y menos también la parte proporcional de las deudas y gastos que afectan a toda la masa hereditaria, cuya deducción ha servido para hallar el valor neto de la adquisición individual.
CUARTO.- En el trámite concedido al efecto, el interesado presenta escrito de oposición manteniendo que la reducción debe aplicarse sobre el valor de las participaciones sin imputación de las deudas generales de la herencia, apoyando su fundamentación en la doctrina de este Tribunal.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Concurren en el presente recurso extraordinario los requisitos de competencia y legitimación que son presupuesto para su resolución por este Tribunal Central siendo la cuestión planteada en unificación de criterio la proporción de imputación de las deudas de la herencia a efectos de la reducción del 95% establecida en el art 20 de la Ley del impuesto.
SEGUNDO.- La cuestión planteada es la imputación de las deudas existentes en la herencia para la determinación del valor al que debe aplicarse la reducción del 95%, y a tales efectos debe señalarse que el criterio tradicionalmente mantenido por este Tribunal partía, como el recurrente razona, de la expresión "base imponible", lo cual remite al propio concepto de base imponible en el gravamen sucesorio que aparece recogido en el artículo 9.a) de la Ley 29/1987, en el que se dice que constituye la base imponible en la transmisión mortiscausa el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, considerando como tal el valor real de los bienes y derechosminorado por las cargas y deudas que fueren deducibles, especificando y definiendo los artículos 12, 13 y 14 de la mencionada Ley tanto las cargas y deudas como los gastos que merecen tal calificación. Siguiendo dicha argumentación, la conclusión que se desprendería de todo lo expuesto, es que la reducción del 95 por ciento que, por disposición legal, habría de practicarse en la base imponible para determinar la liquidable, habría de partir o recaer forzosamente sobre el valor por el que las participaciones afectadas han entrado en el patrimonio del causahabiente y este no puede ser otro que su valor real o comprobado, menos las cargas y deudas que directamente sobre aquéllas puedan existir, y menos también la parte proporcional de las deudas y gastos que afectan a toda la masa hereditaria cuya deducción ha servido para hallar el valor neto de la adquisición individual. Esta interpretación era la mantenida por la Dirección General de Tributos en resolución 2/1999, de 23 de Marzo y por este Tribunal (Resolución de 4 de Octubre de 2000).
Este criterio no obstante ha sido modificado por este Tribunal en recientes resoluciones, entre otras por la de 8 de Julio de 2009 (RG ...), en la que siguiendo el criterio contenido en la Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de Marzo de 2009 dictada precisamente en relación a la citada resolución de este Tribunal Central de 4 de Octubre de 2000, se viene a indicar que a efectos de determinar el valor sobre el que debe aplicarse la citada reducción, no deben incluirse las deudas generales que recaigan sobre la herencia. La citada Sentencia del Tribunal Supremo declara en sus Fundamentos jurídicos que: "Esta Sala debe confirmar el criterio mantenido por la sentencia recurrida, puesto que es cierto que la dicción literal del precepto cuestionado se refiere a que la reducción se aplicará sobre el "valor" de la empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades, sin que se especifique en la norma que por tal valor deba entenderse, como postula la recurrente, el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, incluyendo, por tanto, las deudas y gastos generales de la herencia que correspondan a los mismos y, dentro de ellos, la parte proporcional del total de deudas dejadas por el causante y también la parte proporcional de los gastos de entierro y funeral, entre otros.
Tal interpretación no puede entenderse que corresponda, como defiende la parte recurrida de este recurso, al espíritu y finalidad de la norma, pues el precepto se refiere exclusivamente al valor de la empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades y esto es independiente conceptual y realmente del valor total de la base imponible, y está compuesto por el activo que dicho valor suma o aporta a la base y el pasivo exclusivamente ligado a él, por lo que la reducción ha de practicarse sobre el valor que dicho activo fiscalmente supone, sin la minoración de conceptos, como cargas o deudas extraños a él.
Esta Sala no confirma, por tanto, el criterio interpretativo de la resolución de la Dirección General de Tributos 2/1999, pues la Ley habla del valor de una empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades como un valor separado y calculado con independencia del resto de la base, de forma que la reducción se practica sobre él, no sobre la parte proporcional que suponga, sobre la base, el neto de la empresa, negocio o participación. Imputar un porcentaje de las deudas y gastos generales, sin que aparezcan ligados a la empresa, supondría no aplicar una reducción en un 95 por 100 del valor de la empresa incluido en la base, como señala la Ley, sino una reducción en un 95 por 100 de la parte proporcional de la base imponible correspondiente a la empresa".
Conclusión de todo lo anterior es que tratándose de participaciones sociales, el valor sobre el que debe practicarse la reducción es el consignado (o comprobado) de dichas participaciones, deduciéndose exclusivamente las deudas directamente relacionadas con las mismas, entendiéndose como tales, no las propias de la empresa, las cuales vienen recogidas en su Balance habiéndose ya computado a efectos del valor de la misma, sino las que puedan entenderse relacionadas con las propias participaciones, como podría ser un préstamo contraído por el causante para la adquisición de las mismas, pero en ningún caso debe computarse la parte proporcional de las deudas generales de la herencia, de acuerdo con la nueva interpretación de la norma que se deduce de la transcrita sentencia del Alto Tribunal.
Por lo expuesto:
ESTE TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en el recurso de extraordinario de unificación de criterio promovido por la DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS DE ... ACUERDA: Desestimarlo.
