Resolución nº 15/2352/2015 de TEAR de Galicia, 9 de Noviembre de 2018
| Fecha de Resolución | 9 de Noviembre de 2018 |
| Concepto | Comprobación de valores |
| Unidad Resolutoria | TEAR de Galicia |
Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia
Pleno
FECHA: 9 de noviembre de 2018
PROCEDIMIENTO: 15-02352-2015; 15-02353-2015
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. I.SDES.
NATURALEZA: PRIMERA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: XX, S.L. - NIF ...
REPRESENTANTE: Lx... - NIF ---
DOMICILIO: CALLE ...- CORUÑA (A) (A CORUÑA)
En
Se ha visto las presentes reclamaciones contra los siguientes actos dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT de Galicia:
- Acuerdo de Resolución del Procedimiento Sancionador por el IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES, ejercicios 2012/13, ...
ANTECEDENTES DE HECHO PRIMERO.-En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:
| Reclamación | F. Inter. | F. Entra. |
|---|---|---|
| 15-02352-2015 | 15/04/2015 | 20/04/2015 |
| 15-02353-2015 | 15/04/2015 | 20/04/2015 |
Por la citada Dependencia se iniciaron actuaciones de comprobación e investigación, que finalizaron con el acuerdo de liquidación derivado del Acta de Disconformidad ..., por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2012 y 2013.
En dicho acuerdo la Inspección determinó la improcedencia del deterioro consignado por el obligado tributario, correspondiente a la unidad generadora de efectivo denominada YZX, con el consiguiente incremento de la base imponible declarada en cada ejercicio (2.405.306,00 y 2.352.391,94 de euros respectivamente).
TERCERO.-Contra el acuerdo de liquidación se interpuso reclamación económico-administrativa ante este Tribunal, la cual ha sido resuelta acordando su archivo, al considerar necesaria la tramitación, como paso previo, del procedimiento de tasación pericial contradictoria instado por el obligado tributario.
Considera este Tribunal en dicha resolución que las actuaciones realizadas por la inspección supusieron una verdadera comprobación de valores, que necesariamente deben permitir al interesado instar el procedimiento específicamente previsto en la normativa para ejercer su oposición ante esta actuación de la administración, como es la tasación pericial contradictoria.
CUARTO.-Por otra parte, y como resultado de la liquidación anterior, se instruyó el expediente sancionador referido en el encabezamiento. Las sanciones impuestas responden a la infracciones tributarias tipificadas en los artículos 191, 194 y 195 de la Ley 58/2003 General Tributaria, de acuerdo con el detalle recogido en su resolución.
Contra el acuerdo de resolución de este expediente sancionador se interpuso reclamación económico-administrativa, con los números asignados que antes se detallan, cuyo contenido será objeto de consideración en los fundamentos de derecho siguientes.
FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO.-Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
PRIMERO.-Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.
PRIMERO.-Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
- Si resultan ajustadas a derecho las sanciones impuestas, en particular en cuanto la justificación del elemento subjetivo de culpabilidad apreciado en la conducta del obligado tributario.
CUARTO.-Podemos sintetizar los motivos de oposición que esgrime el interesado ante este Tribunal en los siguientes argumentos incluidos en su alegación novena:
"a) La Inspección no ha acreditado de manera clara e indubitada el elemento subjetivo de culpabilidad en la conducta de mi mandante, efectuando simples manifestaciones genéricas y haciendo descansar la acreditación de culpabilidad en la mera existencia de la discrepancia a la hora de interpretar las normas contables que regulan la valoración del deterioro de la UGE, lo cual como veremos no es admisible tal y como ha señalado el Tribunal Supremo.
b) No obstante lo anterior, y aunque hipotéticamente se considerase que la Inspección razona con un mínimo de rigurosidad y de forma individualizada la conducta de mi representada, lo cierto es que XX, S.L., ha acreditado una actitud de máxima diligencia la hora de calcular el deterioro del que se deriva el beneficio fiscal discutido, efectuando una interpretación razonable de las normas contables vigentes en el momento efectuar el test de deterioro, debiendo recordarse que la normativa contable al momento de efectuar los cálculos de la pérdida por deterioro no estaba completamente desarrollada dejando un amplio margen a la interpretación. Esto supone que debe aplicarse la causa de exoneración de responsabilidad prevista en el artículo 179.2 d) LGT."
QUINTO.-Por su parte, la Inspección construye la justificación del elemento subjetivo del culpabilidad en la improcedencia del deterioro debido a la "inadmisibilidad del los valores declarados por el obligado tributario, valores absolutamente injustificados, que no ha podido acreditar ni fundamentar de acuerdo con la normativa aplicable". Afirma la inspección que ha detectado muchas deficiencias y, aunque admite que no ha podido llegar al cálculo de un valor en uso, "si ha podido acreditar, de forma incontestable, un incumplimiento claro de la normativa aplicable, la inexactitud de algunos elementos de hecho que estaban en poder del contribuyente y la ausencia de cualquier error en sus cálculos debido a una interpretación razonable de la norma".
Considera la inspección que "Los errores y deficiencias detectados, siempre cometidos por el contribuyente en su propio beneficio, se muestran no solo injustificados sino incoherentes tanto con sus propios datos y actos como con la naturaleza conceptual que representan. En estos últimos casos la aceptación de esos errores y deficiencias sería, a juicio de la Inspección, simplemente absurda. Los hechos examinados por la Inspección ponen de manifiesto la gravedad de la conducta del obligado tributario, gravedad que, en ocasiones, va más allá de la simple negligencia y que se ha analizado individualmente para cada una de las conductas con las que ha pretendido acreditar el deterioro de valor regularizado".
En este punto, se enumeran en la propuesta de sanción aquellos elementos recogidos en los informes aportados por el obligado tributario para justificar el deterioro cuestionado, que a juicio de la inspección adolecían de los mencionados errores y deficiencias: se cita así la normativa contable y el contenido de las cuentas anuales, el periodo temporal de previsión de flujos, la vida útil de los activos y el periodo concesional, los datos de producción, el IPC considerado en la valoración, la falta de justificación de los desvíos y los gastos en concepto de "otros", la inclusión en su beneficio del gasto en concepto de Impuesto sobre Sociedades así como del efecto del componente de riesgo en la fijación de la tasa de actualización utilizada, y finalmente, en lo que a la UGE se refiere, si cita que el contribuyente no ha puesto de manifiesto ni la información requerida por la normativa contable, ni la existencia de otras finalidades de los pretendidos activos afectos, ni la existencia de otros ingresos.
Concluye la inspección diciendo que, si bien en alguna de estas conductas concurre simple negligencia, que podría apreciarse principalmente en los incumplimientos formales de información o en la falta de acreditación de gastos, no cabe duda de que en determinados aspectos el sujeto actuó con mayor gravedad en la medida en que él mismo disponía de la información que obvió en su valoración.
SEXTO.-En cuanto a la normativa aplicable al caso, hay que empezar citando el artículo 183.1 de la LGT que señala: "Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra Ley".
Por otro lado, se debe traer a colación el artículo 179.2 de la LGT que reza así:
"2. Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:
.........
d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración Tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas a las que se refieren los artículos 86 y 87 de esta Ley. Tampoco se exigirá esta responsabilidad si el obligado tributario ajusta su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación a la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables dichos criterios y éstos no hayan sido modificados (...)".
En base a lo anterior y como es sabido, las infracciones tributarias se sancionan cuando concurra cualquier grado de negligencia y es incuestionable, como tiene reiteradamente reconocido la jurisprudencia, la aplicabilidad de los principios constitucionales y penales en el ámbito de la normativa sancionadora en materia tributaria, aunque con ciertos matices.
En particular, no cabe duda de que en ningún caso pueden admitirse supuestos de responsabilidad objetiva, siendo necesario que esté presente y se acredite por la Administración el elemento intencional o culpabilidad -elemento subjetivo- para que pueda entenderse cometida una infracción tributaria; y es requerida la concurrencia de culpabilidad, por vía de dolo, que implica consciencia y voluntariedad, o por vía de culpa o negligencia, que exige la omisión de cautelas, precauciones o cuidados de una cierta entidad, o la no adopción de las medidas precisas para evitar un resultado jurídico previsible.
En nuestro caso, la cuestión a dilucidar se debe centrar en si el obligado tributario se amparó o no en una interpretación razonable de la norma, atendiendo a los parámetros de racionalidad existentes en el momento en que la presunta infracción se produce. De esta forma, si el obligado tributario amparó su conducta en una interpretación fundada de la norma, aun cuando dicha interpretación no sea la mantenida por la Administración o por los tribunales en un momento posterior a la realización de los hechos imputados, no cabe apreciar culpabilidad.
Partiendo de las alegaciones efectuadas por el reclamante, por más que se hayan incluido algunos párrafos habituales o genéricos como apoyo normativo o conceptual en el apartado destinado a valorar su culpabilidad, no podemos apreciar una falta de motivación en la imposición de la sanción, pues resulta patente que la inspección ha tratado de justificar de forma particular y concreta los motivos que le llevaban a su imposición, analizando la conducta del contribuyente.
Ahora bien, discrepa radicalmente este Tribunal con las conclusiones alcanzadas por la inspección, al negar en todo caso la posibilidad de admitir una interpretación razonable de la normativa contable; legislación que a la postre supone el núcleo de los argumentos para negar la deducción del deterioro corregido en la liquidación, y que ha permanecido en constante evolución a lo largo de los últimos años (como muestra podemos citar la publicación de la Resolución de 18 de septiembre de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoración e información a incluir en la memoria de las cuentas anuales sobre el deterioro del valor de los activos, cuya entrada en vigor se produce el 1 de enero de 2014, precisamente una vez finalizados los ejercicios en comprobación).
Es más, a nuestro juicio, y la vista de la resolución dictada en la reclamación presentada contra la liquidación, ordenando la tramitación de un procedimiento de tasación pericial contradictoria, entendemos claramente que la discusión se centra en la estimación de un valor en uso para una unidad generadora de efectivo, concepto que está condicionado por innumerables estimaciones y proyecciones futuras, que hacen realmente complicado llegar a una conclusión cierta e irrefutable. Tal es así, que la propia inspección afirma que no ha sido capaz de alcanzar la determinación de un valor en uso.
Nos encontramos, por tanto, ante un escenario en el que la regularización gira en torno, y exclusivamente, a una cuestión de valoración, cuya estimación cierta en este caso resulta dificultosa para ambas partes, y cuyo resultado final depende, como hemos dicho, de numerosas estimaciones y proyecciones futuras; circunstancias todas ellas que nos impiden apreciar la concurrencia del elemento subjetivo necesario para confirmar las sanciones objeto de esta reclamación, las cuales deben ser en consecuencia anuladas.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando los actos impugnados.
