Resolución nº 30/1359/2015 de TEAR de Murcia, 28 de Junio de 2018
| Fecha de Resolución | 28 de Junio de 2018 |
| Concepto | Impuestos Especiales |
| Unidad Resolutoria | TEAR de Murcia |
Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia
Órgano Unipersonal
FECHA: 28 de junio de 2018
PROCEDIMIENTO: 30-01359-2015
CONCEPTO: OTROS ACTOS DE LA AEAT SUSCEPT. DE RECURSO/RECLAM.
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA ABREVIADO
RECLAMANTE: XD SA - NIF ...
REPRESENTANTE: Bx... - NIF ---
DOMICILIO: ...MADRID ...
En
ANTECEDENTES DE HECHO PRIMERO.-
El día
En el acuerdo impugnado se reseña lo siguiente:
Con fecha 18/08/2014 la Intervención giró visita al establecimiento de la empresa, con CAE ..., consecuencia de la cual se puso de manifiesto que 31 notas de entrega carecían de firma identificada del ejemplar para el expedidor.
Así mismo debemos recordar la distinción que realiza la Real Academia de la Lengua entre firma y rúbrica
Firma: Nombre y apellido, o título, que una persona escribe de su propia mano en un documento, para darle autenticidad o para expresar que aprueba su contenido.
Rúbrica : Rasgo o conjunto de rasgos de forma determinada, que como parte de la firma pone cada cual después de su nombre o título, y que a veces va sola, esto es, no precedida del nombre o título de la persona que rubrica.
Las irregularidades descritas son sancionables de conformidad con lo dispuesto en el artículo 201.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria donde con carácter general se recogen las infracciones cometidas por incumplimiento de las obligaciones relativas a la correcta expedición o utilización de documentos de circulación exigidos por la normativa de los Impuestos Especiales. Así mismo, establece que las infracciones cometidas por incumplir esas obligaciones serán leves y serán sancionadas con una multa pecuniaria fija de 150 euros por cada documento incorrectamente expedido o utilizado. parece claro que en el presente caso, se ha puesto de manifiesto que 31 notas de entrega carecían de firma identificada del ejemplar para el expedidor y/o fecha de entrega. Lo que supone un incumplimiento de la obligación establecida en el artículo 27 nº 2 apartado d) del Reglamento de los Impuestos Especiales aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio. En este sentido, parece difícil sostener que se haya puesto la diligencia necesaria cuando no se identifica el receptor cuando 25 de las notas de entrega correspondían a sociedades y en buen número de ellas las rúbricas son distintas, si es que hay tal rúbrica, pero en ningún caso se identifican. Del mismo modo las notas de entrega correspondientes a personas físicas no existe rúbrica y cuando la hay, tampoco se identifica receptor.
TERCERO.-En el escrito de alegaciones, la reclamante aduce en síntesis:
-Que se ha cumplido con lo dispuesto en el artículo 27.2.d) del Reglamento de IIEE, puesto que lo único que exige este precepto es que en la nota de entrega figure la firma del adquirente y en todas consta y en caso de que hubiera alguna irregularidad, la Inspección debería dirigirse contra el receptor y no contra el emisor de la nota, que es al que se le impone la obligación de firmar. Así lo ha entendido la Unidad Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de la Delegación Especial de Castilla-León, no confirmando la sanción propuesta al expedidor por la falta de firma del receptor en la casilla "C "de ciertos certificados de recepción o exportación, reseñando que ni se puede imponer una sanción a la obligado tributario por el incumplimiento de una obligación que no le corresponde, ni se le puede imponer nuevas obligaciones tributarias como "exigir al destinatario la correcta cumplimentación del certificado de recepción".
-Que con respecto a la aseveración de la administración de que no se justifica debidamente la identificación del receptor del producto en 31 casos, pone de manifiesto que, en todas y cada una de las notas de entrega mencionadas en la diligencia consta perfectamente identificado el receptor ya que en las mismas aparecen recogidos entre otros datos: i) nombre o razón social del cliente ii) su NIF iii) su domicilio además de identificar el lugar de entrega física del producto.
-Ni la Intervención, ni la Unidad regional han acreditado que la firma de las notas de entrega no la ha realizado el consumidor final del producto, sino un tercero autorizado por dicho consumidor final. Las 25 notas de entrega correspondiente a sociedades han sido firmadas por persona física con poder de representación. Se acompañan copias de los certificados expedidos por los propios receptores en los que se hace constar la recepción del producto por ellos.
-Que una consulta tributaria no puede ser fuente de infracciones tributarias para quien no siga sus postulados.
-Que en todo caso se ha hecho una interpretación razonable de la norma.
-Improcedencia de motivar la responsabilidad por ausencia de causa exculpatoria.
FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO.-Este Tribunal es competente, actuando como órgano unipersonal, para conocer de la presente reclamación, de conformidad con los artículos 245 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) y 32.1 del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
PRIMERO.-Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
La conformidad o no a Derecho del acto impugnado.
TERCERO.-El incumplimiento sancionado en el acuerdo impugnado, se encuentra tipificado en el artículo 201.4 de la Ley 58/2003 General Tributaria (en adelante, LGT):
"4. También constituye infracción el incumplimiento de las obligaciones relativas a la correcta expedición o utilización de los documentos de circulación exigidos por la normativa de los impuestos especiales, salvo que constituya infracción tipificada en la ley reguladora de dichos impuestos.
La infracción prevista en este apartado será leve.
La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 150 euros por cada documento incorrectamente expedido o utilizado.
5. Las sanciones impuestas de acuerdo con lo dispuesto en este artículo se graduarán incrementando la cuantía resultante en un 100 por ciento si se produce el incumplimiento sustancial de las obligaciones anteriores."
CUARTO.-Alega la reclamante, que en las notas de entrega se identifican los destinatarios y que recogen las firmas de los mismos, no exigiendo otro requisito el artículo 27.2 d) del Real decreto 1165/1995 por el que se aprueba el Reglamento de Impuestos Especiales (en adelante, RIIEE). Afirma además que la responsabilidad en su caso, habría que exigírsela al adquirente que es a quien el reglamento le impone la obligación de identificarse y nunca al expedidor.
Según el precepto citado, "En el momento de la entrega de producto a cada adquirente se emitirá una nota de entrega, con cargo al albarán de circulación, acreditativa de la operación. El ejemplar de la nota de entrega que queda en poder del establecimiento deberá ser firmado por el adquirente. De no hallarse presente en el momento de la entrega, podrá firmar la misma cualquier persona que se encuentre en dicho lugar o domicilio y haga constar su identidad, así como los empleados de la comunidad de vecinos o de propietarios donde radique el lugar señalado para la entrega del producto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 106 en cuanto a la acreditación de la condición de consumidor final."
En este sentido, hay que reseñar que la circulación de carburantes y combustibles objeto de impuestos especiales está sometida a un riguroso control documental, a fin de garantizar que los productos, especialmente los que disfrutan de algún tipo de beneficio fiscal (tipos bonificados o exenciones) se entregan únicamente a destinatarios autorizados.
Lo documentos de circulación están regulados en los artículos 21 y ss del RIIEE, previéndose un procedimiento especial cuando la entrega de los hidrocarburos se realiza por el sistema de "ventas en ruta". Ello es así porque, en estos casos, no es infrecuente que un mismo transporte distribuya producto para varios destinatarios, de ahí la importancia de que queden perfectamente identificados los destinatarios en cada entrega, con indicación del producto que se entrega y la cantidad del mismo.
La circulación de productos objeto de IIEE, se diseña en la normativa tributaria de forma que los productos se entreguen exclusivamente a los destinatarios autorizados, de ahí que el ultimo responsable de que esto se cumpla es siempre el expedidor, que es quien realiza la entrega, solo así se puede garantizar que los productos tributen conforme al uso y destino dado. La forma de acreditar que se cumple es mediante los documentos de circulación o, en el caso que nos ocupa, las notas de entrega que realizan esa labor en los sistemas de "venta en ruta".
Afirma la Oficina Gestora que se aprecian irregularidades en la notas de entrega, al no quedar debidamente identificados los destinatarios.. A nuestro juicio el responsable en las entregas de este tipo de productos, no puede ser otro que quien realiza la entrega, ya que debe es el quien debe asegurase y dejar constancia documental de ello, que, de forma indubitada, los hidrocarburos se entregan a destinatario autorizado . No es que tenga la obligación de exigir al receptor que firme el documento sino que debe asegurarse de ello si quiere utilizar correctamente el sistema de ventas en ruta. Además desde la entrada en vigor el 01/01/2013 del último inciso del art 27.2 d) la necesidad de identificación del receptor no resulta de una interpretación de la Dirección General de Tributos, sino que queda plasmada de manera clara en el RIIEE.
Por otra parte, las resoluciones a que se alude de la Regional de Aduanas de Castilla León se refieren a un supuesto relativo a documentos de acompañamiento (no a notas de entrega) en los que el destinatario formaliza la certificación de recepción y lo devuelve ulteriormente al expedidor en un plazo de 5 días (art 31 RIIEE). Se trata como señalan las resoluciones aportadas de una cumplimentación que debe ser realizada con posterioridad a la circulación, y por tanto, ajena al expedidor. En el caso de las ventas en ruta, el documento queda formalizado en el momento de la entrega, siendo necesaria su correcta formalización para efectuar la misma conforme a derecho.
QUINTO.-En cuanto a la argumentación del contribuyente de que sí están identificados los destinatarios y son correctas las firmas, ya que las rubricas al pie se corresponden con el destinatario que figura en el encabezamiento y no se ha demostrado lo contrario por la Intervención y por otra parte, así ha sido certificado por los destinatarios, hay que reseñar:
Entiende la reclamante que en caso de que el firmante sea un apoderado del destinatario no es aplicable la necesidad de identificación que establece el artículo 27.2 d) del RIIEE que solo sería aplicable al firmante no apoderado. No es en absoluto lógica dicha interpretación, en cuanto a que parece claro que el fin de la norma es que quede identificado quién firma el documento. Podemos entender que, o bien la norma se refiere a cualquier tercero con independencia de si ostenta o no la representación, o bien que se refiere sólo al tercero no apoderado, pero en consideración a que si se tratara de una persona con poderes, su identificación ya sería de por sí necesaria para la firma (es ilógico entender correctamente firmado por poder cualquier documento relativo a un acto o negocio jurídico, sin la identificación del apoderado).
En este sentido, es claro que se ha incumplido la obligación relativa a la firma en las 25 notas de entrega cuyos destinatarios son personas jurídicas. En cuanto a las personas físicas, aunque dada la sistemática en el funcionamiento de la entidad reclamante es muy probable que en alguno de los casos las notas no hayan sido firmadas personalmente por los adquirentes, debería de haberse analizado por la oficina gestora si las notas llevaban o no la rúbrica de éstos o de un tercero, ya que (aisladamente consideradas) las notas que llevan la rúbrica del adquirente identificado en el encabezamiento debajo del concepto "firma cliente" no pueden entenderse que contengan una irregularidad sancionable.
Por tanto, la conducta infractora debe entenderse acreditada sólo en 25 de las 31 notas objeto del expediente.
SEXTO.-No puede entenderse que se ha hecho una interpretación razonable de la norma dada la claridad del artículo 27.2 d) del RIIEE. Por otra parte, la motivación de la culpabilidad no se ha basado sólo en la ausencia de causas exculpatorias sino en el hecho de que no se formalizara correctamente de forma reiterada un documento que es esencial para el control de la correcta tributación del producto suministrado. Parece obvio, que a un operador especializado como XD se le debe exigir diligencia en la emisión de estos documentos.Por otra parte, no se trata de un defecto inocuo, dada la importancia de la identificación de la persona que se hace cargo del producto.
SÉPTIMO.-En consecuencia, debe de confirmarse el acto impugnado, pero entendiendo que sólo se ha acreditado la comisión de la infracción respecto a 25 de las 31 notas de referencia.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR EN PARTE la presente reclamación en los términos señalados en la presente resolución.
