Resolución nº 00/6337/2008 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 9 de Febrero de 2010

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (09/02/2010) y en el recurso de alzada ordinario que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto por D.ª ... en representación de X con NIF: ... y domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución número ... de fecha 14 de abril de 208, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., interpuesta contra Acuerdo de 18 de mayo de 2006 de la Administración de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (referencia ...), por el que se desestima la solicitud de rectificación de la autoliquidación correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio 2001 del Impuesto sobre el Valor Añadido, denegándose la devolución solicitada de 816.780,37 euros.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 30 de enero de 2003, la entidad X presenta en la Administración de ... la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Pontevedra, resumen anual por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2002 (modelo 390-2002), en el que solicita una cantidad a devolver de 892.336,48 euros.

Con fecha 12 de mayo de 2003, la Administración de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ... dicta acuerdo por el que se comunica al obligado tributario, que en relación con su declaración resumen anual por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al ejercicio 2002, y para realizar una comprobación abreviada, al amparo y con los efectos previstos en la Ley General Tributaria 230/1963, deberá aportar la siguiente documentación:

- Justificación del carácter deducible del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en las adquisiciones o importaciones de bienes y servicios.

- Libro Registro de Facturas Emitidas.

- Libro Registro de Facturas Recibidas.

- Libro Registro de Bienes de Inversión.

En contestación al requerimiento, el sujeto pasivo X aporta la siguiente documentación:

- Libros Registro de Facturas Emitidas, Recibidas y de Bienes de Inversión.

- Resolución de la Subvención de la Diputación Provincial de ...

- Extracto de cuentas del Impuesto sobre el Valor Añadido repercutido y soportado.

Asimismo, con fecha 15 de septiembre de 2003 la entidad presenta escrito explicativo relativo al Convenio de Colaboración suscrito entre la ..., y X para la realización de actividades de promoción comercial a través de ferias y certámenes en ... en la ciudad de ...

La Administración de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ... dicta con fecha 27 de enero de 2004 liquidación provisional con nº Ref ...

De la liquidación provisional se desprende que el órgano de Gestión Tributaria ha realizado la siguiente regularización de la situación tributaria del sujeto pasivo:

1. Se observa la existencia de una diferencia de 816.780,37 euros entre las cantidades registradas en los libros como cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido deducibles y las consignadas en la declaración resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido, modelo 390 del ejercicio 2002.

2. En fecha 15 de septiembre de 2003 el contribuyente manifiesta mediante escrito, que dicha diferencia se produjo como consecuencia de cantidades percibidas de ... y demás entes fundacionales y que, por error, fueron consideradas en el ejercicio 2001 como subvenciones, aplicando como consecuencia la regla de prorrata, y no deduciéndose por tanto esa cantidad en dicho ejercicio.

3. Entendiendo posteriormente la entidad que dichas cantidades no tenían la consideración de subvenciones sino de aportaciones de capital, procedieron a efectuar una regularización de deducciones en el ejercicio 2002, aplicando en la declaración de dicho ejercicio como mayor impuesto soportado no deducido en ejercicios anteriores, la mencionada cantidad por importe de 816.780,37 euros.

4. El órgano de Gestión Tributaria considera que las cantidades percibidas de ... y demás entes fundacionales, lo son en concepto de subvención.

5. Las regularizaciones efectuadas por el sujeto pasivo, no se encuentran registradas en ninguno de los Libros Registro del Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2002.

6. Tampoco se aprecia que la regularización efectuada por la entidad se pueda ajustar a alguno de los casos previstos en la Ley del Impuesto para efectuar una regularización de deducciones de cuotas soportadas en la adquisición de bienes de inversión (acreditación de un grado efectivo de utilización distinto al inicialmente aplicado, variación del porcentaje de prorrata en más de diez puntos...) De las cuotas registradas en los libros, se toma como deducible la cantidad de 78.276,50 euros, que resulta de aplicar a las mismas el porcentaje de prorrata del 87% de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102 y siguientes de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, al haber percibido el sujeto pasivo en el ejercicio una subvención de la Diputación de ... por importe de 30.051,00 euros.

   La liquidación provisional practicada fue notificada a la entidad el día 25 de febrero de 2004.

   Disconforme la entidad con la liquidación anterior, interpone reclamación económico-administrativa nº ... ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ...

   El Tribunal Regional en resolución de fecha 21 de diciembre de 2005, estima en parte la reclamación interpuesta. Los fundamentos jurídicos en los que basa la resolución son en síntesis los siguientes:

1. El Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... considera ajustada a derecho la regularización efectuada por el órgano de Gestión Tributaria en cuanto que entiende que la forma correcta de proceder debió ser la impugnación de la declaración del Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2001, sin que se pueda considerar correcta la actuación de la entidad reclamante de incluir en su declaración del ejercicio 2002 un Impuesto sobre el Valor Añadido soportado correspondiente al ejercicio 2001, y que por tanto no consta debidamente registrado en los libros registro del ejercicio 2002. Consecuentemente, en aplicación del artículo 99 de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, serán deducibles en las liquidaciones que procedan las cuotas que estuvieran debidamente contabilizadas en los libros registro reglamentariamente establecidos.

2. La segunda cuestión objeto de regularización por el órgano de Gestión, es la minoración de las cuotas deducibles del ejercicio 2002 como consecuencia de la aplicación de la regla de prorrata, y todo ello de conformidad con lo dispuesto en los artículos 102 y siguientes de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido. El Tribunal Económico-Administrativo Regional, considera no ajustada a derecho la regularización anterior, y ello de acuerdo con lo establecido en la Sentencia de 6 de octubre de 2005 del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en el Asunto 204/2003 relativa a la compatibilidad de diversos preceptos de la Ley 37/1992 con la Directiva 77/388/CEE del Consejo, Sexta Directiva.

   La entidad interpone recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central (recurso número 1348/2006), el cual es inadmitido por razón de la cuantía por este TEAC mediante Resolución de fecha 26 de septiembre de 2007.

   Notificada de nuevo la Resolución de la reclamación por el TEAR, se interpone frente a ella recurso contencioso-administrativo ante el Tribunal Superior de Justicia.

   SEGUNDO: Una vez notificada a X la Resolución del TEAR de ... de 21 de diciembre de 2005, relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2002, presenta ante la Administración una solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada por el IVA del cuarto trimestre del ejercicio 2001, solicitando asimismo la devolución de 816.780,37 euros.

   A la entidad se le ha denegado el derecho a deducir en el ejercicio 2002 cuotas de IVA por importe de 816.780,37 euros procedentes del ejercicio 2001, y por ello solicita la rectificación de la autoliquidación del cuarto trimestre del ejercicio 2001 para deducir las cuotas de IVA que había intentado deducir en el ejercicio 2002, así como la devolución de lo ingresado de forma indebida en dicho periodo. Entiende que no ha prescrito su derecho a solicitar la rectificación de la autoliquidación porque el derecho a deducir estaba pendiente de resolución en vía administrativa. Subsidiariamente, de no aceptarse la deducción de dichas cuotas de IVA en el ejercicio 2001, invoca la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 6 de octubre de 2005 y alega que los actos basados en una legislación nacional anulada pueden impugnarse sin sujeción temporal de ningún tipo.

   Mediante Acuerdo de 18 de mayo de 2006, la Administración de ... desestima la solicitud de rectificación de autoliquidación, con la siguiente motivación:

   "El obligado tributario podrá instar la rectificación de las autoliquidaciones presentadas, así lo contempla el artículo 120.3 de la Ley 58/2003 General Tributaria, y de producirse un ingreso indebido, el artículo 221.4 de la LGT que a su vez se remite al artículo 120.3 LGT.

   El vigente artículo 8 del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, por el cual regula el procedimiento de devolución de ingresos indebidos de naturaleza tributaria (en virtud de la Disposición Derogatoria Única. 1 b) del RD 520/2005) establece que la solicitud podrá hacerse una vez presentada la correspondiente declaración-liquidación o autoliquidación, y ANTES de haber practicado la Administración la oportuna liquidación definitiva o, en su defecto, DE HABER PRESCRITO tanto el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación COMO EL DERECHO A LA DEVOLUCIÓN DEL INGRESO INDEBIDO.

   En el mismo sentido se manifiesta la Resolución 2/2005, de 14 de noviembre, de la Dirección General de Tributos, sobre la incidencia en el derecho a la deducción en el IVA de la percepción de subvenciones no vinculadas al precio de las operaciones a partir de la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 6 de octubre de 2005, en el apartado VIII punto 8, establece el efecto temporal de la sentencia, en el C " la solicitud deberá referirse siempre a ejercicios NO PRESCRITOS, como se señala en el articulo 66 de la Ley General Tributaria, precepto que limita la posibilidad de exigir la devolución de ingresos indebidos más allá del plazo de cuatro años de prescripción.

   La solicitud de rectificación de la autoliquidación del IVA 4T del ejercicio 2001, se presenta el 02-03-2006, han transcurrido más de cuatro años desde la finalización del plazo de presentación de la declaración del 2001, por lo que dicha solicitud está prescrita.

   Tampoco se han dado ninguna de las circunstancias contempladas en el artículo 68 de la LGT, para interrumpir los plazos de prescripción, pese a que el contribuyente alega que se ha presentado reclamación ante el Tribunal Económico de ... por el ejercicio 2002, dicha reclamación no interrumpe el plazo del ejercicio 2001".

   TERCERO: Disconforme la entidad con el Acuerdo anterior, interpone frente al mismo reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... (reclamación número ...), la cual es desestimada mediante Resolución de fecha 14 de abril de 2008 al entender que no resulta de aplicación el artículo 100 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido. Por tanto, al no quedar interrumpido el plazo para solicitar la rectificación del ejercicio 2001 por las actuaciones relativas al ejercicio 2002, la declaración presentada en su día es firme y no puede rectificarse ya.

   CUARTO: Finalmente, X interpone el presente recurso de alzada frente a la Resolución del TEAR de ... de 14 de abril de 2008.

   Alega la entidad que parte del IVA contabilizado en 2001 se dedujo en el ejercicio 2002, lo que no admitió la oficina gestora y se planteó reclamación ante el TEAR, el cual resolvió que la deducción debía realizarse mediante la impugnación de la declaración de IVA del ejercicio 2001. Una vez que el TEAR ha establecido que era improcedente deducir en el ejercicio 2002 es cuando procede la deducción en el ejercicio 2001. Así, el plazo de cuatro años para solicitar la devolución de ingresos indebidos comienza el 21 de diciembre de 2005, que es cuando la Administración reconoce la existencia del ingreso indebido en el ejercicio 2001.

   Subsidiariamente, de no aceptarse la deducción de dichas cuotas de IVA en el ejercicio 2001, invoca la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 6 de octubre de 2005 y alega que los actos basados en una legislación nacional anulada pueden impugnarse sin sujeción temporal de ningún tipo.

   FUNDAMENTOS DE DERECHO

   PRIMERO: Este Tribunal es competente para conocer del recurso de alzada que se examina, que ha sido interpuesto en tiempo hábil y por persona legitimada de conformidad con lo prevenido en la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre, y en el Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, de aplicación a este procedimiento.

   SEGUNDO: El derecho a deducir está regulado en los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido. En concreto, en lo que interesa al presente expediente, el artículo 99 dispone lo siguiente:

   "1. En las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación en el territorio de aplicación del Impuesto como consecuencia de las entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de servicios por ellos realizadas.

   (...)

3. El derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.

   Cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del período correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes. En todo caso, unas y otras cuotas sólo podrán deducirse cuando no haya transcurrido el plazo a que se refiere el párrafo anterior.

   En el supuesto de las ventas ocasionales a que se refiere el artículo 5.1 letra e, de esta Ley el derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración relativa al período en que se realice la entrega de los correspondientes medios de transporte nuevos".

   En ejercicio de su derecho a deducir, X dedujo en el ejercicio 2002 cuotas de IVA que habían sido soportadas en el ejercicio 2001, habiendo sido contabilizadas y registradas también en este ejercicio.

   Posteriormente, la Administración determinó la improcedencia de deducir en el ejercicio 2002 las cuotas procedentes del 2001 puesto que no se encontraban registradas en el ejercicio en que se pretendían deducir, estando pendiente de resolución firme el derecho a deducir en el ejercicio 2002.

   De acuerdo con el artículo 100 de la Ley 37/1992:

   "El derecho a la deducción caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y cuantías señalados en el artículo 99 de esta Ley.

   No obstante, en los casos en que la procedencia del derecho a deducir o la cuantía de la deducción esté pendiente de la resolución de una controversia en vía administrativa o jurisdiccional, el derecho a la deducción caducará cuando hubiesen transcurrido cuatro años desde la fecha en que la resolución o sentencia sean firmes".

   Este Tribunal debe destacar que, conforme a lo indicado en los antecedentes de hecho, frente a la liquidación practicada en el ejercicio 2002 se interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR de ... (reclamación ...), posteriormente recurso de alzada ante el TEAC (recurso 1348/2006) y, finalmente, recurso contencioso-administrativo ante el Tribunal Superior de Justicia. Este recurso contencioso-administrativo se encuentra pendiente de resolución judicial en la que se determine si X tenía derecho a deducir en el ejercicio 2002 cuotas de IVA soportadas y contabilizadas en el ejercicio 2001.

   Así, es cierto que lo que se encuentra pendiente de resolución no es el derecho a deducir en el ejercicio 2001, pero es evidente que el derecho a deducir las cuotas controvertidas en el ejercicio 2002 está relacionado y afecta directamente al derecho a deducir en el ejercicio 2001 por cuanto se trata de las mismas cuotas en ambos casos. De no esperar a la sentencia judicial que determine si en el ejercicio 2002 eran deducibles las cuotas, podría ocurrir que este TEAC estimase las pretensiones de la entidad y también el TSJ, con lo que se estaría permitiendo la deducción de las mismas cuotas dos veces; a la inversa, podría ocurrir que el TEAC desestimase las pretensiones de la entidad y el TSJ también, en cuyo caso no se estaría permitiendo la deducción de unas cuotas de IVA soportado en ninguno de los dos ejercicios.

   Siendo esto así, y evidenciándose la relación entre ambos asuntos, este Tribunal no puede decidir sobre el derecho a deducir las cuotas de IVA en el cuarto trimestre del ejercicio 2001, pero sí se estima la pretensión de la recurrente en el sentido de entender que las actuaciones que se han seguido respecto del ejercicio 2002 interrumpen el plazo para solicitar la rectificación de la autoliquidación del cuarto trimestre del ejercicio 2001 al amparo de lo previsto en el artículo 100 de la Ley 37/1992, por cuanto considera este TEAC que el derecho a deducir (aun cuando no sea el derecho a deducir de ese ejercicio, sí es el derecho a deducir esas cuotas de IVA) está pendiente de resolución en vía jurisdiccional.

   Por lo expuesto,

   EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, visto el recurso de alzada ordinario interpuesto por X con NIF: ..., contra la resolución número ... de fecha 14 de abril de 208, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., interpuesta contra Acuerdo de 18 de mayo de 2006 de la Administración de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (referencia ...), por el que se desestima la solicitud de rectificación de la autoliquidación correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio 2001 del Impuesto sobre el Valor Añadido, ACUERDA: estimar en parte la reclamación, reconociendo que no está prescrito el derecho de la entidad a solicitar la rectificación de la autoliquidación, pero sin aceptarse dicha rectificación ni la devolución de ingresos indebidos.