Resolución nº 00/3726/2007 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 3 de Noviembre de 2009

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (03/11/2009), en las reclamaciones económico-administrativas que, en única instancia, penden de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuestas por X, S.A.U. con NÚMERO DE IDENTIFICACIÓN ... y actuando en su nombre y representación D. ... y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra los acuerdos de imposición de sanción nº ..., ... y ... de fecha 16 de octubre de 2007 dictados por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria derivados de las respectivas actas de conformidad A01 ..., A01 ... y A01 ..., por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos 2001, 2002 y 2003, por importe de 55.514,87 euros, 96.874,80 euros y 69.105,92 euros respectivamente.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: La Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria incoa a la entidad X, S.A. con fecha 5 de marzo de 2003 actas de conformidad nº A01 ..., A01 ... y A01 ...

Los datos declarados en las autoliquidaciones presentadas por el obligado tributario se modifican por los siguientes motivos:

1. Se modifican los porcentajes de tributación por razón del territorio en los periodos 2001, 2002 y 2003.

2. Según Acta A01 ... de fecha 29/11/2005 incoada a X, S.A. como sucesora de Y, S.A. por el periodo de enero a octubre de 2001, la cantidad a compensar para periodos posteriores asciende a 986.682,31 euros, en lugar de la declarada por la entidad y compensada por X, S.A. en su declaración de diciembre de 2001, 1.195.574,32 euros.

3. El obligado tributario ha prestado servicios intragrupo sujetos y no exentos, a tipo general, sin repercusión del impuesto en los periodos 2001, 2002 y 2003.

4. El obligado tributario ha adquirido servicios de los regulados en el artículo 70.Uno.5º de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, que se consideran realizados en el territorio de aplicación del impuesto, no habiendo practicado la inversión del sujeto pasivo a que queda obligado, en virtud del artículo 84.uno.2º en los periodos 2001, 2002 y 2003.

5. El obligado tributario ha soportado y deducido IVA alemán, por importe de 16.628,19 euros, 56.192,26 euros y 4.955,21 euros en los periodos 2001, 2002 y 2003 respectivamente, en entregas intracomunitarias en las que no debía haberse repercutido este impuesto (artículo 94.3 Ley 37/1992). Estas operaciones correspondían a adquisiciones intracomunitarias, reguladas en el artículo 15 de la Ley del impuesto, realizada en el territorio de aplicación del mismo, que no han sido declaradas, según dispone el artículo 85.

6. Adicionalmente, el obligado tributario no ha declarado adquisiciones intracomunitarias, a tipo general, que figuraban en el libro de facturas recibidas y emitidas a tipo cero, en los periodos 2001, 2002 y 2003.

7. El obligado tributario ha soportado cuotas de IVA por importe de 125.365,61 euros, 165.150,19 euros y 191.345,20 euros en los periodos 2001, 2002 y 2003 respectivamente de entidades de leasing, que corresponden a servicios de renting de vehículos que son utilizados en la actividad de la empresa y para uso particular de los empleados. De acuerdo con el artículo 95.3 de la Ley del impuesto, no procede la deducción de un importe de 62.682,83 euros, 82.575,12 euros y 95.672,69 euros en los periodos 2001, 2002 y 2003 respectivamente..

8. No procede la deducción de una cuota por importe de 1.951,53 euros, contabilizada con fecha 5/3/2001 en el libro de facturas recibidas, por incorrecta anulación de una factura de Z Nº de operador ... Tampoco procede la deducción de una factura de XT. de fecha 31/12/2001 y una cuota de 5.395,16 euros por duplicidad de registro en el libro de facturas recibidas.

9. El obligado tributario ha soportado y deducido una cuota de 19.076,64 euros en la adquisición de determinados bienes destinados a ser objeto de atención a terceros en el periodo 2002, de acuerdo con lo establecido en el artículo 96.uno.5º de la Ley.

10. No tiene la condición de IVA soportado deducible un importe de 9.626,56 euros en el periodo 2002 que, no está correctamente sustentado en factura o documento equivalente, tal como dispone el artículo 97 de la Ley.

11. El resultado de la declaración del mes de diciembre de 2001 fue de -167.923,52 euros, cantidad que el obligado tributario se compensó en el mes de enero de 2002. Según acta por el ejercicio 2001, no procede cantidad alguna a compensar para ejercicios futuros en el mes de diciembre de 2001.

    En las referidas actas de conformidad consta que, "a juicio de la Inspección, no se han observado indicios de comisión de infracción tributaria en los sujetos de inversión del sujeto pasivo recogidos en la letra d) y de adquisiciones intracomunitarias no declaradas, incluidas en las letras e) y f) anteriores, ya que la propia complejidad en determinadas materias afectadas por la regla de inversión del sujeto pasivo, tal como las reglas de localización del sujeto pasivo, o la consideración de los regímenes suspensivos del IVA, ya que un mismo operador no establecido puede estar prestando servicios, realizando entregas a consumo o bajo algunos de estos regímenes suspensivos, dificultando la interpretación y la aplicación práctica de la norma. Sí se han observado estos indicios en los restantes supuestos", ya sea de minoración de IVA soportado y deducido, que corresponde a duplicidad de una factura, incorrecta anulación de otra, facturas de bienes destinados a ser objeto de atención a terceros, deducción de IVA no devengado legalmente (IVA alemán deducido), deducción de cuotas soportadas utilizadas sólo parcialmente en el desarrollo de la actividad (renting de vehículos) o en la prestación de servicios a entidades del mismo grupo sin repercusión del impuesto.

    SEGUNDO. Derivadas de las actas de conformidad mencionadas en el antecedente anterior, con fecha 7 de mayo de 2007 se inician sendos expedientes sancionadores mediante acuerdos de inicio dictados por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, formulándose al tiempo la propuesta de sanción al seguirse el procedimiento de tramitación abreviada.

    El obligado tributario presentó alegaciones el 18 de mayo de 2007, fundamentando las mismas en el cumplimiento diligente de sus obligaciones.

    Con fecha 16 de octubre de 2007 el Jefe de la Oficina Técnica dicta los acuerdos de imposición de sanción. Se califican las conductas del sujeto pasivo en los distintos periodos:

    - Periodo 2001: infracción grave del artículo 79 a) y d) Ley 230/1963, General Tributaria; la sanción consiste en el 50% de la cantidad dejada de ingresar (art. 87.1 LGT) y en el15% de las cantidades indebidamente acreditadas. No procede la aplicación de ningún criterio de graduación de las sanciones.

    - Periodo 2002: en este periodo resulta más favorable la aplicación del régimen sancionador previsto en la Ley 58/2003, por lo que de conformidadcon la Disposición Transitoria Cuarta apartado 1 de la Ley 58/2003, procede imponer las correspondientes sanciones conforme a lo establecido en la misma. Infracción leve del artículo 191.1 y 2 e infracción grave del artículo 195.1 Ley 58/2003; la sanción consiste en el 50% de la cantidad dejada de ingresar y de las partidas a deducir en la cuota o de créditos tributarios aparentes.

    - Periodo 2003: en este periodo resulta más favorable la aplicación del régimen sancionador previsto en la Ley 58/2003, por lo que de conformidadcon la Disposición Transitoria Cuarta apartado 1 de la Ley 58/2003, procede imponer las correspondientes sanciones conforme a lo establecido en la misma. Infracción leve del artículo 191.1 y 2e infracción grave del artículo 195.1 Ley 58/2003; la sanción consiste en el 50% de la cantidad dejada de ingresar y de las partidas a deducir en la cuota o de créditos tributarios aparentes.

    Los acuerdos de imposición de sanción se notifican al obligado tributario el 19 de octubre de 2007.

    TERCERO. El 8 de noviembre de 2007, X, S.A.U. interpone ante el Tribunal Económico-Administrativo Central sendas reclamaciones económico administrativas (R.G. 3726/07, R.G. 3727/07 y R.G. 3728/07) contra los acuerdos de imposición de sanción de 16 de octubre de 2007. Haciendo uso de la facultad establecida en el artículo 230 de la Ley 58/2003, se decreta el 10 de diciembre de 2007, la acumulación de dichos expedientes.

    En el escrito de interposición se alega, en síntesis, que el contribuyente ha puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias por el concepto objeto de sanción, sin que por tanto la Administración haya podido probar su culpabilidad, ni siquiera a título de simple negligencia, por lo que no cabe sancionar. Alega el recurrente la complejidad del sistema tributario y se refiere a unos "mínimos" errores en las cuotas de IVA soportado, manifestando que se trata de "errores que como se recoge en el expediente se debieron a alguna duplicidad de facturas con IVA soportado, alguna factura cuyo IVA no debería haber sido deducido, alguna falta de regularización de alguna cuota, etc. Todos ellos errores lógicos y consustanciales al sistema de liquidación de IVA que se le impone al contribuyente, pero que siendo mínimos como en este caso, nunca se pueden probar la negligencia del sujeto pasivo". Además manifiesta la entidad que"...lo anterior ha llevado, dicho con respeto, a la Administración demandada a intentar probar la culpabilidad del sujeto pasivo mediante apelaciones genéricas y estereotipadas a la negligencia del contribuyente sin un análisis pormenorizado de las circunstancias y las conductas del sujeto pasivo que puedan mínimamente concluir que este es culpable ni siquiera a título de simple negligencia.

    FUNDAMENTOS DE DERECHO

    PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer de las reclamaciones económico-administrativas que se examinan, que han sido interpuestas en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria y en el RD 52/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria, de aplicación a este procedimiento.

    La cuestión a resolver por este Tribunal Económico-Administrativo Central consiste en determinar si es ajustado a derecho los acuerdos de imposición de sanción dictados por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

    SEGUNDO: La entidad en relación al acuerdo de imposición de sanción manifiesta la no existencia del elemento subjetivo de la infracción tributaria, y alega la existencia de unos mínimos errores dado el sistema de recaudación del impuesto.

    Dispone el artículo 77 de la Ley General Tributaria 230/1963 que "1. Son infracciones tributarias las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas en las leyes. Las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia".

    El artículo 79 de la Ley dispone que constituyen infracciones tributarias graves,

    "a) Dejar de ingresar dentro de los plazos reglamentariamente señalados la totalidad o parte de la deuda tributaria, salvo que se regularice con arreglo al artículo 61 de esta Ley o proceda la aplicación de lo previsto en el artículo 127 también de esta Ley

    (...)

4. Determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos de impuesto, a deducir o compensar en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros".

   A este respecto, debe señalarse que la conducta realizada por el sujeto pasivo que resulta acreditada consiste en dejar de ingresar parte de la deuda tributaria como se deriva del acuerdo de liquidación dictadoy determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos de impuestos, a deducir o compensar en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros. La conducta del obligado tributario se concreta en el incumplimiento o transgresión de disposiciones normativas, por lo que se cataloga de antijurídica y típica, concurriendo los elementos objetivos de la infracción.

   No obstante, es conocida la reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo que ha rechazado el criterio de la responsabilidad objetiva, para caracterizar el ilícito tributario, el cual no puede quedar conformado únicamente por el resultado, prescindiendo de los elementos subjetivos que concurran en el sujeto infractor, por ello el Alto Tribunal ha proclamado que el grado de culpabilidad en un sujeto no puede estar ausente en el momento de calificar si una conducta coincidente con la tipificada por la norma merece o no sanción.

   Así las cosas, se afirma la procedencia de la sanción sobre la base de la necesaria concurrencia del elemento subjetivo para la imposición de una sanción administrativa. Y así se parte de la idea de que no es admisible una responsabilidad objetiva por el resultado, sin considerar la concurrencia de buena fe en la actora.

   Ciertamente es reiterada la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, Tribunal Supremo, Tribunales Superiores de Justicia y Audiencia Nacional, en la que se afirma que los principios del Derecho Penal son de aplicación, con matizaciones, al Derecho Administrativo Sancionador. Fuera de toda duda queda la necesidad de la concurrencia del elemento subjetivo de la infracción, bien en su manifestación de dolo o intencionalidad, o culpa o negligencia; pero en todo caso no es posible la imputación del resultado desde principios objetivos de responsabilidad.

   Y desde tales criterios reiteradamente ha declarado el Tribunal Supremo, que quien en una interpretación razonable de la norma jurídica, acoge aquel sentido que le es más favorable, no puede responder por infracción tributaria alguna, pues es legítimo acogerse a aquella interpretación jurídica, que sin ser descabellada, es favorable a los intereses del sujeto.

   Por ello es necesario pues, examinar en cada supuesto la participación del sujeto, o lo que es lo mismo, la existencia de elemento intencional o voluntad de defraudar a la Hacienda Pública, pues el carácter quasi-penal de la actividad sancionadora administrativa, hace que la culpabilidad del sancionado se constituya en uno de los elementos esenciales para la existencia de la infracción, apreciable en toda la extensión de sus diversas graduaciones de dolo y clases de culpa.

   De lo expuesto se desprende que la culpabilidad y la tipicidad se configuran así como los elementos fundamentales de toda infracción administrativa y también, por consiguiente, de toda infracción tributaria; y que el elemento subjetivo está presente cuando la Ley fiscal sanciona las infracciones tributarias cometidas por negligencia simple.

   Conviene, por tanto, profundizar en el concepto de negligencia. Su esencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber objetivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma. Ese bien jurídico, en este caso, son los intereses de la Hacienda Pública y, a través de ellos, el progreso social y económico del país, intereses que se concretan en las normas fiscales, cuyo cumplimiento incumbe a todos los ciudadanos conforme establece el artículo 31 de la Constitución. En ese sentido se ha pronunciado en reiteradas ocasiones el Tribunal Supremo, en Sentencias, entre otras, de 9 de diciembre de 1.997, 18 de julio y 16 de noviembre de 1.998 y 17 de mayo de 1.999, en las cuales se hace referencia a la Circular de la Dirección General de Inspección Tributaria de 29 de febrero de 1.988 que, a su vez, se hace eco de la tendencia jurisprudencial de "vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables, especialmente cuando la ley haya establecido la obligación, a cargo de los particulares, de practicar operaciones de liquidación tributaria".

   La negligencia, por otra parte, como han señalado las sentencias del Tribunal Supremo anteriormente señaladas, no exige como elemento determinante para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una laxitud en la apreciación de los deberes impuestos por la misma.

   Como resumen de lo expuesto, se reitera una vez más el criterio de este Tribunal Central, recogiendo la doctrina expuesta del Tribunal Constitucional y la del Tribunal Supremo, en la materia, en el sentido de que no puede hablarse de la infracción como una especie de responsabilidad objetiva o presunta, sino que la intencionalidad es esencial para que pueda apreciarse su existencia. En este aspecto se ha expuesto que sólo el error invencible supone una ausencia de culpabilidad, mientras que el vencible excluye el dolo pero no la culpa, debiendo el invencible alegarse y probarse por quien lo padezca, y teniendo en cuenta las circunstancias del infractor.

   El recurrente alega que la culpabilidad no sólo ha sido motivada, sino que tampoco ha sido probada. A juicio del recurrente, la Administración confunde una actitud y un comportamiento negligente con la existencia de unos mínimos errores. A tal respecto, este Tribunal entiende que debe distinguirse como se ha realizado en párrafos anteriores entre requisito subjetivo y objetivo. El recurrente no puede aludir a la cantidad de los errores, en este caso a su juicio mínimos, para no apreciar la culpabilidad exigida, por que es el requisito objetivo el que se enjuicia cuando nos referimos a cantidades, o a resultados. El grado de los errores, mínimos o grandes, no ha de servir para apreciar la culpa, sino para calificar en su caso la infracción como leve, grave o muy grave, y para aplicar los criterios de graduación, esto es, el importe de las cantidades dejadas de ingresar sirve para calificar la infracción como leve (inferior a 3.000 euros si no existe ocultación) o grave y muy grave (para el resto de los casos) y las proporciones entre la base de la sanción y las cuantías totales que debían haberse ingresado sirven para determinar la aplicación de los criterios de graduación; pero no para concluir si el error es mínimo o no y en función de este resultado determinar la ausencia de culpa. Además, todo ello carece de apoyo legal, ya que en ningún caso el artículo 79 de la Ley 230/1963 cuando regula la infracción consistente en dejar de ingresar indica una cantidad mínima o un determinado porcentaje, en el caso del Impuesto sobre el Valor Añadido, de las cuotas totales gestionadas. En el caso presente, la duplicidad de facturas, la incorrecta anulación de otras, la deducción de cuotas soportadas utilizadas sólo parcialmente en el desarrollo de la actividad o la prestación de servicios a entidades del mismo grupo sin repercusión del impuesto constituyen sin duda infracciones sin que su menor cuantía impida la existencia de las mismas y, por tanto no hay duda de que se han cometido las infracciones del artículo 79 antes referidas.

   De todo lo anterior, cabe concluir que:

   - referirse a magnitudes o resultados, mínimos o no, implica enjuiciar el elemento objetivo de la infracción tributaria,

   - que en ningún caso puede apreciarse la diligencia en pequeños márgenes de error, esencialmente porque ello no tiene ninguna fundamentación legal y/o reglamentaria, y

   - porque el margen de error dependerá de los valores que se pongan en relación y del indicador que determine que un porcentaje se califique como mínimo o no, cuestiones que en el presente caso quedan al arbitrio del sujeto pasivo y que en ningún caso están reguladas ni contempladas al analizar del elemento subjetivo de la infracción tributaria, el cual se basa en la intencionalidad o voluntad del sujeto infractor.

   De otro lado, la entidad alega que "... lo anterior ha llevado, dicho con respeto, a la Administración demandada a intentar probar la culpabilidad del sujeto pasivo mediante apelaciones genéricas y estereotipadas a la negligencia del contribuyente sin un análisis pormenorizado de las circunstancias y las conductas del sujeto pasivo que puedan mínimamente concluir que este es culpable ni siquiera a título de simple negligencia". Este Tribunal constata que en los acuerdos de imposición de sanción si se han analizado las distintas circunstancias y conductas del sujeto pasivo, ya que en los mismos se indica que:

   - No se observan indicios de comisión de infracción tributaria en los supuesto de inversión del sujeto pasivo y de adquisiciones intracomunitarias no declaradas, por las circunstancias que en las actas se indicaron. En este sentido las actas aluden a la propia complejidad en determinadas materias afectadas por la regla de inversión del sujeto pasivo, tal como las reglas de localización de las prestaciones de servicios, o la consideración de los regímenes suspensivos del IVA, ya que un mismo operador puede estar prestando servicios, real, dificultando la interpretación y la aplicación práctica de la norma.

   - Por el contrario la Inspección sí observa indicios de comisión de infracción en los restantes supuestos. En los acuerdos impugnados se indica que se estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes que analiza posteriormente, por lo que se aprecia el concurso de dolo, culpa o cuando menos negligencia. Se reproduce en dichos acuerdos el apartado 4º letra d) del artículo 77 de la LGT, que regula una de las causas de exoneración de responsabilidad del presunto infractor, según el cual: "d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma". Y a continuación se analiza cada una de las conductas realizadas por el sujeto pasivo:

1. Prestación de servicios intragrupo sujetos y no exentos, a tipo general, sin repercusión del impuesto en los periodos 2001, 2002 y 2003. La repercusión se regula en el artículo 88.Uno de la Ley y no se regula ninguna exención para las operaciones anteriores y "el hecho de que el destinatario del servicio pertenezca a un mismo grupo mercantil no supone, en el ejercicio comprobado, ningún tratamiento singular". El hecho imponible es claro y la entidad ha realizado operaciones por las que debió repercutir IVA, al igual que hizo respecto de otras operaciones. Por tanto incumple sus obligaciones tributarias y es clara la negligencia de la reclamante, quien aplicó unas exenciones que posteriormente no justifica ante la Inspección.

2. Cuotas de IVA soportado en los periodos 2001, 2002 y 2003 de entidades de leasing, que corresponden a servicios de renting de vehículos que son utilizados en la actividad de la empresa y para uso particular de los empleados. Los acuerdos impugnados señalan que "tampoco puede hablarse de complejidad o justificar una interpretación razonable en relación con la norma que regula la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de servicios de renting de vehículos, cuando estos se utilizan para la actividad empresarial y para satisfacer necesidades privadas de algunos empleados. La norma es clara y sencilla. Como mínimo se imputa a las necesidades privadas el 50%. Posteriormente cabe regularizar la proporción ". No consta ante la Inspección ni tampoco en vía revisora que el grado de afectación de los vehículos sea superior al 50%.

3. Cuotas soportadas en la adquisición de determinados bienes destinados a ser objeto de atención a terceros y otras cuotas que no están correctamente sustentadas en factura o documento equivalente en el periodo 2002. El acuerdo impugnado indica que el artículo 96.Uno.5º de la Ley excluye taxativamente a las cuotas soportadas del derecho a deducir y el artículo 97 de la misma regula de forma minuciosa los requisitos formales de la deducción, negando este derecho a las cuotas que no estén correctamente sustentadas en factura o documento equivalente.

4. Cuotas no deduciblespor incorrecta anulación de una factura y por duplicidad de registro en el libro de facturas recibidas. El acuerdo impugnado confirma lo dispuesto en la propuesta de sanción, donde se indica que no puede hablarse de complejidad o justificar una interpretación razonable en relación con la deducción duplicada de la cuota soportada en una misma factura o la incorrecta anulación de una operación recibida, eliminando la base en el correspondiente libro registro.

5. Por lo que se refiere a la deducción del IVA alemán indebidamente soportado, el artículo 92.Uno de la Ley indica que los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto devengado por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por importación de bienes, inversión del sujeto pasivo y adquisiciones intracomunitarios.

   Como consta en los acuerdos impugnados, el instructor valora la conducta del obligado tributario, excluyendo aquellos supuestos en que estima no constitutiva de infracción su conducta.

   El instructor califica los hechos, considerando si la conducta del obligado tributario estaba amparado por un comportamiento diligente que justificase la no imposición de sanciones. En las operaciones sancionadas no se aprecian dificultad en la interpretación normativa, ni tampoco el obligado tributario da ninguna explicación razonable de las dificultades apreciadas en este sentido. En consecuencia, procede la imposición de sanción al concurrir el elemento subjetivo, como indican los acuerdos impugnados, ya que las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia. En los supuestos sancionados, la reclamante actúa con omisión de la diligencia exigible, puesto que no realizó la repercusión procedente en las prestaciones de servicios intragrupo y dedujo improcedentemente unas cuotas de IVA soportado. Es claro y preciso la obligación de repercutir en los supuestos regularizados, y es claro también la necesidad de requisitos formales para la deducibilidad de las cuotas soportadas, las cuotas deducibles en relación con los vehículos afectados y los supuestos tasados por ley que impiden la deducibilidad de determinadas cuotas, por tanto, la no repercusión y deducción de las cuotas referidas se atribuye a una falta de atención y cuidado, concurriendo así el elemento de culpa de simple negligencia, que es título suficiente para la existencia de una infracción.

   No se suscitan en las normas lagunas, dudas interpretativas o disparidad de criterios que puedan inducir a interpretaciones razonables. Los supuestos se reconducen auna cuestión probatoria, correspondiendo a la interesada la aportación de prueba suficiente que determine la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas, circunstancia que no ha tenido lugar ni en vía inspectora ni en revisora. En el presente caso no se aprecia duda en las normas jurídicas aplicables ni interpretaciones racionalmente asumibles; en relación a la aplicación de deducciones del IVA soportado de los vehículos de renting en el 100% no se ha demostrado su afectación total a la actividad empresarial, y en los demás supuestos de deducibilidad de las cuotas soportadas, la recurrente debía conocer que para operar una deducción debía estar en condiciones de probar la certeza de la operación de la que deriva el IVA soportado así como los requisitos formales exigidos por la normativa que da derecho a la deducción, pues es inmanente a la institución de la deducción el cumplimientos de tales requisitos. La recurrente debió asegurarse la conservación de los elementos probatorios de las operaciones que justificaban realizar las deducciones.

   Por último, no cabe admitir la alegación del interesado cuando se refiere a la inexistencia de infracción al no poder calificarse las autoliquidaciones presentadas ni como manifiestamente erróneas ni como temerarias producidas aduciendo la sentencias del Tribunal Supremo de 17 de febrero de 2003 y 27 de noviembre de 1999, pues se ha producido una falta de ingreso derivada de una declaración errónea, derivada de la deducción de cuotas de IVA soportado no deducibles y a la falta de repercusión de prestaciones de servicio intragrupo, por tanto, no presentó una declaración veraz ni completa. A lo que se añade que, ello fue debido a la falta de diligencia en el cumplimiento de sus obligaciones y que como se indica anteriormente, no cabe en este caso ampararse en una interpretación razonable de la norma. Por tanto concurre en este caso lo dispuesto en el apartado a) y d) del artículo 79 de la LGT, sin que la Inspección haya efectuado una interpretación extensiva de la norma sancionadora ante cualquier falta de ingreso, sino que ha especificado para este caso particular la concurrencia de los requisitos que han de producirse en la comisión de la infracción tributaria.

   Las sanciones impuestas lo han sido de conformidad con la Ley 230/63, General Tributaria, en el periodo 2001 y con la Ley 58/2003 en el año 2002 y 2003 que resulta de aplicación por ser más favorable al sujeto, según los análisis comparativos llevados a cabo por la Oficina Técnica. Este Tribunal confirma los acuerdos impugnados.

   Por lo expuesto,

   EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, vistas las reclamaciones económico-administrativas interpuestas por X, S.A.U. con NÚMERO DE IDENTIFICACIÓN ... y actuando en su nombre y representación D. ... y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra los acuerdos de imposición de sanción nº A51 ..., A51 ... y A51 ... de fecha 16 de octubre de 2007 dictados por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria derivados de las respectivas actas de conformidad A01 ..., A01 ... y A01 ..., por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos 2001, 2002 y 2003, por importe de 55.514,87 euros, 96.874,80 euros y 69.105,92 euros respectivamente. ACUERDA: desestimarlas confirmando la resoluciones impugnadas.