Resolución nº 00/1635/2011 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 21 de Marzo de 2013

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba señalada (21/03/2013), en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE GESTIÓN TRIBUTARIA DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, con domicilio a efectos de notificaciones sito en C/ Infanta Mercedes nº 37, 28020-Madrid, contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... por la que se resuelve, estimándola parcialmente, la reclamación económico-administrativa nº ... y acumulada, deducida frente al recurso de reposición interpuesto contra la liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007 y contra el acuerdo de imposición de sanción.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: De los antecedentes obrantes en el expediente resultan acreditados los siguientes hechos:

1. La Administración de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de la Delegación Especial de ... dictó acuerdo de liquidación provisional por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007, a determinada sociedad, del que resultó una minoración de 14.315,16 euros en el saldo de bases imponibles negativas provenientes de periodos impositivos anteriores pendientes de aplicación, que quedó fijado en 15.442,71 euros.

   La liquidación se fundamentó en que en su declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007, la sociedad hizo constar una base imponible negativa pendiente de compensar del ejercicio 2005 que ascendía a -33.440,48 euros, cuando en la declaración del periodo 2005 había consignado una base imponible negativa de -19.125,30 euros.

   Como consecuencia de lo anterior, se adoptó acuerdo de imposición de sanción por haber acreditado improcedentemente una base imponible negativa procedente del ejercicio 2005.

   Frente a la propuesta de resolución sancionadora, la entidad alegó que al presentar la autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades del período impositivo 2005 consignó por error unas pérdidas de 19.125,32 euros, cuando el importe correcto hubiera sido de 33.440,48 euros, y que ya en el año 2006 indicó los resultados negativos correctos de ejercicios anteriores, entendiéndolos modificados en dicho importe.

   Tanto el acuerdo de liquidación, como el de imposición de sanción fueron confirmados en reposición.

2. La entidad dedujo reclamaciones ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... (en adelante, TEAR), alegando igualmente que por error declaró en el ejercicio 2005 una base imponible negativa de 19.125,30 euros cuando la correcta era de 33.440,48 euros, y que, con motivo de la liquidación provisional del año 2007, había instado la rectificación de dicha autoliquidación aportando el balance del ejercicio 2005.

   La resolución del TEAR resuelve acumuladamente ambas reclamaciones, desestimando la reclamación contra la liquidación provisional, y estimando la interpuesta contra la sanción, considerando en relación con esta última que:

   "La cuestión que se plantea consiste en determinar si la conducta del sujeto pasivo es constitutiva de la infracción tributaria tipificada por el artículo 195 de la Ley General Tributaria. Dicho artículo establece lo siguiente: "Constituye infracción tributaria determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota en declaraciones futuras propias o de terceros. También se incurre en esta infracción cuando se declare incorrectamente la renta neta, las cuotas repercutidas, las cantidades o cuotas a deducir o los incentivos fiscales de un período impositivo sin que se produzca falta de ingreso u obtención indebida de devoluciones por haberse compensado en un procedimiento de comprobación o investigación cantidades pendientes de compensación, deducción o aplicación". La determinación improcedente de una base imponible negativa a compensar en los quince ejercicios inmediatos y sucesivos en aplicación de lo dispuesto por el artículo 25 de la LIS es una conducta orientada a preparar una defraudación, una lesión directa del crédito tributario que tendrá lugar cuando la compensación se haga efectiva y de lugar a un menor ingreso. También se incurre en la infracción del artículo 195 cuando de la regularización no resulta mayor cuota a ingresar o menor devolución por tener la sociedad bases negativas de ejercicios anteriores pendientes de compensar. Sin embargo en el presente caso, no se da ninguna de las dos circunstancias. El sujeto pasivo declaró una base imponible del ejercicio 2007 de 19.300,04 € que compensa con base negativa del ejercicio 2005, que hizo constar ascendía a 33.440,48 € cuando había declarado una base imponible de 19.125,30 €, como arriba se analiza. De acuerdo con lo arriba expresado, el sujeto pasivo en su declaración del ejercicio 2007, no está determinando una base imponible negativa de un ejercicio anterior, en concreto del ejercicio 2005, pues en la autoliquidación del ejercicio 2007 sólo puede determinar la base de este ejercicio; únicamente, ha hecho constar un saldo pendiente de dicho ejercicio incorrecto, comportamiento que no es constitutivo de la infracción tributaria del artículo 195 de la LGT".

   SEGUNDO: Frente a esta resolución económico-administrativa, formula el Director del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria el presente recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio al estimarla gravemente dañosa y errónea. En síntesis, las razones a juicio del recurrente por las que procedería la estimación del presente recurso, serían las que a continuación se exponen:

   El objeto del presente recurso se centra exclusivamente en el criterio aplicado por el TEAR que estima que la consignación en un periodo posterior de un saldo de un ejercicio anterior de forma incorrecta no encaja en la tipificación del artículo 195 de la LGT. Sobre esta cuestión se considera que ya se ha pronunciado el Tribunal Económico-Administrativo Central con fecha 23 de mayo de 2003, estimando recurso de alzada para unificación de criterio interpuesto también por el mismo Departamento acordando en el fallo lo siguiente: "Estimarlo, declarando que puede constituir infracción tributaria, de acuerdo con lo establecido por el artículo 79 d) de la LGT, la consignación de bases imponibles negativas que no se ajustan a las inicialmente declaradas en las declaraciones que medien entre la inicial y aquella en que esas bases negativas se compensen, siempre que no hubiera sido sancionado en la declaración originaria de las mismas".

   La razón de recurrir la misma cuestión es que el pronunciamiento del TEAR se está refiriendo a la normativa actualmente aplicable, esto es al artículo 195 de la Ley 58/2003, y el pronunciamiento de la citada resolución del TEAC se dictó en relación al artículo 79 letra d) de la anterior Ley General Tributaria 230/1963. En opinión del Director recurrente, el criterio que tendría que seguir aplicando el TEAR debería de ser el sentado en la Resolución en unificación de criterio citada de 23 de mayo de 2003, ya que la tipificación de la infracción contenida en los dos preceptos es esencialmente la misma.

   Asimismo alega que como las bases imponibles negativas se pueden compensar con rentas positivas en los años siguientes, el seguimiento de los saldos a través de dicho período se ha de efectuar con diligencia por el sujeto pasivo. En principio, si el error en el saldo proviene de que en su momento se autoliquidó incorrectamente la base imponible, será en aquel año cuando se deba sancionar la determinación incorrecta de la base negativa a trasladar a ejercicios siguientes. Ahora bien, puede haber otras situaciones en que se pone en riesgo la cuota a ingresar en ejercicios futuros; a su entender dicho riesgo se mantiene y se agudiza a medida que transcurren los años, cuando en un determinado año se hace figurar un saldo que no coincide con el de la declaración en que se determinó la base negativa. En apoyo de su tesis cita la consulta de fecha 7 de febrero de 2000 de la Dirección General de Tributos.

   En conclusión, no comparte el Director la conclusión del TEAR de que la infracción del artículo 195 sólo se puede producir en el ejercicio en el que se cuantifica la base imponible negativa, por lo que se solicita de este TribunalCentral que unifique criterio en el sentido de declarar que : "puede constituir infracción tributaria, de acuerdo con lo establecido por el artículo 195 de la LGT, la consignación de bases imponibles negativas que no se ajustan a las inicialmente declaradas en las declaraciones que medien entre la inicial y aquella en que esas bases negativas se compensen, siempre que el obligado tributario no hubiera sido sancionado en la declaración originaria de las mismas".

   TERCERO: Puesto de manifiesto el expediente a la sociedad que fue interesada en la reclamación recurrida, y cuya situación jurídica particular en ningún caso se va a ver afectada por la resolución del presente recurso extraordinario para la unificación de criterio de conformidad con el artículo 242 de la Ley General Tributaria, no presentó escrito de alegaciones.

   FUNDAMENTOS DE DERECHO

   PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo para la admisión a trámite del presente recurso, según lo dispuesto en el artículo 242 de la Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, Ley General Tributaria.

   SEGUNDO: La cuestión que se plantea en el presente recurso consiste en determinarsi tiene cabida o no en el tipo infractor configurado en el artículo 195 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, la conducta consistente en consignar bases imponibles negativas como procedentes de un determinado ejercicio, que no se ajustan a las inicialmente declaradas en ese ejercicio, en alguna de las autoliquidaciones que median entre la declaración inicial y aquella posterior en las que tales bases efectivamente se compensen.

   TERCERO: El artículo 25 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, prevé que las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser actualmente compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos. Este plazo ha sido objeto de sucesivas ampliaciones, estando fijado en quince años en la redacción original del precepto, y habían quedado regulado en normas anteriores en diez y siete años.

   Por su parte, el artículo 195 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, dispone en su apartado 1 que:

   "Artículo 195. Infracción tributaria por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios aparentes.

1. Constituye infracción tributaria determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros.

   También se incurre en esta infracción cuando se declare incorrectamente la renta neta, las cuotas repercutidas, las cantidades o cuotas a deducir o los incentivos fiscales de un período impositivo sin que se produzca falta de ingreso u obtención indebida de devoluciones por haberse compensado en un procedimiento de comprobación o investigación cantidades pendientes de compensación, deducción o aplicación.

   La infracción tributaria prevista en este artículo será grave.

   La base de la sanción será el importe de las cantidades indebidamente determinadas o acreditadas. En el supuesto previsto en el segundo párrafo de este apartado, se entenderá que la cantidad indebidamente determinada o acreditada es el incremento de la renta neta o de las cuotas repercutidas, o la minoración de las cantidades o cuotas a deducir o de los incentivos fiscales, del período impositivo".

   El inmediato antecedente legislativo de este precepto está constituido por el artículo 79 letra d) de la Ley 230/1963 General Tributaria, el cual establecía que constituía infracción grave, entre otras, la siguiente conducta: "d) Determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos de impuesto, a deducir o compensar en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros".

   A la vista de la definición del tipo infractor en el actual artículo 195 de la Ley 58/2003 en términos semejantes a la en su día prevista en el artículo 79 letra d) de la Ley 230/1963, este Tribunal Central estima que el criterio en su día expresado en la interpretación de la Ley 230/1963 mantiene su validez y plena vigencia.

   Así, en Resolución 531/2002, de fecha 23 de mayo de 2003, por la que se resolvió también recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, deducido igualmente contra Resolución del TEAR de ..., este Tribunal Central formuló las siguientes consideraciones:

   "TERCERO: El artículo 77 la Ley General Tributaria (...) define las infracciones tributarias como "Las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas en las Leyes. Las infracciones son sancionables incluso a título de mera negligencia". La invocada Ley 25/1995, cuyas modificaciones introducidas a la Ley General Tributaria, afectan entre otros extremos a la calificación de las infracciones tributarias, en su artículo 79 califica como infracciones graves: "d) Determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos de impuesto a deducir o compensar en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros", añadiendo el invocado texto legal en su artículo 88-1 que: "Cuando las infracciones consistan en la determinación de cantidades, gastos o partidas negativas a compensar o deducir en la base imponible de declaraciones futuras, propias o de terceros, se sancionarán con multa pecuniaria proporcional del 10 por 100 de la cuantía de los referidos conceptos, sin perjuicio de la reducción establecida en el apartado tres del artículo 82 de esta Ley. Cuando las infracciones consistan en la indebida acreditación de partidas a compensar en la cuota o de créditos tributarios aparentes, se sancionarán con multa pecuniaria proporcional del 15 por 100 de las cantidades indebidamente acreditadas, sin perjuicio de la reducción establecida en el apartado tres del artículo 82 de esta Ley. Las sanciones impuestas conforme a lo previsto en este apartado serán deducibles en la parte proporcional correspondiente de las que pudieran proceder por las infracciones cometidas ulteriormente mediante la compensación o deducción de los conceptos aludidos, o por la obtención de devoluciones derivadas en los mismos".

   CUARTO: La resolución de la cuestión controvertida exige también el examen de las normas fiscales que regulan la compensación de bases imponible negativas que son aplicables al supuesto que nos ocupa, ejercicio 1996, Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que según su Disposición Final Undécima, entró en vigor el 1 de enero de 1996, y es aplicable a los períodos impositivos que se inicien a partir de dicha fecha; si bien, haremos también referencia a la regulación de dicho tema por la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, y el Reglamento que la desarrolla, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, aplicable a los ejercicios en los que se generaron las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores que la entidad interesada se puede compensar en el ejercicio de que se trata. 1º.- Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades, y Reglamento de dicho Impuesto de 1982 que la desarrolla. El artículo 18 del mencionado texto legal establece que: "Si en virtud de las normas aplicables para la determinación de la base imponible ésta resultase negativa, su importe podrá ser compensado en los cinco ejercicios inmediatos y sucesivos". Dicho precepto legal fue desarrollado por los artículos 156 a 163, del invocado texto reglamentario, debiendo destacarse, por lo que al presente supuesto afecta, lo establecido por su artículo 156, que tras reproducir lo dispuesto por el referido artículo 18 de la Ley 61/1978, señala que: "1...distribuyendo la cuantía en la proporción que el sujeto estime conveniente. 2. A estos efectos, la base imponible derivada de las operaciones realizadas en el ejercicio se minorará por el importe que la sociedad decida compensar de las bases imponibles negativas habidas en los cinco años precedentes", así como lo señalado por su artículo 158, conforme al cual: "La compensación de las bases imponibles se realizará por el propio sujeto pasivo al tiempo de formular la declaración del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las facultades de comprobación que correspondan a la Administración tributaria". El mencionado texto reglamentario, en su artículo 157 dispone que: "En ningún caso se podrá deducir en concepto de compensación de pérdidas, en un ejercicio, un importe superior a la base imponible positiva derivada de las operaciones realizadas en el mismo", añadiendo en su artículo 159 que: "La compensación de pérdidas se ajustará a los siguientes requisitos: "a) Que se trate de bases imponibles negativas con carácter definitivo, bien por haber sido comprobadas por la Inspección, bien por haber ganado la prescripción. En tanto no tengan carácter definitivo, las compensaciones realizadas por el sujeto pasivo tendrán la consideración de provisionales, pudiendo ser objeto de rectificación posterior por la Administración Tributaria". 2º.- Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que como se señaló anteriormente entró en vigor el 1 de enero de 1996, y es aplicable a los períodos impositivos que se inicien a partir de dicha fecha, en el artículo 10 dispone que: "La base imponible estará constituida por el importe de la renta en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores", señalando en el artículo 23 en su redacción originaria, que: "1. Las bases imponibles negativas podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los siete años inmediatos y sucesivos". Posteriormente, dicho precepto legal ha sido objeto de diversas modificaciones, asípor lo que al presente expediente afecta hay que destacar las siguientes: A) Redacción dada al artículo 23 de la invocada Ley 43/1995 por la Disposición Final 2-a(tercero, de la Ley 40/1998, de 30 de diciembre [aplicable a los períodos impositivos iniciados entre el 1 de enero de 1999 y el 31 de diciembre de 2001]: "1. Las bases imponibles negativas podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los diez años inmediatos y sucesivos...5. El sujeto pasivo deberá acreditar, en su caso mediante la exhibición de la contabilidad y los oportunos soportes documentales, la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas cuya compensación pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron". B) Redacción dada al artículo 23 de la mencionada Ley 43/1995 por el artículo 2.Ocho de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre , de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social [aplicable a los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2002]: "1.Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los quince años inmediatos y sucesivos...5.El sujeto pasivo deberá acreditar la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas cuya compensación pretenda, mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación, la contabilidad y los oportunos soportes documentales, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron", añadiendo la Disposición Transitoria Cuarta de la referida Ley 24/2001 que: "Las bases imponibles negativas pendientes de compensación al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2002, podrán compensarse en el plazo y con los requisitos establecidos en el apartado 1 del artículo 23/ de la 43/1995..., contado a partir de la finalización del período impositivo en el que se determinaron dichas bases imponibles negativas".

   QUINTO: Los modelos de declaración-liquidación del Impuesto sobre Sociedades, se aprueban cada año mediante Orden Ministerial. Con la entrada en vigor de la invocada Ley 43/1995, fue necesario hacer en los modelos de declaración del Impuesto sobre Sociedades las necesarias adaptaciones a la nueva estructura del mismo (en concreto, los modelos del ejercicio 1996, se aprobaron por Orden Ministerial de 20 de marzo de 1997). Los citados modelos tienen un apartado denominado "Detalle de la compensación de bases imponibles negativas" (cuya estructura se ha reproducido detalladamente en el Antecedente de Hecho Segundo de la presente Resolución), solicitándose en el mismo que sea cumplimentado por el sujeto pasivo, y que dispone de las siguientes columnas: "Pendiente de aplicación al principio del ejercicio", "Aplicado en esta liquidación", "Pendiente de aplicación en ejercicios futuros". El importe total de lo "Aplicado en esta liquidación" (casilla 547) se lleva directamente a la hoja de liquidación como una disminución del resultado contable (página 6 de la declaración Modelo 201 del Impuesto sobre Sociedades). A su vez, el "Saldo pendiente de aplicación en ejercicios futuros" (casilla 717) va a ser el punto de partida en la declaración posterior como "saldo pendiente de aplicación al principio del período" (casilla 716). El contenido del apartado de la declaración del Impuesto sobre Sociedades relativo al "Detalle de la compensación de bases imponibles negativas", puesto en relación con la normativa transcrita en los Fundamentos de Derecho precedentes sobre la compensación de bases imponibles negativas, pone de manifiesto, por un lado, que dicho detalle tiene la naturaleza de una "cuenta de crédito", en la que se van fijando los diferentes saldos [pendientes de aplicación a principio de ejercicio, y, pendiente de aplicación en ejercicios futuros], y, por otro, que los datos que en dicho apartado se consignen por el sujeto pasivo trascienden de lo meramente informativo, ya que tienen una incidencia directa en la determinación de saldos a aplicar en el ejercicio corriente y en los futuros, habiendo alcanzado mayor trascendencia tras las sucesivas modificaciones del invocado artículo 23 de la Ley 43/1995, que inicialmente fijó un plazo de 7 años para poder efectuar la compensación de bases imponible negativas, más tarde se amplió a 10 años, y despuésa 15 años, modificaciones que, además, han permitido que las bases imponibles negativas que estuvieran pendientes de compensación al inicio del primer período impositivo en que fuese aplicable el nuevo plazo, pudiesen compensarse en el nuevo plazo, contado a partir del período impositivo en el que se determinaron dichas bases imponibles negativas.En apoyo de la conclusión anterior, hay que señalar que las invocadas Ley 61/1978 y Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades, reconocen a los sujetos pasivos de dicho concepto impositivo el derecho a compensar bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, siendo el ejercicio de dicho derecho de carácter potestativo, y debiendo ser el sujeto pasivo el que decida, dentro de los límites legales y reglamentarios establecidos para ello, si ejercita su derecho a la compensación, así como el importe de la misma".

   Expuestas las consideraciones anteriores, este Tribunal Central estimó entonces y estima ahora que una interpretación integradora de la normativa transcrita en el Fundamento de Derecho Tercero de la presente Resolución, debe llevarnos a diferencias una serie de supuestos, que se pueden reconducir a dos (si bien, se quiere advertir que en ningún caso se trata de una clasificación cerrada), en los que el sujeto pasivo se puede encontrar al consignar erróneamente en el apartado destinado al "Detalle de la compensación de bases imponibles negativas" de su autoliquidación, el saldo pendiente de aplicación en ejercicios futuros:

   A)Supuesto 1. El error en el saldo pendiente de aplicación en ejercicios futuros se debe a que la base imponible negativa se autoliquidó incorrectamente en el ejercicio origen de la misma. En este caso, la determinación incorrecta de la base negativa a trasladar a ejercicios siguientes, se debe sancionar en el ejercicio origen en que se autoliquidó incorrectamente la base imponible negativa.

   B)Supuesto 2. Consignación de saldos erróneos de bases imponibles negativas pendientes de aplicación en ejercicios futuros, habiéndose autoliquidado correctamente la base imponible negativa en el ejercicio origen de la misma. Este supuesto, por lo razonado anteriormente respecto a la naturaleza de "cuenta de crédito" que tiene la parte de la declaración del Impuesto sobre Sociedades destinada al detalle de la compensación de bases imponibles negativas, y a la incidenciadirecta que el contenido de dicha parte tiene en la determinación de saldos a aplicar en el ejercicio corriente y en los futuros, podría ser sancionado al amparo del artículo 195 de la Ley 58/2003 General Tributaria, al ser una infracción consistente en la declaración improcedente de una cantidad a compensar en la base de una declaración futura, siempre que no hubiera sido sancionado en la declaración originaria de las bases imponibles negativas, lo que queda vedado por el principio de "non bis in idem".

   Finalmente, se quiere subrayar que, a mayor abundamiento, este criterio del Tribunal Central es también sostenido por diferentes Tribunales Superiores de Justicia; así, baste citar, por todas, sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-León de fecha 30 de septiembre de 2010 (Rec. nº 1593/2005) y sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de fecha de 8 de marzo de 2012 (Rec. nº 151/2009) y de 26 de abril de 2012 (Rec. nº 1246/2008).

   Por lo expuesto,

   EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, visto el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio promovido por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE GESTION TRIBUTARIA DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra resolución del Tribunal Regional de ..., ACUERDA ESTIMARLO, fijando como criterio el siguiente:

   Puede constituir infracción tributaria, de acuerdo con lo establecido por el artículo 195.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, la consignación de bases imponibles negativas pendientes de aplicación en ejercicios futuros, que no se ajustan a las inicialmente declaradas, en las declaraciones que medien entre la inicial y aquella en que esas bases negativas efectivamente se compensen, siempre no hubiera sido sancionado en la declaración originaria de las mismas.

   En cambio, en el caso de que el importe falseado o inexacto del saldo pendiente de aplicación en ejercicios futuros se deba a que la base imponible negativa se autoliquidó incorrectamente en el ejercicio origen de la misma, la infracción tributaria por determinar incorrecta la base negativa a trasladar a ejercicios siguientes, se debe sancionar en el ejercicio origen en que se autoliquidó incorrectamente dicha base imponible negativa.