Resolución nº 12/269/2017 de TEAR de Valencia, 27 de Septiembre de 2018

Texto de la resolución:

Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana

SALA 3

FECHA: 27 de septiembre de 2018

PROCEDIMIENTO: 12-00269-2017

CONCEPTO: IMP. TRANSM. PATRIM. Y ACTOS JURÍD. DOCUM. ITP-AJD

NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: Mx...- NIF ...

DOMICILIO: CALLE...(CASTELLON)

En VALENCIA , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

La presente reclamación se interpone contra el acto de resolución del recurso de reposición ... con nº de referencia ..., por cuantía de 9.927,74 euros.

El 13/05/2014 se documenta en escritura pública la adjudicación de herencia de Dº Ax..., fallecido el 23/11/2013.

El 20/05/2014 se presentó copia de dicho documento ante la Administración, como documento referido en el encabezado, junto con la autoliquidación por el Impuesto sobre Sucesiones, como sujeta , ingresada el 19/05/2014.

El 23/05/2014 finaliza el plazo de presentación de la autoliquidación.

El 22/09/2016 la Administración notifica el inicio de procedimiento de comprobación limitada, por el Impuesto sobre ITPAJD , modalidad TPO comunicando asimismo propuesta de liquidación y apertura del trámite de audiencia.

El alcance del procedimiento es regularizar el hecho imponible no declarado de reconocimiento de dominio según el apartado "objeto del procedimiento".

La administración considera sujeto a reconocimiento de dominio el hecho de que en la escritura se declare que determinados bienes heredados no constan inscritos, citando, que sobre este asunto se ha pronunciado el TEAR en resolución de la reclamación 12/02385/2015 de 15/12/2016, existiendo jurisprudencia del TSJCV, Sala 3, citando la sentencia de 15/07/2016 (sentencia 602/2016), que confirma posición favorable a liquidar por reconocimiento de dominio y ratifica la postura de este TEAR en la reclamación 12/0713/2010 de 25/05/2012 sobre una liquidación por TPO, reconocimiento de dominio, derivado de escritura de herencia en que el bien heredado no consta inscrito.

El interesado presenta alegaciones, considerando no sujeto el hecho de hacer constar en la escritura de herencia, en el título del bien heredado que se carece de título inscrito.

El 02/11/2016 la Administración notificó a la interesada la resolución del procedimiento por liquidación, confirmando la propuesta, considerando como sujeto pasivo al reclamante y tomando como base imponible el valor declarado de los inmuebles.

Contra la citada resolución se interpuso recurso de reposición y el 05/12/2016 se notifica la desestimación del recurso.

Contra dicho acto se interpuso la presente reclamación el 23/12/2016 , que tuvo entrada en el registro de este Tribunal el 31/01/2017 , y en la que el interesado manifiesta su disconformidad con el mismo.

Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

la conformidad a Derecho del acto impugnado.

Se llaman modos de adquirir los derechos reales (sea la propiedad u otro) los hechos jurídicos a los que la Ley atribuye el efecto de producir la adquisición de aquéllos. Tales hechos pueden ser de cualquier índole: bien simples hechos naturales (como el aluvión o la mutación de cauce de un río, que convierten al propietario del predio ribereño en dueño de lo sedimentado o del cauce seco) o bien actos o negocios jurídicos. Es tradicional en la doctrina la distinción de dichos modos de adquirir en originarios y derivativos. Entre los primeros se encuentra la ocupación y la prescripción adquisitiva o usucapión, y entre los segundos, por ejemplo, la tradición o la sucesión mortis causa. La adquisición es originaria cuando no se basa en derecho anterior alguno, sino que el derecho se adquiere "ex novo", como en el caso por ejemplo de quien ocupa la cosa sin dueño, con ánimo de adquirirla, cuyo dominio adquiere sin que nadie se lo transmita. Hay adquisición derivativa cuando al hacer suyo el derecho el adquirente, se apoya o basa en que lo recibe porque le viene de quien lo tenía, que se lo traspasa, de modo que adquirirlo uno se fundamenta en que o deriva de que lo pierde el otro.

Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de la liquidación y pago del impuesto, de acuerdo con el artículo 7.2d del Real Decreto Legislativo 1/1993:

"D) Los reconocimientos de dominio en favor de persona determinada, con la misma salvedad hecha en el apartado anterior"

En el apartado C se hace referencia a actas notariales de notoriedad de la posesión y expedientes judiciales de determinación del dominio.

"C) Los expedientes de dominio, las actas de notoriedad, las actas complementarias de documentos públicos a que se refiere el Título VI de la Ley Hipotecaria y las certificaciones expedidas a los efectos del artículo 206 de la misma Ley, a menos que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión, cuyo título se supla con ellos y por los mismos bienes que sean objeto de unos u otras, salvo en cuanto a la prescripción cuyo plazo se computará desde la fecha del expediente, acta o certificación."

En los tres casos el régimen jurídico es el mismo. Los reconocimientos de dominio, actas y expedientes sólo tienen la consideración de transmisión patrimonial onerosa a los efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados cuando no se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión cuyo título se supla con ellas y por los mismos bienes que sean objeto de tales actas. En los supuestos de la letra C) el legislador somete a tributación una serie de documentos supletorios a los que los interesados acuden en caso de falta de título y a través de los cuales se obtiene la inscripción del dominio de las fincas en el Registro de la Propiedad. Estos medios supletorios ponen de relieve una determinada adquisición y lo que el legislador trata de evitar es que los interesados intenten eludir el pago del impuesto acudiendo a ellos en lugar de a los cauces normales (la correspondiente escritura pública de compraventa, donación, partición hereditaria....). En consecuencia, estos medios supletorios, dado su carácter subsidiario, no quedarán sujetos a la modalidad "transmisiones patrimoniales onerosas" si se acredita el pago, la exención o la no sujeción de la transmisión cuyo título se trata de suplir.

La doctrina, la Dirección General de Tributos en consultas vinculantes V2298-09, V1990-09, V2705-13 y V1596-2014 y la Oficina Liquidadora entienden que el título a suplir por el reconocimiento de dominio no es el del adquirente de la transmisión actual, acreditada mediante título público adquisitivo (escritura pública de herencia), sino el del transmitente, que carece de título adquisitivo y necesita acreditar que era tenido por dueño de las fincas que integran su haber. Sólo si se acredita haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la adquisición del ahora transmitente, no tendrá la consideración de transmisión patrimonial onerosa el reconocimiento de dominio.

Por otra parte, matiza el Tribunal Supremo en las sentencias de 27/10/2004, reiterada en la de 09/12/2009 (rec 5474/2004), el artículo 7º.2.C) TR no puede entenderse como un cauce puramente formal para reabrir el devengo de impuestos cuyo régimen jurídico tiene cauces específicos, pues en este caso existía efectivamente un título transmisivo de la finca que se trataba de inmatricular a favor de la causante que la adquirió por herencia de sus padres, y la tributación de esta transmisión (padres de la causante a la causante) ha de regirse por la reglas del Impuesto sobre Sucesiones, impuesto que no fue objeto de liquidación al haber prescrito el derecho por inactividad de la Administración durante el plazo legalmente establecido; por ello la conclusión que se extrae es que el acta de notoriedad cuyo objetivo era suplir la ausencia de título fehaciente de adquisición por parte de la causante, declarándose finalmente notorio que tal adquisición lo fue por herencia de sus ascendientes, no puede ser objeto de gravamen por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Señala el Tribunal Supremo que:

"En nuestra opinión es evidente que todo Expediente de Dominio facilita una documentación que permite el acceso al Registro de la Propiedad de las Fincas objeto de aquél. Desde esta perspectiva, no hay lugar a distinguir entre los diferentes Expedientes de Dominio, que es lo que mantiene la sentencia de instancia.

No puede negarse, sin embargo, que hay unos Expedientes de Dominio que suplen el título de a transmisión previa, y, otros, que no suplen dicho título.

En unos casos ese título transmisivo existe, no está en discusión y su realidad material se encuentra probada.

En otros, no existe este título.

Siendo esto así, como lo es, entendemos que el tenor literal del artículo 7.2 c) del Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre, demuestra que se sujetan a gravamen exclusivamente los Expedientes de Dominio que suplan el título de la transmisión, quedando fuera de la órbita del precepto los Expedientes de Dominio cuyo título transmisivo no sea suplido por ellos.

En estas hipótesis, existencia de título transmisivo, la tributación de la transmisión se rige por las reglas aplicables al título que contenga la transmisión de que se trate, en el caso litigioso herencia.

Que lo que venimos razonando es correcto se infiere porque en el supuesto enjuiciado el Expediente de Dominio no ha suplido título de transmisión alguno, pues la que hubo se derivó de la herencia en su día producida, transmisión a la que el Expediente de Dominio gravado es ajeno.

El precepto analizado pretende someter a tributación transmisiones que no han sido objeto de liquidación. No puede entenderse el texto legal invocado por las resoluciones recurridas como un cauce puramente formal para reabrir el devengo de impuestos cuyo régimen jurídico tiene cauces específicos.

Entender las cosas de otra manera supondría gravar, en hipótesis como la litigiosa, por razones estrictamente formales, hechos en los que no se pone de relieve capacidad económica alguna."

Esta jurisprudencia del Tribunal Supremo es aplicada por el T.S.J de la Comunidad Valenciana, órgano al que compete la resolución del recurso contencioso que se pudiera sustanciar contra la presente resolución, por ejemplo en sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera núm. 1168/2010, de 17 de noviembre de 2010, Recurso contencioso-administrativo núm. 3211/2008, y reiterada asimismo por la Sección Cuarta en sentencia de 25/05/2017, recurso 2318/2015, ambas estimatorias y contra la resolución de este Tribunal que entendió correcta la liquidación por TPO. En el fundamento de derecho cuarto de la sentencia de 25/05/2017 se señala que:

"CUARTO.- Pues bien, así planteada la cuestión, la demada debe ser estimada y ello por los argumentos que a continuación se exponen. Consta en el expediente la aceptación de herencia en la que constan determinadas fincas, careciendo de título formal inscrito. Dicho lo cual, y partiendo de estas premisas fácticas hay que tener en cuenta que la reanudación del tracto sucesivo interrumpido pretende que una finca ya inscrita a nombre de una persona, pueda inscribirse a nombre de un tercer adquirente, cuando los titulares intermedios no hubieran inscrito sus títulos de adquisición. El artículo 200 de la Ley Hipotecaria señala que la reanudación del tracto sucesivo interrumpido puede realizarse mediante expediente de dominio (judicial) o mediante acta de notoriedad (notarial).

El expediente de dominio es un proceso judicial asimilable a los actos de jurisdicción voluntaria, o el acta de notoriedad es un expediente notarial, que tienen por objeto acreditar o justificar la adquisición del dominio de una finca por parte del promotor del expediente, a los efectos de obtener, mediante la correspondiente declaración judicial, o notarial uno de los tipos de titulación supletoria que se admiten en nuestro ordenamiento en orden a la inscripción de actos registrales que no pueden acceder al Registro de la Propiedad, bien por carecer de los títulos ordinarios, bien por no ser registrables los que se tengan, pudiendo servir tanto para la inmatriculación de aquella como para reanudar el tracto registral interrumpido o para el registro de los excesos de cabida.

Por tanto, los expedientes de dominio o actas de notoriedad constituyen hecho imponible del impuesto con la única excepción del supuesto de no sujeción establecido con la finalidad de evitar la duplicidad impositiva sobre una misma operación, por lo que se declaran no sujetos los expedientes de dominio o actas de notoriedad cuando se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión cuyo título se supla con ellos y por los mismos bienes que son objeto de unos u otras.

Sin embargo en el presente caso no nos hallamos en absoluto ante un reconocimiento de dominio de los que regula la norma citada sino ante una manifestación realizada por la actora en la escritura de aceptación de herencia."

Como señala el TSJ:

"En definitiva el tenor literal del articulo 7.2 cl del Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre , demuestra que se sujetan a gravamen exclusivamente los Expedientes de Dominio que suplan el título de transmisión, quedando fuera de la órbita del precepto los Expedientes de Domino cuyo título transmisivo no sea suplido por ellos. En estas hipótesis, existencia de título transmisivo, la tributación de la transmisión se rige por las reglas aplicables al título que contenga la transmisión de que se trate, en el caso litigioso por herencia. En el supuesto enjuiciado, la Sala aprecia que el Expediente de Dominio no ha suplido título de transmisión alguno, pues la que hubo se derivó de la herencia en su día producida, transmisión al que el Expediente de Dominio gravado es ajeno. El precepto analizado pretende someter a tributación transmisiones que no han sido objeto de liquidación. No puede entenderse el texto legal invocado por las resoluciones recurridas como un cauce puramente formal para reabrir el devengo de impuestos cuyo régimen jurídico tiene cauces específicos. Entender las cosas de otra manera supondría gravar, en hipótesis como la litigiosa, por razones estrictamente formales, hechos en los que no se pone de relieve capacidad económica alguna."

El Tribunal Económico Administrativo Central, en la resolución de 10 de abril de 1997 que resuelve un recurso de alzada para la unificación de criterio en relación a los expedientes de dominio ha sentado una doctrina en virtud de la cual "el otorgamiento del título (expediente de dominio) en sí constituye un acto nuevo sujeto al impuesto como transmisión patrimonial onerosa: constituye, pues, hecho imponible del Impuesto por expresa voluntad del legislador y, en este sentido, es indiferente el origen del título por el que se produjo la última o últimas transmisiones que no han tenido reflejo registral y que pueden ser onerosas o gratuitas...Ahora bien, estando sujeta como acto nuevo e independiente la expedición de estos títulos supletorios, el legislador ha querido excluir del pago del impuesto aquellos que vengan a acreditar una transmisión que haya sido ya gravada por el impuesto que corresponda, de acuerdo con el título de transmisión, o se trate de una transmisión no sujeta o exenta. Queda claro, pues, que el hecho imponible es la propia expedición del título supletorio y buena prueba de ello es que el plazo de prescripción se computará, según el propio precepto que los regula, desde la fecha del expediente, acta o certificación...".

Es decir, el Tribunal Económico Administrativo Central, establece que el objeto que tiene este título supletorio (expediente de dominio) y los demás previstos en la Ley Hipotecaria es adecuar la inscripción registral a la realidad para así facilitar el normal tráfico jurídico, constituyendo el otorgamiento del título en sí un acto nuevo sujeto al Impuesto como transmisión patrimonial onerosa, hecho imponible del Impuesto por expresa voluntad del legislador, siendo indiferente el origen del título por el que se produjo la última o últimas transmisiones que no han tenido reflejo registral.

Los supuestos de la letra D), los reconocimientos de dominio, pueden ser definidos como una manifestación realizada a favor de una persona determinada por la que se le reconoce como propietaria de un bien. El legislador somete a tributación los reconocimientos de dominio para evitar tácticas elusorias del impuesto, es decir, se trata de someter a tributación transmisiones que en su día no se liquidaron; por eso, al igual que sucede con los expedientes de dominio, el reconocimiento de dominio no quedará sujeto a TPO si se acredita que se ha pagado ya el impuesto, la no sujeción o la exención de la transmisión cuyo título se suple por dicho reconocimiento.

Por último en la sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección cuarta, de 08/06/2017, recurso 391/16, en su fundamento de derecho segundo último párrafo, se destaca que

"Por todo lo cual como ya se anticipó se estima el recurso. Efectivamente, tal como se alega, la actora no ha otorgado ninguno de los negocios jurídicos a que los que se refiere el art. 7,2 b Y d del R.D.L. 1/1993, de 24 de septiembre, pues ni se trata de un expediente de dominio, ni de acta de notoriedad, actas complementarias, dominio publico expedido a los efectos del art 206 IR ni de un reconocimiento de dominio, sino del otorgamiento de una escritura de manifestación y adjudicación de herencia sujeta al impuesto de sucesiones. La administración pretende equiparar el negocio jurídico de aceptación de herencia con el reconocimiento de dominio a favor de persona determinada que es un acto de naturaleza distinta por tratarse de un acto intervivos, a dichos efectos basta cotejar el tenor del instrumento publico otorgado. El art 7,2 sujeta a gravamen exclusivamente los expedientes de dominio cuyo titulo transmisivo sea suplido por ellos, pero en el caso de existir título transmisivo tal como acontece en el caso de la actora, por la escritura de herencia la tributación de la transmisión se somete a*las reglas aplicables al título de transmision, la herencia que debió estar sujeta a gravamen y si no se liquidó y la administración no ejercitó su potestad revisora en su día, ello no permite Iiquidar ahora el ITP, el acta de notoriedad lo único que pretende es completar el negocio jurídico de herencia para que las fincas adjudicadas tengan acceso al RP."

En el presente caso consta en la escritura de herencia, en el apartado "TITULO" que la causante adquirió los inmuebles sin tener título formal que lo acredite. Por tanto, el título por el que se transmiten los bienes es el de herencia, con independencia de cómo hayan entrado los bienes en la herencia, la herencia es un hecho ajeno a la convención de reconocimiento de dominio que pretende liquidar la Administración y no existe reconocimiento de dominio como manifestación independiente de la de aceptación de herencia ni a ese apartado de la escritura se le puede dar la entidad de un reconocimiento civil de propiedad.

En consecuencia, este Tribunal procede a cambiar de criterio, a la vista de la jurisprudencia del Tribunal Supremo y del TSJ, y considera que la liquidación provisional practicada por la Administración no es conforme a derecho porque parte de un documento de herencia, en el que se refleja el origen de los bienes en el patrimonio del causante y que no se exhibe o no existe título que lo acredite. No se trata de un expediente de dominio declarado judicialmente o un acta de notoriedad notarial, sino del otorgamiento de una escritura de herencia sujeta al impuesto de sucesiones. La tributación de la transmisión se somete a las reglas aplicables al título de la transmisión; la transmisión debió estar sujeta a gravamen y si no se liquidó y la administración no ejercitó la potestad revisora en su día, ello no permite liquidar ahora el TPO tomando la escritura de herencia como título que suple el de la adquisición de la causante. En conclusión, la escritura de herencia como título transmisivo del dominio no incluye manifestaciones gravables como transmisión patrimonial onerosa por reconocimiento de dominio.

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando el acto impugnado.