Resolución nº 00/749/2007 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 22 de Octubre de 2008

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid en la fecha arriba señalada (22/10/2008), en el recurso de alzada que pende ante este Tribunal Económico-Administrativo Central interpuesto en nombre y representación de X, S.A. por D. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en el de D. ..., contra la resolución de ... de 2006 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., por el que se confirma el acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria por importe de 780.499,07 €.

ANTECEDENTESDEHECHO

PRIMERO: Por acuerdo de 16 de abril de 2003 del Jefe de la Dependencia Regional de Recaudación de la Agencia Tributaria ..., se declaró a la sociedad X, S.A. responsable solidaria de las deudas tributarias contraídas por Y, S.A. hasta el importe de 780.499,07 €, de conformidad con lo establecido en el artículo 131.5.a) de la Ley 230/1963.

SEGUNDO: Contra el acuerdo anterior el representante de X, S.A. interpuso reclamación económico-administrativa ... ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., mediante escrito de 9 de agosto de 2003, cuyas alegaciones se recogen a continuación resumidamente: 1) No rebatirá la mayoría de afirmaciones y comentarios del acuerdo de derivación, ya que su inconsistencia los desprestigia por sí mismos. 2) No ha existido por parte de la interesada ocultación de bienes o derechos de la deudora principal. No pueden tenerse en cuenta los hechos anteriores al 18 de enero de 2002, fecha en que se providenciaron de apremio las liquidaciones ahora derivadas, porque las actuaciones anteriores a esa fecha se realizaron en ejecución de unas liquidaciones anuladas por resolución del propio Tribunal Regional, y después de esa fecha X, S.A. no ha recibido ninguna orden de embargo o requerimiento de información que hubiera podido incumplir. Incluso en el desarrollo de lo que la Administración llama "procedimiento viejo" (actuaciones relativas a las liquidaciones que luego fueron anuladas por el Tribunal Regional), no existió ninguna ocultación de derechos que pueda fundamentar la responsabilidad. En cuanto a la diligencia de embargo de créditos a favor de Y, S.A. notificada a X, S.A. el 20 de octubre de 2000, no se entiende por qué la existencia de una nota de abono de 5.598.706 ptas. de 2 de octubre de 2000 se considera acto de ocultación maliciosa. En todo caso, el alcance de la responsabilidad se limitaría a ese importe y no al derivado. 3) Ausencia de notificación de los elementos esenciales de las liquidaciones que son objeto de derivación, vulnerándose el artículo 37.4 de la Ley General Tributaria y se impide a la interesada ejercitar los derechos del deudor originario en lo que se refiere a la posibilidad de impugnar la procedencia de las liquidaciones tributarias derivadas. No obstante, las liquidaciones en cuestión han sido impugnadas por el deudor principal por lo que si son anuladas debe anularse también el acto de derivación. 4) Vulneración del artículo 37.3 de la misma Ley porque se han derivado los recargos de apremio, privando a la interesada de la posibilidad de ingresar en periodo voluntario.

TERCERO: El Tribunal Regional dictó resolución de ... de 2006, estimando parcialmente la reclamación. En el fallo se confirma "el acuerdo de derivación de responsabilidad impugnado en relación con las liquidaciones por Impuesto sobre Sociedades de 1989 a 1992, números de liquidación ... y ... y anulando la declaración de responsabilidad en cuanto a la liquidación del Impuesto sobre Sociedades 1988 número de liquidación ..., en el sentido del fundamento jurídico cuarto, todo ello sin perjuicio de la facultad de la Administración gestora de dictar un nuevo acuerdo de derivación de responsabilidad por este ejercicio 1988, por la nueva liquidación que pudiera dictarse en ejecución de la resolución de la reclamación ...". La argumentación es la siguiente:

1. - El Tribunal considera que los hechos recogidos en el acuerdo de derivación de responsabilidad están probados por los diferentes documentos incorporados al expediente.

2. - La valoración de la ocultación maliciosa no es una cuestión puntual, sino que debe considerarse el conjunto:

   2.1.- X, S.A. era dueña directa de las acciones de Y, S.A. en los años en que se devengaron las deudas tributarias y ha continuado ejerciendo el control de la misma, aunque después ese control se ejerza a través de otra sociedad del grupo (Z, S.A.). Y, S.A. servía a los negocios de su sociedad matriz, realizando actividades no comprendidas en su objeto social. Los antecedentes como el de que las relaciones económicas de Y, S.A. son exclusivamente con las sociedades vinculadas X, S.A. y W, S.A. (luego fusionadas), el que un empleado de X, S.A. sea el administrador único de Y, S.A., el que los gastos que paga Y, S.A. se realizan para cubrir las necesidades de la matriz, la forma de proceder a la hora de facturar sus servicios y de cobrar esas facturas, llevan a la conclusión de que Y, S.A. no es más que un mero apéndice de X, S.A.

   2.2.- En el acuerdo de derivación se hace constar que esa sustitución del objeto social, que podría afectar a la existencia misma de la sociedad en cuanto causa de disolución de las previstas en el artículo 260.1.3º de la Ley de Sociedades Anónimas, y el carácter instrumental o incluso ficticio de la sociedad, llevan a la Administración tributaria a fundamentar la derivación en la doctrina jurisprudencial denominada de levantamiento de velo, recogida en varias sentencias del Tribunal Supremo y Constitucional que cita. Entiende el Tribunal Regional que el órgano administrativo analizó el caso correctamente, determinando las circunstancias que habilitan y requieren la aplicación de la citada doctrina, en cuya virtud no cabe sino concluir que la sociedad interpuesta Y, S.A. es una mera prolongación artificiosa de X, S.A. por lo que las deudas contraídas por la primera deben exigirse a la segunda como auténtica responsable.

   2.3.- En cuanto a la nota de abono, X, S.A. es la única que provee de ingresos a Y, S.A. en cuanto única destinataria de sus servicios, por lo que la Hacienda Pública únicamente podrá cobrar sus créditos si X, S.A. decide que Y, S.A. cuente con recursos económicos que puedan embargarse, como son los créditos mercantiles a su favor. Y, S.A. nunca tendrá patrimonio, ni efectivo o depósitos bancarios, ni siquiera créditos frente a X. S.A. si ésta no quiere, en cuanto determina cuánto le va a facturar Y, S.A. y en cuánto anula créditos con una simple anotación contable o nota de abono.

   2.4.- Los hechos descritos, a los que se suman los retrasos o la falta de contestación de requerimientos de información no pueden considerarse aisladamente; todos ellos ponen de manifiesto un abuso malicioso del derecho y una ocultación de los bienes para evitar su traba, interponiendo otra sociedad entre la Hacienda Pública y el verdadero deudor, que por otra parte ha disfrutado de la deducción fiscal de las facturas recibidas de Y, S.A. En consecuencia, hay un único origen de recursos económicos en este entramado, consistente en la actividad económica real desarrollada por X, S.A.

3. - En cuanto a la cuantía de la responsabilidad de X, S.A. dado que Y, S.A. viene prestando servicios continuados a X, S.A. resulta que la deuda se habría podido cobrar completa por ello, además de ser la única forma de hacerla efectiva. Por tanto, en aplicación de la doctrina del levantamiento del velo citada, X, S.A. ha de ser declarada responsable de la totalidad de la deuda pendiente de Y, S.A. Ahora bien, parte del importe derivado, concretamente 160.665,40 €, corresponde a la liquidación ..., anulada por resolución de ... de 2003 nº ... del propio Tribunal Regional.

4. - En relación con la ausencia de notificación de los elementos esenciales de las liquidaciones, hay que citar la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central para unificación de criterio de 18 de diciembre de 2003, de acuerdo con la cual la responsabilidad solidaria del artículo 131.5 no es responsabilidad de carácter tributario de las previstas en el artículo 37 de la Ley General Tributaria, sino que encuentra su fundamento en lo establecido en el artículo 1902 del Código Civil. En consecuencia, no son aplicables al caso ni el citado artículo 37 ni el 12 del Reglamento General de Recaudación, sino el 118 de éste. En la responsabilidad del artículo 131.5 no está prevista la posibilidad de que el declarado responsable pueda impugnar las liquidaciones originarias. Por otra parte, al no ser de aplicación tampoco el apartado 3 del artículo 37, la responsabilidad sí alcanza a los recargos de apremio que las deudas derivadas ya habían devengado frente a la deudora principal.

   CUARTO: Disconforme la interesada con la resolución anterior, notificada el día 5 de diciembre de 2006, interpone el presente recurso de alzada mediante escrito del siguiente día 29, en el que alega, resumidamente, lo siguiente: 1) Que el acuerdo de derivación impugnado contiene incorrecciones como la de afirmar que X, S.A. es la dueña de Y, S.A. cuando en otro punto del propio acuerdo se indica que la propietaria del 99'4 % de esta última es Z, S.A. 2) El proceso de apremio seguido contra Y, S.A. se inició mediante providencias de 18 de enero de 2002. Desde esa fecha y hasta que se inicia el procedimiento de derivación de responsabilidad en julio de 2002, X, S.A. no recibió ninguna orden de embargo ni ningún requerimiento de información por parte de la Administración para obtener información sobre las relaciones comerciales con la deudora, por lo que no se entiende qué ocultación se imputa. 3) Con anterioridad a las providencias de apremio de 2002 citadas, hubo otras que fueron anuladas por el Tribunal Regional, al ser anuladas las liquidaciones de las que procedían. No obstante la Administración dice que se consideran los hechos acaecidos en el procedimiento nuevo y en el procedimiento viejo, ya que conforman una actitud que no ha cambiado con las vicisitudes que afectaron a los actos de liquidación. Pero tampoco existió ninguna ocultación en el denominado procedimiento de apremio viejo. La única acusación concreta que se hace es la relativa a la nota de abono de fecha 2 de octubre de 2000: dentro del procedimiento de apremio viejo contra Y, S.A. se notificó a X, S.A. el 20 de octubre de 2000 una diligencia de embargo de los derechos de crédito que tuviese pendientes de pago a la primera, que se respondió indicando que estaba pendiente la cantidad de 104.325 ptas. En la documentación remitida constaba también la nota de abono de 5.598.706 ptas. expedida por Y, S.A. el 2 de octubre de 2000. No se entiende por qué se califica esta nota de abono de ocultación maliciosa, pero en caso de que así fuera el alcance de la responsabilidad vendría limitado a ese importe. 4) No existe base legal para la derivación, puesto que los hechos no encajan en de ningún modo en el artículo 131.5 de la Ley General Tributaria. Por ello la Administración ha creado un nuevo supuesto de responsabilidad en virtud del cual las sociedades deben hacerse cargo de las obligaciones tributarias de sus filiales, como indica de manera expresa el Tribunal Regional. Este Tribunal basa su pronunciamiento en la doctrina jurisprudencial del levantamiento de velo, pero en el momento en que ocurrieron los hechos no existía base legal para la aplicación de esa doctrina. De hecho, ha sido la Ley 36/2006, de 29 de noviembre la que ha configurado legalmente este supuesto como supuesto de responsabilidad, introduciendo dos nuevos apartados en el artículo 43 de la Ley 58/2003. Pero estos supuestos introducidos se configuran como supuestos de responsabilidad subsidiaria, no solidaria. 5) Ausencia de notificación de los elementos esenciales de las liquidaciones que son objeto de derivación, y extensión de la derivación a los recargos de apremio, por lo que se vulnera el artículo 37 de la Ley 230/1963. Solo a partir de la entrada en vigor de las modificaciones normativas introducidas en la Ley 58/2003 por la 36/2006 pueden exigirse los recargos de apremio. Además, las liquidaciones han sido impugnadas por el deudor principal, y en la actualidad se hallan pendientes de resolución.

   Por todo ello solicita la anulación del acuerdo de derivación y subsidiariamente que se eliminen los recargos exigidos.

   FUNDAMENTOSDEDERECHO

   PRIMERO: Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para la admisión a trámite del recurso, en el que la cuestión planteada consiste en determinar si es conforme a derecho el acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria.

   SEGUNDO: La deudora principal Y, S.A. (antes denominada V, S.A. y antes T, S.A.) fue constituida por X, S.A. y W, S.A. (fusionadas en 1997) y por una persona física (titular de dos de las cuarenta acciones). El acuerdo de derivación indica en el Fundamento de Derecho III, punto I, que "X, S.A. era, y es, dueña de las acciones de Y, S.A. aunque ahora se declare como dueña a otra entidad, Z, S.A., que por otra parte no es más que otra persona jurídica del grupo". Que después de esto, y del resto del relato de la trayectoria accionarial de las entidades a que se refiere diga en el Fundamento V "...Y, S.A. por sí y en su calidad de dueña de X, S.A." no es incongruente; está perfectamente explicado y procede la afirmación. A esto se puede añadir lo que el Tribunal Regional establece en el Fundamento de Derecho Cuarto de su resolución "X, S.A. era dueña directa de las acciones de Y, S.A. en los años en que se devengaron las deudas tributarias y ha continuado ejerciendo el control de la misma, aunque después ese control se ejerza a través de otra sociedad del grupo, como es Z, S.A....."

   TERCERO: La ocultación que se imputa es por la consideración de que Y, S.A. no es más que un mero apéndice de X, S.A. cuyo carácter instrumental sirve para que se le imputen deudas que realmente corresponden a la declarada responsable; así, no es mera desatención a algún requerimiento lo que motiva la ocultación imputada, por más que tal desatención existiera, y como ejemplo se puede citar la relativa al requerimiento efectuado con fecha 26 de marzo de 2001, cuyo relato se encuentra en los Hechos Acreditados VI, punto 6. Si de desatenciones y dilaciones se trata, no puede tenerse en cuenta sólo el periodo que le parezca oportuno a la recurrente. El procedimiento llevado a cabo por la Inspección inicialmente dio lugar a unas liquidaciones contra la deudora principal que fueron impugnadas ante el Tribunal Regional, que dictó resoluciones estimando parcialmente, pronunciamientos confirmados por este Tribunal Central en resoluciones de ... de 2001. El Tribunal Regional había acordado la anulación de las liquidaciones por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1988 a 1992, y su sustitución por unas nuevas en que se admitiera la deducción de determinados gastos. En consecuencia, la Administración tributaria liquidó nuevamente. Por esta circunstancia la interesada se refiere a los procedimientos viejo y nuevo, y la Administración tributaria recoge las actuaciones del primero anteriores a la liquidación, porque no fueron anuladas, y así puede referirse a la actitud de la interesada y al funcionamiento efectivo de las relaciones entre las entidades implicadas, haciendo el relato completo de lo acontecido, que se encuentra en el propio acuerdo de derivación, al que nos remitimos.

   CUARTO: La derivación de responsabilidad ha de hacerse de la totalidad de las deudas de la deudora principal, y no sólo del importe de la nota de abono. Y ello porque la responsabilidad de la interesada no se circunscribe a esa actuación sino que es la consecuencia de la propia dependencia que Y, S.A. tiene de X, S.A. y de todas las actuaciones de ambas, descritas de forma resumida en el Antecedente de Hecho Tercero de la presente y de forma completa y demoledora en el propio acuerdo de derivación y en la resolución del Tribunal Regional. En cuanto a la inaplicabilidad de la doctrina jurisprudencial del levantamiento de velo con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 36/2006, hay que decir que precisamente esa doctrina jurisprudencial es anterior a la Ley citada, y permite que en fase recaudatoria pueda imputarse la responsabilidad regulada en el artículo 131.5 de la Ley 230/1963, como en el presente caso, en los supuestos en que la existencia de sociedades meramente instrumentales de otras sea utilizado en perjuicio de terceros. Las sentencias del Tribunal Supremo que se refieren a esto -y que cita el Tribunal Regional en su resolución-, son la explicación de ese fenómeno y la constatación de su conformidad con lo dispuesto en el artículo 131.5 citado. El hecho de que con posterioridad el legislador haya modificado la vigente Ley General Tributaria no significa que con anterioridad las conductas como la que en el presente caso se analizan no puedan ser objeto de aplicación de ese artículo, sino tan sólo que el legislador ha considerado oportuno regular de una manera más adecuada, expresa y clara unas actuaciones contrarias a derecho. Por último, indicar que no se trata de imputar a las sociedades matrices las deudas de las filiales en todo caso; tan sólo en aquellos casos en que la propia existencia y actuación de las filiales esté encaminada al perjuicio de terceros, en nuestro caso de la Hacienda Pública.

   QUINTO: Como ya se señala en la resolución del Tribunal Regional, la responsabilidad solidaria establecida en el artículo 131.5 no puede incluirse dentro de los supuestos de responsabilidad tributaria regulados en el artículo 37 y siguientes de la Ley 230/63 General Tributaria; se trata de un tipo de responsabilidad por actos ilícitos que tiene su fundamento en lo establecido en el artículo 1902 del Código Civil, y el procedimiento para exigirla es el regulado en el artículo 118 del Reglamento General de Recaudación, que no requiere que se le notifiquen las liquidaciones adeudadas por el sujeto pasivo responsable principal al declarado responsable, ni por ende el que tenga el interesado la posibilidad de impugnarlas, extendiéndose el importe de la responsabilidad al importe del valor de los bienes que se hubiesen podido embargar para cubrir la deuda total del deudor originario, sin que deba ser minorada en ninguno de sus conceptos, incluidos los recargos de apremio.

   SEXTO: Finalmente, en cuanto a las impugnaciones que dice pendientes ... a ..., tienen realmente los números ... a ... A la primera ya se refiere el Tribunal en su fallo. Impugnada la resolución del Tribunal Regional a ella relativa en vía contencioso-administrativa, se dictó sentencia desestimatoria de ... de 2005. En cuanto al resto, las reclamaciones interpuestas ante el Tribunal Regional fueron todas ellas desestimadas con fecha ... de 2003, que confirmó el Tribunal Superior de Justicia correspondiente en sentencias de ... de 2005. Así pues, las liquidaciones originarias no tienen pendiente la resolución de sus impugnaciones, como afirma la interesada en su recurso de 29 de diciembre de 2006.

   Por lo expuesto,

   ESTE TRIBUNAL ECONóMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, ACUERDA: Desestimar el recurso de alzada interpuesto, confirmando los actos impugnados.