Resolución nº 00/2025/2005 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 25 de Junio de 2008

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (25/06/2008), en los recursos de alzada ordinarios que penden de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuestos por ... con NIF ... y actuando en su nombre y representación D. ..., y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra las resoluciones acumuladas nº ... y ... de ... de 2005 y contra la resolución nº ... de ... de 2005, dictadas en primera instancia por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., interpuestas respectivamente contra la liquidación nº ... derivada del Acta de Disconformidad nº A02-... de fecha 12 de diciembre de 2001, contra la liquidación ... de 28 de junio de 2002 dictadas por la Dependencia de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ... y referidas al Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicios 1997 a 1999 por importe de 61.336.975 pesetas (368.642,64 €) y 315.919,76 euros respectivamente y contra el acuerdo de denegación de la solicitud de reconocimiento de la exención recogida en el artículo 20.Uno.12º de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido de fecha 8 de mayo de 2002, dictado por la Administración de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ... en ...

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 21 de junio de 2001 se notifica al sujeto pasivo ... por la Dependencia de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ..., comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación en relación con su situación tributaria por el concepto y períodos que se detallan a continuación:

CONCEPTOPERíODOS

Impuesto sobre el Valor Añadido 2T-1997 al 4T-1999

En la comunicación de inicio se hace constar que las actuaciones tienen carácter parcial limitándose a la comprobación de los conceptos y períodos indicados, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 11.5 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

En diligencia de fecha ... de 2001, se recoge expresamente:"(...) por la presente se le comunica la apertura de un plazo de diez días desde el día siguiente a la fecha de esta comunicación, de audiencia al interesado, en el que el procedimiento instruido se le pondrá de manifiesto (...) y podrá aducir alegaciones y aportar los documentos u otros elementos de juicio que estime pertinentes".

No consta que el sujeto pasivo presentara documentación o manifestara cuestión alguna y el 11 de octubre se recoge en diligencia la citación para el día 29 de octubre para la firma de las actas.

Las mencionadas actuaciones de comprobación e investigación concluyen el día 29 de octubre de 2001, con la incoación al sujeto pasivo de un Acta previa de Disconformidad nº A02-..., en la que se regulariza su situación tributaria por los conceptos y períodos indicados. El Acta se acompaña del preceptivo informe ampliatorio de igual fecha en el que se concretan los hechos y fundamentos de derecho. El obligado tributario no comparece en ese acto de documentación de las actuaciones inspectoras.

Con fecha 29 de octubre de 2001 la Dependencia de Inspección suscribe con el compareciente D. ..., diligencia de constancia de hechos, en la que el compareciente manifiesta que desea le sea entregado un borrador del Acta referente a ..., para cuya firma está citado hoy el presidente de la entidad, para poder estudiarlo antes de proceder a su firma. Asimismo manifiesta que se ha solicitado este borrador por escrito. La Inspección contesta que no le entrega el borrador solicitado, y le advierte de que no está debidamente autorizado para actuar en representación de la entidad según los estatutos de la misma, y que no tiene constancia de que se haya solicitado por escrito dicho borrador.

Consta que el Acta de Disconformidad fue recibida por la entidad en fecha 31 de octubre de 2001.

La propuesta de regularización contenida en el Acta tiene el siguiente desglose:

1997 19981999

IVA devengado 36.405.466 ptas 48.578.047 ptas 46.262.297 ptas

(218.801,26 €) (291.959,94 €)(278.042 €)

IVA deducible21.338.317 ptas 28.823.059 ptas28.669.068 ptas

(128.245,87 €) (173.230,07 €)(172.304,57 €)

Resultado 15.067.149 ptas19.754.988 ptas 17.593.229 ptas

(90.555,39 €) (118.729,87 €)(105.737,44 €)

Cuota Acta15.067.149 ptas19.754.988 ptas 17.593.229 ptas

(90.555,39 €) (118.729,87 €)(105.737,44 €)

Intereses Acta3.360.977 ptas3.311.531 ptas1.979.101 ptas

(20.199,88 €)(19.902,7 €)(11.894,64 €)

El sujeto pasivo, presenta con fecha 16 de noviembre de 2001, alegaciones a la propuesta de regularización contenida en el Acta de Disconformidad anterior.

Con fecha 12 de diciembre de 2001, la Oficina Técnica de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ..., dicta acuerdo por el que se desestiman las alegaciones presentadas por la entidad, y se practica la liquidación nº ... que confirma la propuesta contenida en el Acta en todos sus extremos. La liquidación practicada tiene el siguiente desglose:

Cuota 52.415.366 ptas (315.022,69 €)

Intereses de demora 8.921.609 ptas (53.619,95 €)

Deuda a Ingresar61.336.975 ptas (368.642,64 €)

De las actuaciones de comprobación e investigación anteriores se desprende entre otra, la siguiente información relevante:

1. El sujeto pasivo es una Entidad Urbanística Colaboradora constituida al amparo del Real Decreto 3288/78 de 25 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de Gestión Urbanística.

2. En el artículo 26 de dicho reglamento, se establece que las Entidades Urbanísticas Colaboradoras tienen personalidad propia y plena capacidad de obrar para el cumplimiento de sus fines. Su personalidad jurídica se entiende adquirida a partir de su inscripción en el Registro de Entidades Urbanísticas.

3. El objeto y finalidad esencial de la entidad es la conservación de las obras de urbanización y de los bienes y servicios que formen parte de su equipamiento, siendo su polígono de actuación la Urbanización ... en ..., .... La entidad, presta también el servicio de vigilancia y seguridad a la urbanización.

4. Los ingresos de la entidad se obtienen mediante la emisión a los propietarios de los correspondientes recibos en concepto de cuotas trimestrales, percibiendo también ingresos por "agua particular". Asimismo, gira a los vecinos la facturación por el concepto de "agua común". Los ingresos obtenidos por ambos conceptos son:

   Ejercicio Ingresos cuotas conservaciónIngresos por agua (particular y común)

   1997209.287.560 ptas (1.257.843,57 €)41.706.515 ptas (250.661,2 €)

   1998282.857.954 ptas (1.700.010,54 €)47.439.631 ptas (285.117,92 €)

   1999266.861.276 ptas (1.603.868,57 €)50.921.321 ptas(306.043,3 €)

5. Según los registro de facturas recibidas aportados, las cuotas de IVA soportado en los períodos comprobados fueron las siguientes:

   1997 21.338.317 ptas (128.245,87 €)

   1998 28.823.059 ptas (173.230,07 €)

   1999 28.669.068 ptas (172.304,57 €)

6. La Inspección de conformidad con los artículos 4 y 5 de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, considera que los servicios que se prestan por la Entidad de Conservación, lo son a título oneroso cuya contraprestación se hace efectiva por los miembros de la misma. Estos servicios están sujetos y no exentos del Impuesto, debiendo repercutirse el Impuesto con ocasión de las cuotas percibidas por la Entidad.

7. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 20.Uno 12º de la Ley 37/1992, el reconocimiento del derecho a la exención que se regula en el mismo, surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la solicitud. Es por tanto requisito imprescindible para la obtención de la exención, la solicitud previa por el sujeto pasivo y el reconocimiento del derecho. No hay constancia de la realización de gestión alguna por parte de la entidad en este sentido.

8. No obstante, los objetivos perseguidos por la entidad, a juicio de la Inspección no se pueden calificar de naturaleza "cívica", ya que no se identifican con el servicio público, sino que apuntan a la realización de actividades que si bien, en principio contemplan el interés de sus propios asociados producen también un beneficio para aquella colectividad.

9. La base imponible fijada por la Inspección, se fundamenta en el artículo 78.Cuatro de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que cuando las cuotas del impuesto no se hubiesen repercutido expresamente en factura o documento equivalente, se entenderá que la contraprestación no incluyó dichas cuotas.

10. En cuanto a la aplicación del tipo impositivo, la entidad manifiesta que debe aplicarse el tipo del 7% a una parte significativa de las cuotas, pero sin embargo no ha acreditado fehacientemente, ni de la documentación que obra en el expediente se deriva, que haya prestado servicios o realizado entregas a los que sea aplicable el tipo reducido. La Inspección ha aplicado el tipo reducido a las bases imponibles relativas a las cuotas de agua, conforme señala el artículo 91.Uno .1 4º de la Ley del Impuesto.

    Es decir:

    Ejercicio Base Imponible al Tipo General Base Imponible al Tipo reducido

    1997209.287.560 ptas (1.257.843,57 €)41.706.515 ptas (250.661,2 €)

    1998282.857.954 ptas (1.700.010,54 €)47.439.631 ptas (285.117,92 €)

    1999266.861.276 ptas (1.603.868,57 €)50.921.321 ptas (306.043,3 €)

    La liquidación anterior fue notificada a la entidad el día 20 de diciembre de 2001.

    SEGUNDO: Con fecha 8 de enero de 2002, ... interpone recurso de reposición contra la liquidación tributaria descrita en el antecedente anterior.

    La Dependencia de Inspección, con fecha 28 de febrero de 2002, dicta acuerdo de resolución por el que se estima en parte el recurso de reposición interpuesto.

    El recurso de reposición expresamente se recoge:

    "CUARTO a la vista de la citada documentación procede estimar en parte el recurso presentado, en relación con la aplicación de tipos impositivos a efectos de que la Inspección determine los tipos aplicables a las bases imponibles ya comprobadas.

    En consecuencia, se acuerda la anulación de la liquidación efectuada, por lo que procede la devolución de la cuantía indebidamente ingresada con sus correspondientes intereses de demora desde el 18 de enero de 2002."

    La resolución del recurso de reposición fue notificada a la entidad el día 7 de marzo de 2002.

    TERCERO: El día 15 de marzo de 2002, la entidad interpone ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., reclamación económico-administrativa en primera instancia nº ..., contra la resolución de estimación parcial del recurso de reposición.

    CUARTO: Con fecha 4 de abril de 2002, la Dependencia Provincial de Inspección de la Delegación de ..., emite Orden de Servicio de Actuaciones y/o Informe y/o Asesoramiento, para el control de expedientes remitidos por la Oficina Técnica mediante actuaciones de informe y asesoramiento, relativas al obligado tributario ... por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los períodos 1997, 1998 y 1999.

    Con el fin de dar cumplimiento a la resolución del recurso de reposición, con fecha 8 de abril de 2002 se requiere a la entidad para que comparezca ante la Inspección, y para que aporte documentación que acredite la realización de actividades sometidas al tipo reducido de IVA y que permita su cuantificación. Resulta imprescindible que aporte los contratos de los trabajadores asalariados destinados a dichas actividades y las facturas recibidas cuyo destino haya sido la realización de prestaciones de servicios sometidas al tipo reducido.

    El día 6 de mayo de 2002, la Delegación Especial de ... emite informe sobre la determinación de los tipos impositivos aplicables a las bases imponibles ya comprobadas, desglosando la parte de base imponible a tipo reducido y la parte a tipo general en función de los servicios prestados:

    Ejercicio Base Imponible al Tipo General Base Imponible al Tipo reducido

    1997 183.286.739 ptas (1.101.575,49 €)67.707.336 ptas (406.929,28 €)

    1998 247.232.154 ptas (1.485.895,17 €)83.065.431 ptas (499.233,29 €)

    1999 232.467.369 ptas (1.397.157,03 €)85.315.228 ptas (512.754,85 €)

    En este informe se considera que los importes facturados por "agua común", deben ir al tipo general del Impuesto, puesto que la entidad presta el servicio de riego de jardines, y no realiza entrega de bienes (agua) que sí tributaría el tipo reducido. Los importes de agua común son:

    Ejercicio Agua común

    19976.293.190 ptas (37.822,83 €)

    199810.261.046 ptas (61.670,13 €)

    199913.790.724 ptas (82.883,92 €)

    Con fecha 22 de mayo de 2002 se notifica al obligado tributario que habiéndose elaborado por el actuario informe ampliatorio, y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 60.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, procede acordar la puesta de manifiesto del expediente por un plazo de quince días a contar desde la fecha de recepción de esta comunicación, al objeto de que formule las alegaciones que convengan a su derecho.

    El día 7 de junio de 2002, ..., presenta alegaciones a la puesta de manifiesto del informe ampliatorio referido en el párrafo anterior.

    Con fecha 28 de junio de 2002, la Oficina Técnica de la Delegación Especial de ..., dicta acuerdo de liquidación nº ... en ejecución de la resolución del recurso de reposición estimado parcialmente.

    La liquidación tributaria practicada tiene el siguiente desglose:

    Cuota 263.084.,14 euros

    Intereses de demora 52.835,62 euros

    Total deuda 315.919,76 euros

    De la liquidación practicada podemos extraer entre otra, la siguiente información relevante:

1. No resulta aplicable a ... el supuesto de no sujeción contemplado en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que las entidades urbanísticas colaboradoras no son entes públicos en sentido estricto, por más que tengan carácter administrativo y dependan en alguna medida de la administración urbanística actuante.

2. La entidad urbanística tiene personalidad jurídica propia, independiente de la de los propietarios de las parcelas, y ordena por su cuenta e interés los medios humanos y materiales necesarios para el cumplimiento de sus fines de conservación de la urbanización, percibiendo por ello una contraprestación de los miembros de la entidad, propietarios de las parcelas.

3. Tampoco resulta aplicable la no sujeción del artículo 7.10º de la Ley, ya que la entidad presta servicios de limpieza, conservación y mantenimiento entre otros, de los elementos de la urbanización a los miembros de la entidad, sin que las actividades realizadas puedan entenderse efectuadas a título gratuito, ya que percibe de los destinatarios una contraprestación en forma de cuota.

4. No resulta aplicable la exención del artículo 20.Uno.12º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que la exención está condicionada por la finalidad de la entidad, y por la naturaleza de la contraprestación. El fin perseguido por la entidad no puede encuadrarse dentro de los fines de naturaleza "cívica".

5. En cuanto a la base imponible, será el importe total de las cuotas emitidas por la entidad, ya que el destinatario de los servicios son los miembros de la entidad y no el Ayuntamiento, y por tanto, son los obligados a soportar la repercusión.

6. En cuanto al tipo impositivo, en las nuevas actuaciones desarrolladas, la Inspección ha desglosado los gastos de personal en función de la finalidad de los mismos, a efectos de aplicar el tipo reducido a las prestaciones de servicios incluidas en los apartados 5º y 6º del artículo 91.Uno.2 de la Ley.

   La liquidación fue notificada a la entidad el día 12 de julio de 2002.

   QUINTO: Con fecha 19 de julio de 2002, la entidad reclamante interpone ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., reclamación económico-administrativa en primera instancia nº ..., contra la liquidación tributaria nº ... dictada en ejecución del recurso de reposición.

   El Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., acuerda la acumulación de las reclamaciones nº ... (interpuesto en fecha 15 de marzo de 2002 contra el acuerdo de estimación parcial del recurso de reposición) y la nº ... mediante resolución de fecha ... de 2003.

   El Tribunal Regional, en resolución de fecha ... de 2005 acuerda desestimar la reclamación nº ... confirmando el acuerdo en ella impugnado y estimar en parte la reclamación nº ... anulando la liquidación impugnada nº ... con reposición de actuaciones a la fase de alegaciones previa a la práctica de la liquidación.

   Los fundamentos jurídicos en los que el Tribunal Regional basa su resolución son en síntesis los siguientes:

1. La entidad tiene como finalidad la conservación de las obras de urbanización y de los bienes y servicios que forman parte de su equipamiento, prestando también servicios de vigilancia y seguridad y de suministro de agua, lo que implica la ordenación por cuenta propia de los recursos necesarios para tal fin, por lo que debe concluirse que se trata de una actividad empresarial sujeta al impuesto.

2. No procede la aplicación de la exención regulada en el artículo 20.Uno.12º, ya que exige el previo reconocimiento, sin que conste que éste se haya producido.

3. Se toma como base imponible del impuesto la facturación de la entidad reclamante a sus miembros por las cuotas y la facturación del agua.

4. En cuanto a la liquidación nº ..., la Oficina Técnica, si bien advirtió el error producido en la puesta de manifiesto, no concedió nuevo trámite de alegaciones, acordando el Tribunal Regional que se repongan las actuaciones a la fase de alegaciones previa a la liquidación, sin entrar a resolver sobre el fondo del asunto.

   La resolución del Tribunal Regional fue notificada a la entidad reclamante con fecha 26 de abril de 2005.

   El Tribunal Regional en resolución de fecha ... de 2002, no admitió a trámite la solicitud de suspensión formulada en la reclamación nº ...

   SEXTO: Contra la resolución del Tribunal Regional descrita en el antecedente anterior, la entidad reclamante interpone el día 17 de mayo de 2005 ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, el recurso de alzada nº 2025/05.

   En el escrito de interposición del recurso, la entidad expone en síntesis las siguientes alegaciones:

1. No sujeción al IVA por los siguientes motivos:

   1. ... es una entidad de conservación urbanística, y éstas son entidades de derecho público, de adscripción obligatoria y personalidad y capacidad jurídicas propias para el cumplimiento de sus fines.

   2. Los servicios obligatorios que deben prestar los Ayuntamientos, se prestan por esta entidad de conservación.

   3. Las entidades de conservación urbanísticas no son sujetos pasivos del IVA porque no tienen la consideración de empresario o profesional. Es decir, estas entidades no actúan en el mercado, sólo pueden operar para la realización de conservaciones de su comunidad y no puede extender su ámbito de actuación a otros puntos.

   4. Consecuentemente, se trata de actividades no sujetas.

2. Exención de ... por aplicación del artículo 20.Uno 12º y 6º:

   1. La entidad admite que no ha solicitado la exención de los artículos 20.Uno 12º y 20.Uno 6º de la Ley.

   2. De acuerdo con la Resolución de 25 de abril de 2003 de la Dirección General de Tributos, para estas exenciones, dado su carácter obligatorio, debe entenderse que la autorización sólo tiene el sentido de comprobación por la Administración de que se cumplen los requisitos establecidos por la Ley para disfrutar del beneficio fiscal.

   3. Según señala la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de junio de 2004 (nº 7939/1999), las entidades de conservación urbanísticas están exentas por aplicación del artículo 20.Uno 6º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

   4. También se cumplen los requisitos de la exención del artículo 20.Uno 12º, ya que el objeto de la misma es de naturaleza cívica, puesto que el Tribunal Supremo no identifica los fines cívicos con destinatarios colectivos sino individuales de ciertos sectores.

   5. También el Tribunal Económico-Administrativo Central ha cambiado su postura, considerando que una asociación persigue fines cívicos cuando ha desarrollado una intensa labor cultural en algunos casos con un beneficio directo e inmediato respecto de la colectividad.

   6. De acuerdo con la Ley del Impuesto, los Colegios Profesionales, las Cámaras Oficiales ... etc. tienen fines cívicos, de manera que teniendo en cuenta el espíritu de la norma, debe aplicarse este mismo criterio a las entidades de conservación urbanísticas.

3. Defecto de comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras:

   1. No se comunicó al obligado tributario sus derechos y obligaciones, conforme dispone el artículo 27 de la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

   2. No se comunicó que se limita el alcance de las actuaciones de comprobación e investigación a los ingresos, cuando así debería haberse hecho en la comunicación de inicio.

4. Falta de puesta de manifiesto del borrador del Acta:

   1. Lo que implica incumplir con la exigencia del trámite de audiencia recogido en el artículo 22 de la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

5. Incongruencia omisiva del Tribunal Económico-Administrativo Regional:

   1. No entra a conocer de los motivos de fondo, ya que el Tribunal consideró que se produjo un defecto en la tramitación del procedimiento.

   2. Por economía procesal, se solicita que el TEAC entre a resolver sobre el fondo del asunto.

6. Imposibilidad de practicar por el órgano inspector una segunda liquidación a la vista de las actuaciones previas, y ello porque:

   1. La resolución del recurso de reposición señalaba que procede estimar en parte el recurso, "en relación con la aplicación de tipos impositivos, a efectos de que la Inspección determine los tipos aplicables a las bases imponibles ya comprobadas", sin embargo, las bases imponibles no han sido comprobadas.

   2. La Inspección se limitó a examinar los ingresos, sin embargo, al ejecutar la resolución del recurso de reposición, se examinan los gastos para determinar las bases imponibles.

   3. Si se pretende hacer un examen de los gastos, entonces el Acta inicial no podía tener el carácter de previa, sino que las actuaciones debían haber tenido el carácter de total.

   4. En un centro de distribución de costes, los ingresos vienen determinados por los costes o gastos, y si la Inspección tiene que trabajar para determinar los gastos, las actuaciones de comprobación e investigación deben ser completas.

   5. La resolución del recurso de reposición debe ser nula, y consecuentemente también declararse nulas el resto de las actuaciones.

7. Vulneración del procedimiento por parte del actuario ...

   1. Para la ejecución del recurso de reposición, se solicitó informe para determinar la nueva deuda tributaria, es decir, no se acuerda que se completen actuaciones, sino que se vuelva a liquidar correctamente, sin embargo, esto no es lo operado por el actuario.

   2. Incumple el mandato de aplicar el tipo del 7% a las bases imponibles ya comprobadas.

8. Incumplimiento del fallo de la Oficina Técnica en la segunda liquidación:

   1. Las cantidades de agua que tributan al tipo del 7% son distintas de las inicialmente determinadas, porque el actuario ha cambiado su criterio:

   9. En el Acta inicial, dicho importe se obtiene sumando el importe cobrado a los propietarios más el agua común.

      ii. En el informe del Actuario, sin embargo, se resta el importe de agua común.

   2. El actuario no puede ir contra sus propios actos, ni modificar la liquidación inicial, cuando le han estimado sus pretensiones.

   3. El Inspector argumenta que la tributación debe ser al 16% porque se trata de una prestación de servicios (riego de jardines) que va al 16% como actividad principal, y que el agua es accesoria, debiendo tributar igualmente al 16%. Este argumento carece de fundamentación legal.

   4. No ha cumplido con el mandato de la Oficina Técnica según el cual tributa al 7% tanto la entrega de plantas, como la limpieza, como los servicios de alcantarillado.

9. Errores en la liquidación al 7%:

   1. En cuanto a los gastos generales, el criterio de reparto (gastos al 7% entre total de gastos) es totalmente irracional, puesto que no todos los gastos se destinan a todas las actividades.

   2. El presupuesto que toma como base el Inspector está consolidado, de manera que pertenece a dos personas jurídicas distintas.

   3. En cuanto al personal de administración, lo normal es imputarlo en función de los gastos de personal de cada actividad.

   4. No es racional el criterio de tener en cuenta los gastos de auditoría pero no los gastos por servicios jurídicos.

   5. En cuanto a los gastos de mantenimiento, el criterio seguido por el Inspector (en función de las jornadas de los empleados destinadas a actividades que tributan al 7%) es incorrecto:

   9. En el denominador tiene en cuenta jornadas por vacaciones, enfermos, y sin justificar que no deberían contar.

      ii. En el numerador, no ha computado todas las actividades que van al 7%.

   6. Tiene sentido que se cojan los ingresos presupuestados, pero en cuanto a los gastos, carece de sentido que se tomen no los presupuestados como debería ser, sino los reales.

   7. En cuanto al ejercicio 1997, puesto que sólo se han comprobado los tres últimos períodos, el actuario ha prorrateado por ¾ partes, lo cual carece de sentido.

   8. Además hay que tener en cuenta el artículo 79.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido según el cual, cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o presten servicios de diversa naturaleza, la base imponible se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.

10. Falta de motivación del acto de liquidación de fecha 12 de julio de 2002:

    1. Carece de cualquier dato para determinar las bases imponibles.

    2. El informe efectuado por el Actuario no puede completar los defectos del acto de liquidación, cuando además no se conoce si la Oficina Técnica lo ha considerado conforme a derecho.

11. No se puede ejecutar un Acta mientras que el Tribunal Económico-Administrativo Regional no resuelva, sin embargo, en el presente supuesto se ejecutó el acto mientras el Tribunal conocía.

    SéPTIMO: Por otro lado, ... presentó con fecha 22 de abril de 2002 solicitud de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido, por cumplir todos y cada uno de los requisitos exigidos en el artículo 20.Uno 12º de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido.

    La Administración de ... de la Delegación de ..., dicta con fecha 8 de mayo de 2002, acuerdo por el que procede a denegar la solicitud de exención anterior por los siguientes motivos:

1. Los objetivos de la entidad no son exclusivamente de naturaleza cívica, al entenderse por éstos, los que tienden a solidantar intereses comunes en beneficio de la colectividad, y no el interés particular de un determinado grupo constituido en asociación de carácter mutual.

2. No se deduce que la entidad carezca de ánimo de lucro, siendo los servicios prestados por ..., servicios prestados a título oneroso cuya contraprestación se hace efectiva por los miembros de la misma.

   El acuerdo denegatorio Nº ... se notifica a ... el día 17 de mayo de 2002.

   OCTAVO: Con fecha 20 de mayo de 2002, la entidad reclamante interpone ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., reclamación económico-administrativa nº ... en primera instancia, contra el acuerdo denegatorio expuesto en el antecedente anterior.

   El Tribunal Regional, mediante resolución de fecha ... de 2005, acuerda desestimar la reclamación y confirmar el acuerdo impugnado. La resolución del Tribunal Regional se basa en síntesis en los siguientes fundamentos jurídicos:

1. La condición de objetivos cívicos debe identificarse con aquellos que tienden a solidantar intereses comunes en beneficio de la colectividad, y no el interés particular de un determinado grupo constituido en asociación de carácter mutual.

2. Además, la entidad puede percibir contraprestaciones diferentes de las cuotas de sus asociados, como por ejemplo el rendimiento de los servicios o instalaciones de uso común, por lo que tampoco cumple el requisito establecido en cuanto a su financiación.

3. No puede ampararse la no existencia de IVA en el precepto recogido en el artículo 20.uno 12º de la Ley del Impuesto.

   La notificación a la entidad reclamante de la resolución del Tribunal Regional tuvo lugar el día 26 de mayo de 2005.

   NOVENO: Con fecha 10 de junio de 2005, ... presenta ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, el recurso de alzada ordinario nº 2279/05 contra la resolución dictada en primera instancia por el Tribunal Regional.

   En el escrito de interposición del recurso, la entidad expone en síntesis las siguientes alegaciones:

1. Incongruencia de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ...:

   1. El Tribunal Regional no se ha pronunciado sobre la naturaleza no lucrativa de las actividades desempeñadas por la entidad.

   2. El Tribunal Regional entra a conocer de un asunto no planteado por la Administración sin otorgar a la entidad plazo para alegaciones, como es que la entidad incumple el requisito de la financiación.

   3. En contra del criterio del TEAR de ..., el hecho de que se puedan recibir contraprestaciones por instalaciones que son de uso de la entidad de conservación, no impide que el resto de las cuotas generales estén exentas.

2. ..., tiene objetivos de carácter cívico, reproduciendo los argumentos recogidos en el recurso de alzada nº 2025-05 antes expuestos.

3. Procedencia de la exención del artículo 20.uno 6º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, reproduciendo los argumentos recogidos en el recurso de alzada nº 2025-05 antes expuestos.

4. Con fecha 2 diciembre de 2005, la entidad aporta como alegación adicional una Sentencia del Tribunal Supremo de 11 de julio de 2005 (nº 1972/2000) relativa a la exención de las entidades de conservación urbanísticas.

   FUNDAMENTOS DE DERECHO

   PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer de los recursos de alzada ordinarios que se examinan, que han sido interpuestos en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria y en el RD 391/1996 de 1 de marzo por el que se aprueba el Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas, de aplicación a este procedimiento, y acordando de conformidad con lo dispuesto en el artículo 230.1 letra a) de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria, la acumulación de los recursos nº 2025 - 05 y nº 2279 - 05 interpuestos por el mismo obligado tributario (...) y relativos al mismo tributo (Impuesto sobre el Valor Añadido).

   Son cuestiones a resolver por este Tribunal Económico-Administrativo Central las siguientes: 1) Determinar si existe defecto en la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación llevadas a cabo con la entidad por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los períodos 2T-1997 al 4T-1999 2) Si se ha incumplido la obligación de trámite de audiencia recogida en el artículo 22 de la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes con carácter previo a la incoación del Acta A02-... 3) Si es ajustada a derecho la ejecución llevada a cabo por el órgano inspector de la resolución del recurso de reposición, en el sentido de que este Tribunal se pronuncie sobre la suspensión de la ejecución del acuerdo de estimación parcial de dicho recurso de reposición, solicitada por la entidad reclamante 4) Determinar si ... tiene o no la condición de sujeto pasivo del Impuesto, y si las actividades desarrolladas por la entidad reclamante están o no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido de conformidad con lo dispuesto en los artículos 7.8º y 7.10º de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido 5) Determinar, en el caso de que la entidad realice operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, si resultan aplicables las exenciones contenidas en el artículo 20.Uno apartados 6º ó 12º de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido 6) Determinar si es conforme a derecho la resolución de la reclamación nº ... del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... en la que acuerda anular la liquidación impugnada, con reposición de actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal, sin entrar a conocer de las cuestiones de fondo.

   SEGUNDO: La primera cuestión a considerar en la presente resolución, hace referencia a determinar si es ajustada a derecho la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación llevadas a cabo con la entidad por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los períodos 2T-1997 al 4T-1999.

   La entidad reclamante manifiesta en sus alegaciones que no se comunicó al obligado tributario sus derechos y obligaciones, conforme dispone el artículo 27 de la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, ni se comunicó que se limitaba el alcance de las actuaciones de comprobación e investigación a los ingresos.

   Dispone el artículo 27 de la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes:

   "Los contribuyentes tienen derecho a ser informados, al inicio de las actuaciones de comprobación e investigación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos, acerca de la naturaleza y alcance de las mismas, así como de sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones"

   En el caso que estamos analizando, en la comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras de 18 de junio de 2001 descrita en los antecedentes de hecho, se recoge textualmente: "Adjunto a la presente comunicación se le entrega Anexo Informativo con sucinta enumeración de los derechos y obligaciones que le asisten en el seno de las actuaciones inspectoras".

   En principio, de la citada comunicación de inicio se desprende que la Inspección de los Tributos, notificó conjuntamente con la misma, dicho anexo informativo de derechos y obligaciones, si bien en la copia del expediente administrativo que obra en poder de este Tribunal Económico-Administrativo Central no consta el mismo, como tampoco consta que la entidad al tiempo de recibir la comunicación de inicio manifestara la falta de notificación de los derechos y obligaciones que debían remitirse.

   Este Tribunal Económico-Administrativo Central considera que a la vista de las actuaciones del interesado, no se puede entender que en el caso de falta de remisión del anexo informativo de los derechos y obligaciones del contribuyente, se haya causado indefensión al mismo que le haya impedido la defensa de sus intereses legítimos. Así, el sujeto pasivo presenta con fecha ... de 2001, escrito a la propuesta de regularización contenida en el Acta de Disconformidad anterior, en el que expone las alegaciones a la propuesta de liquidación en cuanto al fondo del asunto, y en las que tampoco pone de manifiesto la falta de notificación del anexo informativo. De la misma manera, con fecha ... de 2002, ... interpone recurso de reposición contra la liquidación tributaria en el que expone sus alegaciones en cuanto a la cuestión de fondo regularizada en la liquidación, y tampoco hace referencia a la falta del notificación del anexo informativo de derechos y obligaciones.

   Consideramos que el posible defecto formal consistente en la falta de remisión del anexo informativo, no invalida las actuaciones inspectoras, desestimando en este sentido las alegaciones de la entidad.

   Por otro lado, tal y como ha quedado expuesto en los antecedentes de hecho, en la comunicación de inicio de fecha 18 de junio de 2001, se hace constar que las actuaciones tienen carácter parcial limitándose a la comprobación de los conceptos y períodos indicados (Impuesto sobre el Valor Añadido períodos 2T/1997 a 4T/1999) de conformidad con lo dispuesto en el artículo 11.5 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

   La entidad en sus alegaciones al presente recurso de alzada manifiesta que no se ha comunicado el alcance de las actuaciones en la comunicación de inicio. Para la resolución de esta cuestión, es necesario partir de la regulación existente en la materia.

   De conformidad con lo dispuesto en el artículo 11 del Real Decreto 939/1986 que regula el Reglamento de la Inspección de los Tributos:

   "1. Las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación podrán tener carácter general o parcial.

2. Tendrán carácter general cuando tengan por objeto la verificación en su totalidad de la situación tributaria del sujeto pasivo u obligado tributario, en relación con cualquiera de los tributos y deberes formales o de colaboración que le afecten dentro de los límites determinados por:

   1. La competencia del órgano cuyos funcionarios realizan las correspondientes actuaciones.

   2. Los ejercicios o períodos a que se extienda la actuación inspectora.

   3. La prescripción del derecho a la Administración para determinar las deudas tributarias mediante la oportuna liquidación y de la acción para imponer las sanciones correspondientes a las infracciones tributarias que, en su caso, se aprecien.

3. Asimismo, de acuerdo con lo previsto en el artículo 28 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, y en el artículo 33 bis de este Reglamento, cuando el obligado tributario solicite que una actuación parcial tenga carácter general, la Inspección de los Tributos deberá, en el plazo de seis meses desde la solicitud, proceder a la iniciación de la comprobación de carácter general o a la ampliación del carácter de la comprobación parcial en curso, si bien, exclusivamente, en relación con el tributo y ejercicio afectados por la actuación parcial.

4. Las actuaciones de comprobación e investigación serán parciales cuando se refieran sólo a uno o varios de los tributos o deberes que afectan al sujeto pasivo u obligado tributario, o a hechos imponibles determinados o cuando de cualquier otro modo se circunscriba su objeto a límites más reducidos de los que se señalan en los apartados anteriores.

5. En principio, las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación tendrán carácter general. Podrán tener carácter parcial dichas actuaciones en los siguientes casos:

   1. Cuando venga exigido por las normas legales o reglamentarias.

   2. Cuando así se acuerde por el órgano competente, haciéndose constar al inicio de las actuaciones inspectoras mediante la correspondiente comunicación.

   3. En el caso de las comprobaciones abreviadas a que se refiere el artículo 34 de este Reglamento.

6. Las actuaciones de comprobación e investigación de carácter general podrán limitar su objeto cuando en el curso de su ejecución se pongan de manifiesto razones que así lo aconsejen y se acuerden por el órgano competente. Del mismo modo, a juicio de los actuarios, se podrá ampliar el ámbito de aquellas actuaciones que inicialmente tuvieran carácter parcial. (...)".

   El mencionado artículo 33 bis del Reglamento de Inspección relativo a la solicitud por el obligado tributario de alcance general de las actuaciones inspectoras, dispone:

   1. Todo obligado tributario que esté siendo objeto de una actuación de comprobación e investigación de carácter parcial, llevada a cabo por la Inspección de los Tributos, podrá solicitar que dicha actuación tenga carácter general respecto del tributo y ejercicio afectados por la misma, sin que tal solicitud interrumpa las actuaciones en curso.

   Por otra parte, la actual Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria, que si bien no es de aplicación al procedimiento Inspector que estamos analizando, sí nos ayuda a entender el concepto de carácter parcial y general que le ha querido otorgar el legislador.

   Según el artículo 148:

   "1. Las actuaciones del procedimiento de inspección podrán tener carácter general o parcial.

2. Las actuaciones inspectoras tendrán carácter parcial cuando no afecten a la totalidad de los elementos de la obligación tributaria en el período objeto de la comprobación y en todos aquellos supuestos que se señalen reglamentariamente. En otro caso, las actuaciones del procedimiento de inspección tendrán carácter general en relación con la obligación tributaria y período comprobado. (...)"

   El artículo 149 por su parte dispone:

1. Todo obligado tributario que esté siendo objeto de unas actuaciones de inspección de carácter parcial podrá solicitar a la Administración tributaria que las mismas tengan carácter general respecto al tributo y, en su caso, períodos afectados, sin que tal solicitud interrumpa las actuaciones en curso."

   En cuanto al carácter del Acta y de la liquidación incoada por la Inspección, es necesario resaltar los siguientes preceptos:

   El artículo 50 del Reglamento de la Inspección de los Tributos dispone:

   1. Las actas que extiende la Inspección de los Tributos pueden ser previas o definitivas. Son actas previas las que dan lugar a liquidaciones de carácter provisional, a cuenta de las definitivas que posteriormente se puedan practicar.

   2. Procederá la incoación de un acta previa:

   a) Cuando, en relación con un mismo tributo e idéntico período, el sujeto pasivo, retenedor o responsable, acepte sólo parcialmente la propuesta de regularización de su situación tributaria efectuada por la Inspección de los Tributos. En este caso, se documentará en primer lugar y en un acta previa el resultado de las actuaciones a las que el interesado preste conformidad expresa, instruyéndose acta de disconformidad por los demás conceptos. En cada una de las actas se hará referencia a la formalización de la otra.

   La liquidación derivada del acta previa tendrá el carácter de a cuenta de la que como complementaria o definitiva se derive del acta de disconformidad que simultáneamente se incoe.

   También podrá utilizarse el acta previa de conformidad simultáneamente con la definitiva de disconformidad en los casos en que el interesado se muestre conforme con la cuota regularizada y disconforme con la liquidación de alguno o de todos los demás elementos determinantes de la deuda tributaria.

   b) Cuando el hecho imponible pueda ser desagregado a efectos de las correspondientes actuaciones de comprobación e investigación o cuando por su fraccionamiento territorial deba serlo en los distintos lugares en que se materialice.

   c) Cuando la Inspección no haya podido ultimar la comprobación o investigación de los hechos o bases imponibles y sea necesario suspender las actuaciones, siendo posible la liquidación provisional.

   d) En los supuestos de comprobación abreviada previstos en el artículo 34 de este Reglamento, salvo que a juicio de la Inspección pueda practicarse liquidación definitiva.

   3. Tendrán, asimismo, el carácter de previas:

   a) Las actas que se incoen por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o por el Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio en tanto no se hayan comprobado las declaraciones-liquidaciones del mismo año natural por ambos impuestos.

   b) Las actas que se extiendan cuando la base del tributo objeto de comprobación se determine en función de las bases establecidas para otros, o en ella se computen rendimientos objeto de retención, y unas u otros no hayan sido comprobados con carácter definitivo, salvo que dichos rendimientos se consideren debidamente acreditados.

   c) Las actas que se formalicen en relación con los socios de una Sociedad o Entidad en régimen de transparencia fiscal, en tanto no se ultime la comprobación de la situación tributaria de la Entidad.

   d) Las actas formalizadas para recoger separadamente los resultados de actuaciones de comprobación e investigación motivadas por una denuncia pública, cuando esta pieza separada deba servir en su caso para iniciar el expediente de reconocimiento al denunciante de derechos que la normativa vigente le reconozca.

   4. Cuando la Inspección extienda un acta con el carácter de previa deberá hacerlo constar expresamente, señalando las circunstancias determinantes de su incoación con tal carácter y los elementos del hecho imponible o de su valoración a que se haya extendido ya la comprobación inspectora.

   5. Las actas previas se tramitarán atendiendo a que el sujeto pasivo, retenedor o responsable haya o no manifestado su conformidad a la propuesta de liquidación contenida en el acta.

   Con la actual Ley General Tributaria, el artículo 101 dispone:

   2. Las liquidaciones tributarias serán provisionales o definitivas.

   3. Tendrán la consideración de definitivas:

   a) Las practicadas en el procedimiento inspector previa comprobación e investigación de la totalidad de los elementos de la obligación tributaria, salvo lo dispuesto en el apartado 4 de este artículo.

   b) Las demás a las que la normativa tributaria otorgue tal carácter.

   4. En los demás casos, las liquidaciones tributarias tendrán el carácter de provisionales.

   Podrán dictarse liquidaciones provisionales en el procedimiento de inspección en los siguientes supuestos:

   a) Cuando alguno de los elementos de la obligación tributaria se determine en función de los correspondientes a otras obligaciones que no hubieran sido comprobadas, que hubieran sido regularizadas mediante liquidación provisional o mediante liquidación definitiva que no fuera firme, o cuando existan elementos de la obligación tributaria cuya comprobación con carácter definitivo no hubiera sido posible durante el procedimiento, en los términos que se establezcan reglamentariamente.

   b) Cuando proceda formular distintas propuestas de liquidación en relación con una misma obligación tributaria. Se entenderá que concurre esta circunstancia cuando el acuerdo al que se refiere el artículo 155 de esta ley no incluya todos los elementos de la obligación tributaria, cuando la conformidad del obligado no se refiera a toda la propuesta de regularización, cuando se realice una comprobación de valor y no sea el objeto único de la regularización y en el resto de supuestos que estén previstos reglamentariamente.

   De la misma manera, podemos señalar lo dispuesto en el Real Decreto 1065/2007 que regula el Reglamento General de aplicación de los tributos, que sin ser de aplicación directa al procedimiento que estamos analizando, desarrolla los preceptos contenidos en la Ley General Tributaria, y cuyo artículo 190 dispone:

   1. Las liquidaciones derivadas de un procedimiento de inspección tendrán carácter definitivo o provisional de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 101 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en este artículo.

   Las liquidaciones derivadas de las actuaciones de comprobación e investigación de alcance parcial tendrán siempre el carácter de provisionales.

   Las liquidaciones derivadas de las actuaciones de comprobación e investigación de alcance general tendrán el carácter de definitivas, salvo en los casos a que se refieren los apartados 2, 3 y 4 de este artículo, en los que tendrán el carácter de provisionales. (...)

   En la comunicación de inicio de las actuaciones de comprobación e investigación llevadas a cabo con ... realizada con fecha 18 de junio de 2001, se notificaba que las mismas tenían alcance parcial limitándose a la comprobación del Impuesto sobre el Valor Añadido de los períodos 2T/1997 a 4T/1999.

   Asimismo, en el Acta de Disconformidad incoada a la entidad, se hace constar que el Acta es previa, ya que el hecho imponible ha sido desagregado y la Inspección se ha limitado a comprobar los ingresos, según las Cuentas Anuales, sin analizar la contabilidad y soportes. En cuanto al IVA soportado, se han tenido en consideración las cuotas soportadas según las relaciones aportadas, sin que se hayan visto los soportes documentales.

   A la vista de lo anterior, y de las actuaciones desarrolladas por el órgano Inspector, podemos manifestar que se observa la comisión de un error en la citación de inicio, en cuanto al carácter de las actuaciones, ya que el alcance de las mismas se limitaba a la comprobación del Impuesto sobre el Valor Añadido de los períodos 2T/1997 a 4T/1999. Es decir, a la vista de la normativa expuesta, de la comunicación de inicio se pone de manifiesto que las actuaciones inspectoras en principio tienen por objeto comprobar e investigar la totalidad de los elementos de la obligación tributaria en los períodos objeto de la comprobación, de manera que la comunicación de inicio debería haber notificado un alcance general de las actuaciones.

   El hecho de que el Acta señale que la misma tiene carácter de previa, no es suficiente para otorgar a la misma este carácter, sino que en base a la normativa expuesta, así como a la documentación requerida y aportada por la entidad, se pone de manifiesto que la Inspección tenía por objeto comprobar la totalidad de los elementos de la obligación tributaria, con independencia de que la regularización practicada fuera exclusivamente por los ingresos de la entidad, admitiendo como IVA soportado, las cuotas según las relaciones aportadas, sin que se hayan visto los soportes documentales.

   No obstante lo anterior, entendemos que cualquier posible defecto apreciable en la citación misma sería relevante para la legalidad de los actos cuestionados en el caso de que se haya producido indefensión de la entidad reclamante. Considera este Tribunal que el hecho de que las mencionadas actuaciones hayan concluido con la práctica de Acta Previa y una liquidación provisional, cuando realmente se ha llevado a cabo una comprobación de la totalidad de los elementos de la obligación tributaria, aunque no afecta a la legalidad de las actuaciones ya que no se ha producido indefensión del interesado, sin embargo tiene como consecuencia la recalificación de la liquidación provisional en definitiva, de manera que otorgue la seguridad jurídica requerida al obligado tributario.

   Sirve para ilustrar lo que acabamos de exponer la Sentencia de la Audiencia Nacional de 30 de marzo de 2006 Rec. n.º 69/2003:

   Segundo. La recurrente aduce como motivos de su impugnación, los siguientes: (...)

   - Improcedencia del carácter de previo del acta de inspección incoada y, en consecuencia, de la calificación como provisional de la liquidación. (...)

   Séptimo. La segunda cuestión es la relativa a si es o no conforme a Derecho la calificación del Acta como previa, y en consecuencia, la calificación como provisional de la liquidación.

   La tesis de la recurrente es que la Inspección requirió a la compareciente para la comprobación de su situación tributaria, en cuanto al IRPF e Impuesto sobre Patrimonio en cinco ejercicios, solicitando en el curso de las actuaciones de comprobación, la justificación de múltiples conceptos, por lo que ha de entenderse que se le realizó una comprobación general de su situación tributaria, aunque únicamente la Inspección se mostró disconforme con la declaración del incremento de patrimonio devengado por la venta de las acciones de la mercantil ...

   Dado el carácter tasado de las actas previas, esa actuación resulta inadmisible, aunque en el cuerpo del acta se argumente, con cita de lo dispuesto en el artículo 50.2 b) del Reglamento, que se refiere únicamente al hecho imponible desagregado constituido por el incremento de patrimonio resultante de la enajenación de las acciones de ....

   Hay que partir de que el artículo 144 de la Ley General Tributaria dispone: Las actuaciones de la Inspección de los Tributos, en cuanto hayan de tener alguna trascendencia económica para los sujetos pasivos, se documentarán en diligencias, comunicaciones y actas previas o definitivas. En este precepto no se establece un criterio diferenciador entre ambas actas. (...)

   Es el Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, la norma que, por primera vez, define el acta previa. En su art. 50.1 dispone: Son actas previas las que dan lugar a liquidaciones de carácter provisional, a cuenta de las definitivas que posteriormente se puedan practicar. Del texto de este precepto, se desprende que el carácter de una u otra acta se hace depender del carácter de la liquidación practicada, si definitiva, si provisional. En este sentido, el mismo artículo, apartado 2 a), segundo párrafo, establece que: La liquidación derivada del acta previa tendrá el carácter de a cuenta de la que como complementaria o definitiva se derive del acta de disconformidad que simultáneamente se incoe.

   Otra de las notas características de las actas previas es la de la posibilidad de dejar parte de los hechos imponibles inspeccionados, pero no comprobados o sin investigar, permitiéndose su posterior estudio (art. 50.2 c) Cuando la Inspección no haya podido ultimar la comprobación o investigación de los hechos o bases imponibles y sea necesario suspender las actuaciones, siendo posible la liquidación provisional.

   Dada la naturaleza de estas actas y sus efectos, el art. 50.4, del Reglamento General de la Inspección, exige que: Cuando la Inspección extienda un acta con el carácter de previa deberá hacerlo constar expresamente, señalando las circunstancias determinantes de su incoación con tal carácter y los elementos del hecho imponible o de su valoración a que se haya extendido ya la comprobación inspectora.

   Como tal, las actas previas han de considerarse excepcionales frente a las definitivas ante el hecho de que como regla general las actas de la inspección de tributos deben contener una propuesta de regularización total de la situación tributaria del contribuyente por el concepto impositivo y período objeto de comprobación y no en vano el propio TEAC reconoce (resolución de 27 de Abril de 1994) que el principio de seguridad jurídica exige que, una vez iniciadas las actuaciones inspectoras, el sujeto pasivo tiene derecho a que se defina totalmente su situación tributaria, no pudiendo la Administración volver a comprobar e investigar el ejercicio e impuesto inspeccionado salvo excepcionalísimos casos en los que se pueden extender actas previas. De ahí que sólo puedan incoarse en los supuestos regulados en el art. 50.2 del RGIT, dotándose del carácter de previas a las actas que se enumeran, de forma cerrada, en el art. 50.3 del RGIT, así como, los especiales requisitos de motivación que impone el art. 50.4 del RGIT.

   Octavo. Si trasvasamos las consideraciones anteriores al caso enjuiciado, se observa que la comprobación de la situación tributaria de la recurrente, tal como se hace constar en la comunicación de inicio de actuaciones inspectoras de fecha 2 de septiembre de 1994, se extendió al IRPF e Impuesto sobre Patrimonio, ejercicios 1988 a 1992, sin que propiamente se circunscribieran a la específica cuestión de la enajenación de las acciones de ... como elemento desagregado del hecho imponible.

   Ese carácter de comprobación general deriva también de las diversas diligencias practicadas en el curso de las actuaciones inspectoras, así, por ejemplo, en la de 12 de septiembre de 1994 se le requería que aportase también escritura pública relativa a la adquisición de su vivienda unifamiliar, en ..., así como justificantes documentales relativos a su forma de pago, gastos deducibles declarados en IRPF de Capital Mobiliario y de Capital Inmobiliario y transmisión de valores mobiliarios (en dicha diligencia se aportan declaraciones relativas a IRPF, ejercicios 1990, 1991 y 1992, quedando pendientes de aportar los restantes); en la de 22 de septiembre de 1994, justificación de la venta del apartamento... y de la adquisición y extinción de los derechos de crédito que figuran en sus declaraciones por el Patrimonio, asimismo se alude a unos pagarés no declarados, según el actuario, por la contribuyente en su declaración de Patrimonio; en la de 18 de octubre de 1994 se le requiere la aportación de extractos bancarios comprensivos de todos los movimientos activos y pasivos de sus cuentas bancarias, en particular los que acreditan el cobro de los derechos de crédito declarados, así como la aportación de documentación relativa a la participación en un Fondo de Inversión; en la Diligencia de 3 de noviembre de 1994 se aportan los extractos bancarios solicitados, documentos relativos a la adquisición de elementos y materiales para la construcción de su vivienda habitual, y los documentos justificativos de la adquisición y enajenación de las participaciones en el Fondo de Inversión solicitados en Diligencia anterior. (...)

   En definitiva, tanto la Inspección como los Tribunales Económico-Administrativos, debieron considerar que se había extendido un acta con carácter definitivo por un principio de seguridad jurídica, que exige, tal como anteriormente se ha indicado, que una vez iniciadas las actuaciones inspectoras se defina totalmente la situación tributaria del sujeto pasivo, no considerando suficiente para incoar un acta como previa la mención contenida en el acta se refiere únicamente al hecho imponible desagregado constituido por el incremento de patrimonio resultante de la enajenación de las acciones de ....

   La estimación de este recurso no conlleva, sin embargo, a la nulidad de la liquidación girada, sino que el acta incoada y la liquidación girada ostenten el carácter de definitivas.

   Por todo lo expuesto, este Tribunal Económico-Administrativo Central resuelve la recalificación de la liquidación provisional como definitiva, de manera que garantice al obligado tributario su seguridad jurídica, y cualquier posible defecto apreciable en la notificación del alcance de las actuaciones no es relevante para la legalidad de los actos cuestionados, ni ha producido indefensión al interesado.

   TERCERO: La siguiente alegación formulada por la entidad hace referencia al incumplimiento por parte del órgano inspector de la exigencia del trámite de audiencia recogido en el artículo 22 de la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

   La entidad alega la vulneración del artículo 22 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes. El citado artículo dispone:

   "En todo procedimiento de gestión tributaria se dará audiencia al interesado antes de redactar la propuesta de resolución para que pueda alegar lo que convenga a su derecho".

   Por su parte, el artículo 33 ter del Reglamento General de la Inspección expresa:

   "En todo caso, y con carácter previo a la formalización de las actas, se dará audiencia al interesado para que pueda alegar lo que convenga a su derecho en relación con la propuesta que se vaya a formular".

   Es decir, el referido trámite de audiencia se inserta en el propio procedimiento antes de que el Inspector actuario formule su propuesta de liquidación o, en otras palabras, antes de que incoe el acta, ya que eso es lo que supone el acta, a tenor de lo que dispone el artículo 49 del Reglamento General de la Inspección. Así lo demuestra la redacción del artículo 33 ter transcrito al referirse a la "propuesta que se vaya a formular".

   Ocurre, sin embargo, que el referido trámite, rectamente entendido, se ha respetado, como se desprende del examen del expediente y que pasamos a exponer a continuación.

   En diligencia de 11 de septiembre de 2001, textualmente se recoge:

   "4) En relación a las actuaciones de comprobación e investigación de su situación tributaria por el Impuesto sobre el Valor Añadido relativas a los ejercicios 1997, 1998 y 1999 iniciadas mediante comunicación notificada el 21 de junio de 2001, de conformidad con el artículo 22 de la Ley 1/1998 de 26 de febrero de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, por la presente se le comunica la apertura de un plazo de diez días a contar desde el siguiente a la fecha de esta comunicación, de audiencia al interesado, en el que el procedimiento instruido se le pondrá de manifiesto en el despacho ... de la planta ... de la calle ..., y podrá aducir las alegaciones y aportar los documentos u otros elementos de juicio que estime pertinentes".

   Es decir, de conformidad con lo anterior, el órgano inspector, con carácter previo a la formulación de la propuesta de regularización contenida en el Acta, da audiencia al interesado para que pueda presentar las alegaciones que estime oportunas.

   El día 11 de octubre de 2001 se suscribe diligencia de constancia de hechos entre el órgano inspector y D. ..., en calidad de presidente de la entidad, en la que se hace constar:

   "1. En este momento se cita al compareciente para el próximo día ... de 2001 a fin de proceder a la firma de las actas relativas a la comprobación del IVA de los años 1997 (segundo, tercer y cuarto trimestre), 1998 y 1999, que según manifiesta el Presidente de la Entidad serán firmadas en disconformidad".

   Con fecha 29 de octubre de 2001 se suscribe diligencia de constancia de hechos en la que se recoge:

   "2. El compareciente manifiesta que desea le sea entregado un borrador del acta referente a ..., para cuya firma está citado hoy el presidente de la entidad (según diligencia de 10 de octubre de 2001) para poder estudiarlo antes de proceder a su firma. Asimismo manifiesta que se ha solicitado este borrador por escrito".

   Es decir, de las diligencias extendidas por la Inspección se desprende que el exigido trámite de audiencia, correctamente entendido, ha sido otorgado a la entidad. No obstante, la reclamante parece exigir que le sea entregada una especie de pre-propuesta (o borrador del Acta, como dice la entidad) pero esa exigencia formal carece de base legal o reglamentaria alguna, y los preceptos citados deben entenderse como una transposición al ámbito tributario de lo que se dispone en el artículo 84.1 de la Ley 30/1992, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, cuando afirma: "instruidos los procedimientos, e inmediatamente antes de redactar la propuesta de resolución, se pondrán de manifiesto a los interesados o, en su caso, a sus representantes ..." circunstancia que se cumple en el caso presente.

   Debemos por tanto desestimar las pretensiones de la entidad en relación con el incumplimiento del trámite de audiencia al interesado.

   CUARTO: La siguiente cuestión que se plantea en la presente resolución hace referencia a si es ajustada a derecho la ejecución llevada a cabo por el órgano inspector, de la resolución del recurso de reposición, en el sentido de que este Tribunal se pronuncie sobre la suspensión de la ejecución del acuerdo de estimación parcial de dicho recurso de reposición, solicitada por la entidad reclamante.

   Si bien la entidad al tiempo de presentar la reclamación económico-administrativa nº ... ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., contra la resolución del recurso de reposición en fecha 15 de marzo de 2002, no solicitó la suspensión de la ejecución de dicho acuerdo, con fecha posterior, concretamente el día 11 de abril de 2002, la entidad presenta escrito dirigido al mismo Tribunal, en el que solicita:

1. Que se suspenda la ejecución del acuerdo de estimación parcial del recurso de reposición.

2. Que no procede a prestar garantía, toda vez que la ejecución de la resolución puede causarle perjuicios de imposible o difícil reparación.

   Con fecha 28 de junio de 2002, la Oficina Técnica de la Delegación Especial de ..., dicta acuerdo de liquidación nº ... en ejecución de la resolución del recurso de reposición estimado parcialmente.

   La entidad reclamante, en sus alegaciones a este recurso de alzada ordinario, expone que la Oficina Técnica no podía ejecutar la resolución del recurso de reposición hasta que el Tribunal Económico-Administrativo Regional no se pronunciara sobre la suspensión. El Tribunal Regional dicta acuerdo de no admisión a trámite de la solicitud de suspensión con fecha 20 de junio de 2006, notificado a la entidad y al Departamento de Recaudación el día 19 de septiembre de 2006.

   De conformidad con lo dispuesto en el artículo 74 del Real Decreto 391/1996 de 1 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas:

   1. La reclamación económico-administrativa no suspenderá la ejecución del acto impugnado, con las consecuencias legales consiguientes, incluso la recaudación de cuotas o derechos liquidados, intereses, recargos y sanciones.

   2. No obstante, a solicitud del interesado se suspenderá la ejecución del acto impugnado en los siguientes supuestos:

   a) Cuando se aporte alguna de las garantías previstas en el artículo 75.

   b) Excepcionalmente, cuando el Tribunal que conozca de la reclamación contra el acto considere que la ejecución pudiera causar perjuicios de imposible o difícil reparación, en los términos previstos en los artículos 76 y 77 (...)

   El artículo 76 del mismo Real Decreto dispone:

   1. Cuando el interesado no pueda aportar la garantía a que se refiere el artículo anterior, la ejecución del acto impugnado podrá ser, excepcionalmente, suspendida por el Tribunal Económico-Administrativo al que competa resolver la reclamación contra el mismo, en los términos que establece este artículo.

   2. El Tribunal podrá decretar la suspensión cuando se justifique por el interesado que la ejecución causaría perjuicios de imposible o difícil reparación y se ofrezca garantía suficiente, de cualquier tipo, para cubrir el importe a que se refiere el apartado 7 del artículo 74.

   No obstante, aun cuando el interesado no pueda aportar garantía con los requisitos anteriores, se podrá decretar la suspensión si se aprecian los referidos perjuicios. (...)

   6. A la vista de la solicitud y de la documentación aportada el Tribunal decidirá sobre su admisibilidad a trámite. Será rechazada cuando la solicitud no identifique el acto que pretende suspenderse, no contenga alegaciones o éstas no se refieran a la concurrencia de los requisitos legales, no adjunte documento alguno en acreditación de lo alegado o los que adjuntase no se refiriesen a tal acreditación. También será rechazada cuando de las alegaciones y documentos presentados resulte manifiesto, a juicio del Tribunal, que no concurren los requisitos legales, o que la garantía ofrecida es insuficiente o inadecuada y no cupiese otorgar la suspensión sin ella.

   7. El acuerdo que inadmita a trámite estará motivado y se notificará al solicitante, no cabiendo ulterior recurso administrativo contra él. (...)

   La no admisión a trámite de la solicitud de suspensión efectuada por la entidad reclamante, determina que la misma se tenga por no presentada a todos los efectos legales. Independientemente de que la Oficina Técnica de la Delegación Especial de ... dictara liquidación en ejecución del recurso de reposición sin tener conocimiento de la resolución del Tribunal Regional en relación con la suspensión, puesto que este Tribunal acordó no admitir a trámite la solicitud, la consecuencia jurídica es la no suspensión de la ejecución del acuerdo de estimación parcial del recurso de reposición, toda vez que la solicitud de suspensión se entiende como no presentada.

   Considera este Tribunal que carecen de fundamento las alegaciones vertidas por la entidad reclamante en relación con la suspensión de la ejecución del acuerdo de estimación parcial del recurso de reposición, siendo conforme a derecho la ejecución del citado acuerdo, sin perjuicio de que sean o no conforme a derecho los términos de la ejecución.

   QUINTO: La siguiente cuestión objeto de resolución en el presente recurso de alzada, hace referencia la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la actividad realizada por la entidad de conservación urbanística, cuestión íntimamente ligada con la condición de empresario o profesional de la misma.

   De acuerdo con lo dispuesto en los artículos 24 a 30 del Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de Gestión Urbanística, las Entidades de Conservación son entes de naturaleza jurídico-administrativa, que gozan de personalidad jurídica propia e independiente y plena capacidad legal desde la fecha de su inscripción en el Registro de Entidades Urbanísticas Colaboradoras, que no persiguen la obtención de ningún lucro común posible.

   El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que están sujetas al Impuesto las entregas de bienes realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. A su vez, el artículo 5 de la misma Ley dispone que tienen la condición de empresarios o profesionales quienes ordenan por cuenta propia factores de producción materiales y humanos, o uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

   De conformidad con lo dispuesto en los Estatutos de la Entidad, ..., tiene por objeto y fin, la conservación y administración de las obras de urbanización y de los bienes y servicios que formen parte de su equipamiento por ser aquellos bienes sobre los que los propietarios de los terrenos tienen establecidos sus derechos de servidumbre, así como la administración de la Conservación.

   Los gastos de consumo, mantenimiento, conservación, cuidado y vigilancia de las instalaciones y elementos de uso común y las cargas y gastos de los mismos, serán satisfechos por los propietarios de conformidad con las cuotas fijadas a cada parcela.

   En el presente supuesto nos encontramos, indudablemente, ante una entidad con personalidad jurídica propia que realiza una actividad consistente en la prestación de diversos servicios, entre ellos algunos claramente calificables como de naturaleza empresarial o profesional, como la gestión del agua entre los vecinos o el servicio de limpieza y vigilancia de la urbanización. Por otra parte, los servicios prestados se realizan a título oneroso desde el momento en que los destinatarios de los mismos, esto es, los propietarios de las parcelas, se ven obligados a pagar las cuotas correspondientes por disfrutar de los mismos. De todo ello, procede concluir reconociendo la condición de empresario a efectos del IVA de esta entidades.

   Este Tribunal Económico-Administrativo Central ha mantenido reiteradamente la doctrina anterior. Así, en Resolución de 25 de mayo de 1995, señalaba (considerando cuarto):

   "Que el artículo 4.º de la Ley y el 5.º del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido conceptúan a la actividad empresarial como: Aquella que implica la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales o humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios, lo que se da en el presente caso, ya que así se deduce, en primer lugar, de los estatutos de la entidad reclamante, que reconocen el derecho a participar de los servicios organizados por ella a sus socios, a cambio del pago de una cuota, tal y como se establece en los artículos 7.º y 9.º de sus normas estatutarias y, en segundo lugar, existe claramente una organización empresarial, ordenación de medios humanos y materiales, ya que es evidente que la entidad reclamante dispone de una organización administrativa que da lugar a que sea considerada como una empresa, en el sentido usual de la palabra, que además de lo dicho anteriormente, en el artículo 4.º del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido al delimitar el hecho imponible, se establece que están sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el empresario o profesional a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que los realicen, así como la sujeción al impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional y en cada operación en particular (art. 4.º 3 Rgto.), no pudiendo considerarse sus actividades como realizadas a título gratuito, a los efectos de su no sujeción por el artículo 6.º, número 1.1.º que establece que no tendrán la consideración de empresarios o profesionales (a efectos del impuesto) cuando los mismos realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, porque la gratuidad es incompatible con la existencia de una contraprestación, que se da claramente en el presente caso, ya que al menos tal contraprestación vendría constituida por las cuotas de los socios; cuotas que le dan derecho a participar en las actividades y servicios que desarrolla la entidad".

   La sujeción de las actividades realizadas por las Entidades Urbanísticas al IVA se ha mantenido a lo largo de los ejercicios posteriores y así, más recientemente, en resoluciones ... ha reiterado la doctrina anterior.

   También en este sentido, la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha entendido que las Entidades de Conservación Urbanística tienen la consideración de empresarios a efectos del impuesto, sin que las contraprestaciones que perciben tengan naturaleza tributaria.

   Así, en Sentencia de 23 de junio de 2004 (recurso nº 7939/1999), ha señalado:

   "No debe confundirse, sin embargo, la naturaleza empresarial de una persona física o jurídica, con el ánimo de lucro a los efectos de considerar quien es sujeto pasivo del IVA. A efectos del IVA lo exigible es la naturaleza empresarial de la actividad que el sujeto pasivo desarrolla. Esta cualidad empresarial resulta de la ordenación de bienes y servicios con destino a la producción, resultando evidente que tal condición se da en la Entidad de Conservación recurrente que gestiona bienes y servicios para mantener la urbanización. La recurrente cumple con los requisitos, por ser empresario para ser sujeto pasivo del Impuesto. El que la Entidad de Conservación no tenga fin de lucro no modifica la naturaleza empresarial que la adorna, como expresamente resulta del artículo 5.1.a) de la Ley". Respecto de la naturaleza pública de estas Entidades, ha indicado que "constituyen un modo de participación en el ejercicio de la función urbanística, función de cuya naturaleza pública no se puede dudar. A su vez, el carácter administrativo de estas entidades está consagrado en el artículo 26 del Reglamento de Gestión, así como su dependencia de la Administración Urbanística. La finalidad de conservación de las obras de urbanización y mantenimiento de las dotaciones e instalaciones de los servicios públicos se consagra en los artículos 67 y 68. (...) es necesario que las prestaciones se lleven a cabo por una Administración territorial u Organismo Autónomo, lo que evidentemente no es la recurrente y que las contraprestaciones que percibe tengan naturaleza tributaria, lo que tampoco sucede".

   Por su parte, la Sentencia de la Audiencia Nacional de fecha 14 de julio de 2006 (nº Rec 433/2004) recoge:

   TERCERO: (...) De ello resulta que la obligación jurídica de realizar la actividad de mantenimiento corresponde a la Administración o a los particulares, según los casos, que han de integrarse en la entidad urbanística de mantenimiento, y que tal actividad ha de ser sufragada por los propietarios o la Administración. Ahora bien, hemos de señalar desde ahora que la existencia de una obligación de mantenimiento no impide la prestación de un servicio para ejecutar esa obligación de mantenimiento. Esto es, jurídicamente hemos de distinguir la prestación del servicio de mantenimiento de la obligación de mantener (...)

   Así las cosas, hemos de analizar si el servicio que se presta por la recurrente en cumplimiento de la obligación de mantener establecida, cumple con los requisitos que define el hecho imponible del IVA. (...)

   Por ello, y en principio, la naturaleza jurídica administrativa de la actora no es obstáculo para la sujeción de una actividad de mantenimiento que se presta como profesional de la rama en dicha actividad- esta actividad podría realizarla cualquier entidad privada-. Que la contraprestación se encamine a sufragar los gastos no hace perder a la misma su carácter de contraprestación por un servicio de mantenimiento- el mayor o menor margen de lucro no determina la sujeción al impuesto - .Que la actividad se realice a favor de los asociados no es obstáculo, ni tampoco que mediante la misma los asociados cumplan una obligación jurídica, porque el servicio de mantenimiento tiene su contenido económico con independencia de la causa que determine a los propietarios a sufragar los gastos de dicho servicio.

   De todo lo expuesto, cabe concluir que ..., tiene a efectos del IVA, la condición de empresario o profesional. Por tanto, debe rechazarse la pretensión del recurrente de considerar no sujetos los servicios prestados argumentando que no se realizan por un empresario o profesional.

   Por otra parte, cabría cuestionar si en las actividades prestadas podría ser de aplicación alguno de los supuestos de no sujeción establecidos en el artículo 7.8º y 7.10º de la Ley 37/1992.

   Dispone el artículo 7.8º de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido:

   No estarán sujetas al impuesto: (...)

   8.º Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.

   Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos entes actúen por medio de empresa pública, privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.

   El supuesto contemplado en el artículo 7.8º de la Ley no procedería aplicarlo porque, dejando a un lado la polémica sobre la naturaleza de la entidad urbanística de conservación, lo cierto es que la no sujeción sólo es aplicable a aquellos supuestos en que un ente público realiza entregas de bienes o prestaciones de servicios sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria, por lo que, aún en el supuesto de que se aceptase la condición de ente público al contribuyente, las prestaciones de servicios por él realizadas quedarían sujetas al Impuesto al prestarse a título oneroso.

   Por su parte, el apartado 10º del artículo 7 dispone:

   "No estarán sujetas al impuesto:

   10. Las prestaciones de servicios a título gratuito a que se refiere el artículo 12, número 3.º de esta Ley que sean obligatorias para el sujeto pasivo en virtud de normas jurídicas o convenios colectivos, incluso los servicios telegráficos y telefónicos prestados en régimen de franquicia."

       La no aplicación del supuesto de no sujeción regulado en el artículo 7.10º de la Ley 37/1992 resulta, al igual que en el caso anterior, del carácter no gratuito de los servicios prestados, no estando por tanto en presencia de un supuesto de autoconsumo de servicios regulado en el apartado tercero del artículo 12.

       Recordemos a estos efectos que la contraprestación percibida por estas entidades urbanísticas no tiene naturaleza tributaria, ya que no estamos ante tasas, contribuciones especiales o impuestos, sino ante un precio que tiene como finalidad retribuir los servicios prestados por la Entidad.

       SEXTO: Una vez sentada la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios prestados por ..., la siguiente cuestión objeto de resolución, es la posible aplicación de la exención de los mismos por aplicación de lo dispuesto en el artículo 20.Uno.12º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

       Dispone dicho artículo:

       Uno. Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:

   12. Las prestaciones de servicios y las entregas de bienes accesorias a las mismas efectuadas directamente a sus miembros por organismos o entidades legalmente reconocidos que no tengan finalidad lucrativa, cuyos objetivos sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filantrópica o cívica, realizadas para la conservación de sus finalidades específicas, siempre que no perciban de los beneficiarios de tales operaciones contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos.

       Se entenderán incluidos en el párrafo anterior los Colegios profesionales, las Cámaras Oficiales, las Organizaciones patronales y las Federaciones que agrupen a los organismos o entidades a que se refiere este número.

       El disfrute de esta exención requerirá su previo reconocimiento por el órgano competente de la Administración tributaria, a condición de que no sea susceptible de producir distorsiones de competencia, según el procedimiento que reglamentariamente se fije."

       El desarrollo reglamentario se encuentra contenido en el artículo 5 del Real Decreto 1624/1992 que regula el reglamento del Impuesto y según el cual:

       El reconocimiento del derecho de los sujetos pasivos a la aplicación de las exenciones a que se refieren los números 6.º y 12 del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, se efectuará por la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuya circunscripción territorial radique el domicilio fiscal del sujeto pasivo, previa solicitud del interesado.

       El reconocimiento del derecho a que se refiere el párrafo anterior, surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud.

       La eficacia de dicho reconocimiento quedará además condicionada a la subsistencia de los requisitos que, según lo dispuesto en la normativa del Impuesto, fundamentan la exención.

       A este respecto, tanto en la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de junio de 2004 (nº rec. 7939/1999), como la de 11 de julio de 2005 (nº rec 1972/2000) se reconoce al recurrente el derecho al disfrute de la exención prevista en el artículo 20.Uno.12º de la Ley del Impuesto. En concreto, en el fundamento de derecho primero de ésta última se recoge:

       "(...) de acuerdo con la doctrina establecida en la sentencia de esta Sala y Sección de 23 de junio de 2004 (rec cas. Num. 7939/99) en la que, en relación con las Entidades Urbanísticas de Conservación se analizaba si les era aplicable la exención prevista en el artículo 8.1.6º de la LIVA/1985 (Ley 30/1985, del Impuesto sobre el Valor Añadido) y en el artículo 13.1.6 Reglamento de dicho Impuesto, aprobado por Real Decreto 2028/1985, que pueden considerarse precedentes de la exención cuestionada en el presente recurso, establecida en el artículo 20.1.12 de la LIVA/92.

       (...) A nuestro entender, el elemento asociativo que constituye el sustrato de las Entidades Urbanísticas de Conservación, junto con la obligatoriedad de pertenencia, legalmente exigida, y la naturaleza pública de las funciones que realiza la entidad, obliga a concluir, primero que se trata de una actividad objetivamente exenta, y segundo que en el ejercicio de esa actividad, los individuos, por actuar obligatoriamente asociados, llevan a cabo la actividad exenta. De todo lo razonado se deduce la necesidad de estimar el recurso, bien entendido que la exención alcanza a los servicios prestados para la conservación de la obra urbanizadora, de los espacios libres de dominio y uso público, pero con exclusión de la exención respecto de la conservación de la obra urbanizadora, de los espacios libres de dominio y uso privados (...)"·

       Es decir, de la sentencia anterior se desprende que debe declararse la exención de las actividades desarrolladas por ... en cuanto su actividad recaiga sobre los bienes de dominio público. No obstante, el reconocimiento del derecho a la exención mencionada en el párrafo anterior surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud de la exención. Es decir, aplicando lo anterior al presente recurso de alzada ordinario, este Tribunal debe desestimar las pretensiones de la entidad en cuanto a la consideración de operaciones exentas por el artículo 20.Uno.12º de la Ley, desarrolladas durante los períodos objeto de regularización (1997-1999) toda vez que la solicitud de la exención tuvo lugar con fecha 22 de abril de 2002, y el reconocimiento a la exención surte efecto para las operaciones que se devenguen a partir de dicha fecha de solicitud, y por lo tanto, no para las anteriores, debiendo por tanto este Tribunal confirmar la sujeción y no exención al Impuesto de las operaciones durante los períodos regularizados en la liquidación practicada.

       En cuanto a la desestimación de la reclamación interpuesta ante el Tribunal Regional de ..., contra el acuerdo dictado con fecha 8 de mayo de 2002 por la Administración de ... de la Delegación de ..., por el que procede a denegar la solicitud de exención anterior, este Tribunal acuerda anularlo, estimando las alegaciones de la entidad, y considerando exentas, las operaciones de la entidad en los términos ya expuestos, y para las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud, y siempre que subsistan los requisitos que, según lo dispuesto en la normativa del Impuesto, fundamentan la exención.

       Por otra parte, la entidad reclamante, en sus alegaciones solicita además, la aplicación de la exención contenida en el artículo 20.Uno apartado 6º de la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, y según el cual:

       Estarán exentos del impuesto:

       6.º Los servicios prestados directamente a sus miembros por uniones, agrupaciones o entidades autónomas, incluidas las Agrupaciones de Interés Económico, constituidas exclusivamente por personas que ejerzan esencialmente una actividad exenta o no sujeta al impuesto cuando concurran las siguientes condiciones:

       a) Que tales servicios se utilicen directa y exclusivamente en dicha actividad y sean necesarios para el ejercicio de la misma.

       b) Que los miembros se limiten a reembolsar la parte que les corresponda en los gastos hechos en común.

       c) Que se reconozca previamente el derecho de los sujetos pasivos a la exención en la forma que se determine reglamentariamente.

       Se entenderá a estos efectos que los miembros de una entidad ejercen esencialmente una actividad exenta o no sujeta al impuesto cuando el volumen total anual de las operaciones efectivamente gravadas por el impuesto no exceda del 10 por 100 del total de las realizadas.

       La exención no alcanza a los servicios prestados por sociedades mercantiles.

       A este respecto, este Tribunal Económico-Administrativo Central debe señalar que al igual que la exención contenida en el apartado 12º del artículo 20.Uno de la misma Ley, la del apartado 6º es una exención rogada, es decir, que para su aplicación es necesario el previo reconocimiento del derecho, en los términos que recoge el artículo 5º del Reglamento del Impuesto.

       No consta en el expediente administrativo (y así lo admite la reclamante) que la entidad haya solicitado a la Administración o Delegación en cuya circunscripción territorial radique su domicilio fiscal, la aplicación de la exención, de manera que respecto de las operaciones regularizadas en este expediente, no es posible su aplicación, ya que el reconocimiento de la exención en su caso, surtiría efecto para las operaciones que se devenguen a partir de la fecha de la solicitud, pero no para las anteriores.

       Este Tribunal Económico-Administrativo Central deberá pronunciarse sobre el cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de la exención recogida en el apartado 6º transcrito, cuando exista un acuerdo del órgano competente para reconocerlo, sin que por tanto proceda pronunciarnos en la presente resolución.

       SéPTIMO: Otra de las alegaciones planteadas por la entidad en el presente recurso de alzada ordinario, hace referencia a que el Tribunal Económico-Administrativo Regional no entra a conocer de los motivos de fondo que ante el mismo se plantearon en relación con la liquidación derivada de la ejecución del acuerdo de estimación parcial del recurso de reposición, por haber apreciado un defecto de forma en el procedimiento, ordenando únicamente la retroacción de las actuaciones.

       La propia entidad reclamante, en su escrito de alegaciones ante el Tribunal Regional (alegación 9) manifiesta que no se le puso de manifiesto el Informe de asesoramiento del actuario por el que se liquida al 7% determinados servicios, considerando dicho informe fundamental para la liquidación practicada, y causando por tanto indefensión al interesado. Es decir, la propia entidad reclamante considera dicho defecto del procedimiento como determinante de la anulabilidad del acto. Esto es precisamente lo estimado por el Tribunal Regional en su resolución, y consecuentemente con ello, ordena la retroacción de las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal.

       A este respecto, este Tribunal Económico-Administrativo Central considera ajustada a derecho la actuación del Tribunal Regional.

       En resolución de fecha ... de 2005, de las reclamaciones nº ... y ..., el Tribunal Regional en su fundamento de derecho cuarto dispone:

       "(...) la Oficina Técnica, aclarando dicho extremo, debió efectuar una nueva puesta de manifiesto, pues dicho informe, en el que se determinan las bases aplicables a los distintos tipos, es fundamental para la práctica de la segunda liquidación. Al no haberlo hecho así la Oficina Técnica, debe apreciarse la indefensión alegada por la interesada. En consecuencia procede anular la liquidación impugnada y reponer las actuaciones a la fase de alegaciones previa a dicha liquidación.

       Al proceder la anulación de la liquidación impugnada, según lo antes expuesto, no es necesario entrar a conocer del resto de las cuestiones planteadas."

       Hay que precisar que la falta de nueva puesta de manifiesto es un defecto formal que no puede equipararse a una omisión total del procedimiento establecido para dictar un acto administrativo. Así lo ha dicho este Tribunal en numerosas ocasiones, siguiendo además el criterio mantenido por el Tribunal Supremo (TS) que ha admitido la retroacción de las actuaciones y la posibilidad de realizar nueva valoración motivada en reiteradas Sentencias como las de 4 de octubre de 1995, 12 de febrero de 1996, 25 de abril de 1998 y muy especialmente en la de 29 de diciembre de 1998 en la que se precisa que los actos administrativos de valoración, faltos de motivación, son anulables, pero la Administración no sólo está facultada para dictar unos nuevos en sustitución del anulado, debidamente motivado, sino que está obligada a ello, en defensa del interés público y de los derechos de su Hacienda.

       Asimismo, podemos citar una Sentencia de la Audiencia Nacional de 18 de abril de 2002 (nº Rec 1095/99), en la que se recoge:

       "Tercero. (...) Importante, en esta cuestión, es la doctrina que se contiene en la Sentencia del Tribunal Supremo (STS) de 10 de enero de 2001, que de conformidad con el principio de unidad de doctrina ha de servir de fundamentación a la presente resolución:

       El artículo 41, apartado dos, del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por el Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto, dispone que "las infracciones en la tramitación que afecten a la validez de los actos reclamables podrán alegarse al impugnarlas", precepto este que debe ponerse en relación con el artículo 44, apartado dos, del mismo Reglamento, que regula el contenido y alcance ("extensión de la revisión") de los pronunciamientos de los Tribunales Económicos-Administrativos, cuya letra b) dispone: "En el ejercicio de dicha competencia (se refiere a la revisora), el órgano: (...) lo anulará (se refiere al acto impugnado) total o parcialmente cuando se halle incurso en infracciones del ordenamiento jurídico". Es claro que, en el caso de autos, la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de ..., anuló totalmente el acto impugnado, ordenando la práctica de una nueva liquidación, motivada suficientemente, ergo no era posible formular declaraciones de derechos y obligaciones relativas a la cuestión de fondo, que es el tercer supuesto (letra c) de dicho apartado y artículo.

       En la misma STS se añade que la sentencia, cuya casación se pretende no apreció que la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., confirmada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, incidió también en el error jurídico de entrar a conocer de la cuestión de fondo, que la entidad recurrente había planteado, pero subsidiariamente, es decir sólo para la hipótesis de que le hubieran negado los vicios formales alegados, pero obviamente si se le reconocían como así hicieron ambos Tribunales Económicos-Administrativos, tal subsidiariedad carecía de justificación lógica, abundando, por tanto, como razonamiento que conduce a demostrar la vulneración del prius lógico defendido por la Sala, y de la tipificación de los pronunciamientos regulados en el artículo 44, apartado 2, del Reglamento de 20 de agosto de 1981.

       (...) las reclamaciones económico-administrativas son un procedimiento revisor de actos de gestión tributaria.

       De modo que los Tribunales Económico-Administrativos no pueden, obviamente, contestar consultas tributarias, ni elaborar circulares interpretativas, sino que deben limitarse, como dispone el artículo 44, apartado 2, del Reglamento de 20 de agosto de 1981, a confirmar, anular total o parcialmente, o modificar los actos impugnados; en consecuencia, si el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... anuló totalmente la liquidación paralela por vicios de forma y ordenó a la Oficina Gestora practicar otra debidamente motivada, carecía de competencia revisora para pronunciarse sobre la cuestión de fondo por falta del soporte procedimental ineluctable, de un acto administrativo, de modo que su declaración sobre esta cuestión invadió la vía de gestión.

       (...) y es que reconociendo los Tribunales Económico-Administrativos y por ende la sentencia, cuya casación se pretende, que la liquidación paralela y su correspondiente notificación eran inválidas por falta de motivación, es decir por indefensión del sujeto pasivo, entraron a resolver la cuestión de fondo, en situación de indefensión de éste, repitiendo la vulneración de nuestro Ordenamiento Jurídico, pues cuando se practique nueva liquidación debidamente motivada y notificada, es decir cuando el sujeto pasivo pueda defenderse, por conocer todos los datos que exige el artículo 124 de la Ley General Tributaria, entonces se le niega arbitrariamente la posibilidad de impugnar la cuestión de fondo, si la Oficina Gestora, como es de esperar, reproduce su pronunciamiento de fondo anterior.

       Cuarto. La apelación al principio de economía procesal, fundamento de la actuación administrativa, no puede ser considerado sustrato suficiente para la actuación llevada a cabo. Como es suficientemente conocido los trámites han de ser entendidos como garantía para los administrados, y en esta vía jurisdiccional para propiciar el acierto en las decisiones, pero nunca deben ser instrumentalizados como hitos formales para obstaculizar el procedimiento y su resolución. (...)"

       Por todo lo anterior, este Tribunal considera ajustada a derecho la resolución dictada por el Tribunal Regional, en la que ordena reponer las actuaciones al momento en que se produjo el vicio de forma, sin entrar a conocer de las cuestiones de fondo que se plantean, ya que cuando se practique nueva liquidación previa nueva puesta de manifiesto, es decir cuando el sujeto pasivo pueda defenderse, por conocer todos los datos que la Ley General Tributaria, entonces es cuando tiene la posibilidad de impugnar la cuestión de fondo,

       De la misma manera, este Tribunal Económico-Administrativo Central, puesto que la liquidación girada por el órgano inspector en ejecución del recurso de reposición ha sido anulada por el Tribunal Regional en los términos expuestos, tampoco debe entrar a conocer de las cuestiones de fondo, que en relación con dicha liquidación se plantean en este recurso de alzada ordinario, aplicando los mismos fundamentos jurídicos que hemos expuesto para la resolución del Tribunal Regional. Cuando el órgano de Inspección practique la nueva liquidación en ejecución de la resolución del Tribunal Regional, es cuando la entidad reclamante podrá plantear todas las cuestiones de fondo que se deriven del expediente.

       OCTAVO: De acuerdo con lo señalado en los anteriores fundamentos de derecho, procede:

       - Confirmar la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... dictada en relación con las reclamaciones económico-administrativas nº RG ... y ..., sin perjuicio de la recalificación como definitiva de la liquidación que se practique en ejecución de la misma, tal y como se ha señalado en el fundamento de derecho SEGUNDO de la presente resolución.

       - Anular la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... dictada en relación con la reclamación nº RG ..., declarando la exención de las actividades desarrolladas por la entidad reclamante respecto de bienes de dominio público, en relación con las operaciones realizadas a partir de la fecha de la solicitud de la exención, siempre que subsistan los requisitos en que se fundamenta, y ello de conformidad con lo dispuesto en el fundamento de derecho SEXTO de la presente resolución.

       Por lo expuesto,

       EL TRIBUNAL ECONóMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, vistos los recursos de alzada ordinarios interpuestos por ... con NIF ... y actuando en su nombre y representación D. ..., y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra las resoluciones acumuladas nº ... y ... de ... de 2005 y contra la resolución nº ... de ... de 2005, dictadas en primera instancia por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., interpuestas respectivamente contra la liquidación nº ... derivada del Acta de Disconformidad nº A02-... de fecha 12 de diciembre de 2001, contra la liquidación ... de 28 de junio de 2002 dictadas por la Dependencia de Inspección de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ... y referidas al Impuesto sobre el Valor Añadido ejercicios 1997 a 1999 por importe de 61.336.975 pesetas (368.642,64 €) y 315.919,76 euros y contra el acuerdo de denegación de la solicitud de reconocimiento de la exención recogida en el artículo 20.Uno 12º de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido de fecha 8 de mayo de 2002, dictado por la Administración de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de ... en ... ACUERDA: desestimar el recurso nº 2025-05 confirmando la resolución impugnada y estimar el recurso nº 2279-05 anulando la resolución impugnada, conforme lo señalado en el fundamento de derecho OCTAVO de la presente resolución.