Resolución nº 15/5476/2015 de TEAR de Galicia, 9 de Noviembre de 2018

Texto de la resolución:

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia

Pleno

FECHA: 9 de noviembre de 2018

PROCEDIMIENTO: 15-05476-2015

CONCEPTO: OTROS ACTOS DE LA AEAT SUSCEPT. DE RECURSO/RECLAM.

NATURALEZA: PRIMERA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: XX, S.L. - NIF ...

REPRESENTANTE: Jx - NIF ---

DOMICILIO: CALLE ...- CAMBRE (A CORUÑA)

En A CORUÑA , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en primera instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

Se ha visto la presente reclamación contra el acuerdo de fecha 27-04-2015 dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de Galicia por el que se impone sanción por la comisión de la infracción tributaria tipificada en el artículo 203 de la Ley 58/2003 General Tributaria, por cuantía de 600.000 euros.

El día 07/10/2015 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta el 28/09/2015 contra el acuerdo sancionador identificado en el encabezamiento, imponiendo sanción por la infracción tributaria tipificada en el artículo 203 de la Ley 58/2003 General Tributaria, al apreciarse resistencia, obstrucción, excusa o negativa durante el desarrollo de las actuaciones inspectoras iniciadas en fecha 05-03-2015 mediante personación de la Inspección en el domicilio fiscal y social de la sociedad, en el que se desarrolla la actividad económica (sito en ..., Cambre -A Coruña-).

Consta que finalmente se procedió a la entrada en el domicilio fiscal al amparo de autorización judicial concedida, tras solicitud cursada mediante informe de fecha 06-03-2015.

La sanción responde a la infracción tributaria tipificada en la letra a) del artículo 203.1 de la Ley 58/2003, al haber impedido el obligado tributario el acceso a los registros y archivos informáticos con trascendencia tributaria. La cuantía de la sanción a imponer, de acuerdo con el artículo 203.6.b).1º de la Ley 58/2003, asciende al 2 % del importe de la cifra de negocios del sujeto infractor correspondiente al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de comisión de la infracción, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros; y puesto que en el presente caso la última declaración presentada (la correspondiente al ejercicio 2013) pone de manifiesto una cifra de negocios de 39.998.099,73 euros, representando el porcentaje del 2 % una cantidad superior a 600.000 euros, se impone esta última cuantía como sanción.

Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

- si se ajusta a derecho la sanción impuesta, a la vista de las alegaciones promovidas.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 203 de la Ley 58/2003 General Tributaria:

"1. Constituye infracción tributaria la resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria. Se entiende producida esta circunstancia cuando el sujeto infractor, debidamente notificado al efecto, haya realizado actuaciones tendentes a dilatar, entorpecer o impedir las actuaciones de la Administración tributaria en relación con el cumplimiento de sus obligaciones.

Entre otras, constituyen resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria las siguientes conductas:

a. No facilitar el examen de documentos, informes, antecedentes, libros, registros, ficheros, facturas, justificantes y asientos de contabilidad principal o auxiliar, programas y archivos informáticos, sistemas operativos y de control y cualquier otro dato con trascendencia tributaria.

b. No atender algún requerimiento debidamente notificado.

c. La incomparecencia, salvo causa justificada, en el lugar y tiempo que se hubiera señalado.

d. Negar o impedir indebidamente la entrada o permanencia en fincas o locales a los funcionarios de la Administración tributaria o el reconocimiento de locales, máquinas, instalaciones y explotaciones relacionados con las obligaciones tributarias.

e. Las coacciones a los funcionarios de la Administración tributaria.

2. La infracción prevista en este artículo será grave.

3. La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 150 euros salvo que sea de aplicación lo dispuesto en los apartados siguientes de este artículo.

(.....)

6. En el caso de que el obligado tributario que cometa las infracciones a que se refieren las letras a), b), c) y d) del apartado 1 esté siendo objeto de un procedimiento de inspección, se le sancionará de la siguiente forma:

b) Cuando el incumplimiento lo realicen personas o entidades que desarrollen actividades económicas, se sancionará de la siguiente forma:

1.º Si la infracción se refiere a la aportación o al examen de libros de contabilidad, registros fiscales, ficheros, programas, sistemas operativos y de control o consista en el incumplimiento del deber de facilitar la entrada o permanencia en fincas y locales o el reconocimiento de elementos o instalaciones, consistirá en multa pecuniaria proporcional del 2 por ciento de la cifra de negocios correspondiente al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de comisión de la infracción, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros.(.........)."

En el caso que nos ocupa se detalla en el acuerdo sancionador que una vez personada la Inspección en el domicilio social del sujeto pasivo (sociedad dominante del grupo fiscal 27/12, y como tal, representante del mismo), "requirió la presencia del administrador del sujeto pasivo y le solicitó su consentimiento, para poder recabar la documentación precisa incluidos los archivos y datos contables de los equipos informáticos que se encuentran en las instalaciones de la empresa, mostrándole autorización firmada por la Delegada Especial de la AEAT de A Coruña, para las actuaciones antes referidas. Que el administrador del sujeto pasivo de acuerdo con el criterio de su asesor fiscal (que interviene telefónicamente) deniega dicho consentimiento por considerar que el procedimiento que se pretende seguir por parte de la inspección, no es el correcto".

La conducta objeto de reproche se procede a encajar en el apartado a) del artículo 203.1 de la Ley 58/2003 ("No facilitar el examen de documentos, informes, antecedentes, libros, registros, ficheros, facturas, justificantes y asientos de contabilidad principal o auxiliar, programas y archivos informáticos, sistemas operativos y de control y cualquier otro dato con trascendencia tributaria"), al no permitir el obligado tributario el acceso de la Inspección a los equipos informáticos de la empresa que contienen la información contable.

Las alegaciones se dirigen, en síntesis, a negar la comisión de cualquier infracción al amparo de su derecho a no permitir el acceso de los funcionarios actuantes al domicilio constitucionalmente protegido en ausencia de la correspondiente autorización judicial, en aquellos casos en que no ha mediado consentimiento, pues de conformidad con el artículo 113 de la Ley 58/2003 General Tributaria: "Cuando en los procedimientos de aplicación de los tributos sea necesario entrar en el domicilio constitucionalmente protegido de un obligado tributario o efectuar registros en el mismo, la Administración tributaria deberá obtener el consentimiento de aquél o la oportuna autorización judicial".

El acuerdo se encarga de reiterar que la conducta que se sanciona no es la negativa al acceso de la Inspección al domicilio constitucionalmente protegido, sino "impedir el acceso a los ordenadores de la empresa, y por tanto a la información con trascendencia tributaria que en ellos se contenía, es decir datos que debían estar a disposición de la Inspección, negándose a colaborar con sus funcionarios", esto es, negar el acceso a la información con trascendencia tributaria que ha de estar a disposición de la Inspección. Sin embargo, de la diligencia número 1 que documenta la personación, y de los propios términos del acuerdo, se deriva que lo que pretendía el órgano actuante era acceder "al sistema informático del sujeto pasivo", mas si los equipos informáticos se encontraban ubicados en un espacio físico caracterizado por reunir la condición de domicilio constitucionalmente protegido, como así se mantiene en las alegaciones, la cuestión sobre la entrada y acceso se transforma en un debate sobre la condición de aquel espacio, de manera que la procedencia o improcedencia de la oposición a esas acciones, y por ende, la posible apreciación de resistencia u obstrucción a la labor inspectora, dependerá de la calificación de aquel espacio de actuación.

La definición de domicilio constitucionalmente protegido se ha ido perfilando a partir de la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, así, en su Sentencia 69/1999, de 26 de abril (entre otras) precisa "que las personas jurídicas gozan de una intensidad menor de protección, por faltar una estrecha vinculación con un ámbito de intimidad en su sentido originario; esto es, el referido a la vida personal y familiar, sólo predicable de las personas físicas. De suerte que ha de entenderse que en este ámbito la protección constitucional del domicilio de las personas jurídicas y, en lo que aquí importa, de las sociedades mercantiles, sólo se extiende a los espacios físicos que son indispensables para que puedan desarrollar su actividad sin intromisiones ajenas, por constituir el centro de dirección de la sociedad o de un establecimiento dependiente de la misma o servir a la custodia de los documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento que quedan reservados al conocimiento de terceros".

El Tribunal Supremo ha construido igualmente una consolidada jurisprudencia sobre la definición de aquel concepto, es el caso, entre otras, de la Sentencia de fecha 24-04-2010 -Rec. 3791/2006-, que establece lo siguiente: "(....) a la luz de la delimitación del ámbito especial de protección domiciliaria efectuada por el Tribunal Constitucional, tienen la consideración de domicilio, a efectos de la protección constitucional otorgada por el art. 18.2 de la Constitución respecto de las personas jurídicas, los lugares utilizados por representantes de la persona jurídica para desarrollar sus actividades internas, bien porque en ellos se ejerza la habitual dirección y administración de la sociedad, bien porque sirvan de custodia de documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento y todo ello con independencia de que sea el domicilio fiscal la sede principal o la sede secundaria, exigiéndose en estos casos la autorización judicial o el consentimiento del interesado. En cambio, no son objeto de protección los establecimientos abiertos al público o en que se lleve a cabo una actividad laboral o comercial por cuenta de la sociedad mercantil que no esté vinculada con la dirección de la sociedad ni sirva a la custodia de su documentación. Tampoco las oficinas donde únicamente se exhiben productos comerciales o los almacenes, tiendas, depósitos o similares".

La Inspección parece que pretendía, pues, acceder al espacio donde se encontraban los equipos informáticos de la empresa, a lo que se opuso el representante legal "por considerar que el procedimiento que se pretende seguir por parte de la inspección, no es el correcto".

No conviene olvidar que nos encontramos en el plano del ámbito sancionador tributario, en el cual corresponde a la Administración, como ha reiterado la jurisprudencia, la acreditación adecuada del presupuesto objetivo de la infracción, en este caso, la excusa o negativa a facilitar el examen de archivos informáticos, de manera que si para acceder a los mismos se plantea la entrada a un espacio que puede reunir las condiciones de domicilio constitucionalmente protegido, ha de quedar demostrada la negativa indebida a su acceso.

Precisamente la carga de probar la realización del elemento objetivo de la infracción por parte del órgano inspector, reclama que esté desprovista de cualquier género de duda la falta de reconocimiento por el obligado tributario de un domicilio constitucionalmente protegido en el momento de la personación, por así resultar claramente de su actitud o manifestaciones, bien entendido que tras haber dispuesto previamente de la oportunidad de delimitar, en su caso, el espacio acreedor de protección constitucional; puesto que la actividad probatoria de cargo ha de estar rodeada de todas las garantías. Una postura garantista y respetuosa con el principio de presunción de inocencia requiere que, para gozar de aquella oportunidad y en aquellos casos en los que aquél no procede al suministro espontáneo de la información, los funcionarios actuantes la soliciten expresamente, con el ánimo de descartar que su falta de mención en el mismo momento de la actuación responda a una descuidada omisión fruto de la inercia de la actuación inspectora, o incluso de una incompleta o incorrecta lectura por parte del compareciente del documento ("Anexo Informativo") en el que se suele hacer mención al domicilio constitucionalmente protegido.

Trasladando lo razonado al presente caso es de observar que, siendo cierto que en el momento de la actuación inspectora el representante de la sociedad no sólo no mencionó la existencia de un domicilio constitucionalmente protegido, sino que no procedió a una identificación exacta de la dependencia dotada de esa condición (no cabe extender la protección sobre la totalidad de las instalaciones que conforman el domicilio fiscal); no es menos cierto que el sentido de su manifestación viene a enlazarse en el escrito de alegaciones con la protección constitucional que según defiende merece la parte del inmueble en la que se pretendía acceder, razón por la que se denunció la inobservancia del procedimiento a seguir en estos casos (particularmente, la insuficiencia de la autorización administrativa para el acceso). Parece razonable el sentido que se buscaba con la manifestación; desde luego no se deduce que el compareciente negase sin duda alguna la existencia de un domicilio constitucionalmente protegido; y en todo caso, si la Inspección albergaba dudas sobre su significado o consideraba que podía ser ambiguo, debería de haber solicitado las aclaraciones oportunas en ese momento, y de ser el caso, conminar expresamente a la identificación del correspondiente espacio físico.

Precisamente la falta de adopción de esas actuaciones impide afirmar, tal como concluye el acuerdo sancionador al dar respuesta a las alegaciones formuladas frente a la propuesta sancionadora, que la designación del domicilio constitucionalmente protegido haya sido realizada por el obligado tributario de manera arbitraria y a posteriori de la actuación de personación.

En el presente caso esas actuaciones serían demandadas en mayor medida, pues de los datos que se hacen constar en el informe de fecha 06-03-2015 evacuado para solicitar al juzgado contencioso administrativo autorización de entrada en el domicilio fiscal de la entidad, se infieren datos que hacen sospechar la posible existencia de un espacio dotado de protección constitucional, no en vano, se cita que el inmueble en cuestión es el domicilio fiscal y social, pero al mismo tiempo en él se ubica "la actividad administrativa y de gestión de la sociedad investigada", "no tratándose de un inmueble al que pueda acceder el público en general en lo que se refiere a aquellas dependencias en que se elaboran las practicas citadas a través de un sistema informático que quizás se tenga especial interés en preservar como no accesible por terceros".

Una vez respetadas las actuaciones anteriores por los funcionarios actuantes, y para el caso de que el espacio físico identificado por el obligado tributario no reuniese a juicio de la Inspección la protección que la entidad pretende, vuelve a recaer sobre aquella la labor de recopilar datos suficientes a fin de descartar razonablemente que el espacio físico al que busca acceder está desprovisto de amparo constitucional. Desde luego, ante la falta de conocimiento del espacio exacto al que se refiere la entidad, se hace difícil mantener como apunta el acuerdo, que no se haya apreciado indicio alguno de que estuviese destinado a preservar el desarrollo de la vida privada de la entidad (contrariamente, tampoco se exponen indicios que pongan de relieve que el local en su totalidad no acogía el ejercicio de funciones de dirección y administración de la sociedad, o no sirviese para custodiar documentos de la vida diaria de la sociedad).

Como por otra ya ha advertido este Tribunal en otras ocasiones, la facultad que dispone la Inspección de examinar la documentación relacionada en el artículo 142.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria en alguno de los lugares citados en el artículo 151.3 de la misma Ley ("domicilio, local, despacho u oficina del obligado tributario, en presencia del mismo o de la persona que designe, salvo que el obligado tributario consienta su examen en las oficinas públicas"), junto a la obligación del sujeto comprobado de poner a disposición del personal inspector aquella documentación (artículo 171 del Real Decreto 1065/2007 por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos), hace perfectamente posible que en el momento de la personación los funcionarios actuantes requieran al obligado tributario para que, tanto la documentación como los datos contenidos en los equipos informáticos que revistan trascendencia tributaria, se pongan a su disposición en cualquier dependencia del domicilio, desconectada del espacio constitucionalmente protegido.

Si frente al anterior requerimiento el obligado tributario se negase injustificadamente, tal conducta sí tendría encaje en el tipo objetivo de la infracción que se pretende imputar ("No facilitar el examen de documentos, informes, antecedentes, libros, registros, ficheros, facturas, justificantes y asientos de contabilidad principal o auxiliar, programas y archivos informáticos, sistemas operativos y de control y cualquier otro dato con trascendencia tributaria"), siempre, eso sí, que el requerimiento del examen en ese otro lugar físico y la posterior negativa resultasen debidamente acreditados; pero, en el presente caso, ni siquiera se formuló tal requerimiento.

En definitiva, y a partir de lo expuesto, cabe concluir que no ha sido debidamente acreditado el elemento objetivo tipificado en el artículo 203.1.a) de la Ley 58/2003 General Tributaria, por lo que la actuación del obligado tributario no merece ser calificada de "resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria", lo que nos lleva a acordar la anulación de la sanción impuesta.

Por lo expuesto,

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando el acto impugnado.