Resolución nº 30/3465/2015 de TEAR de Murcia, 30 de Noviembre de 2018

Texto de la resolución:

Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia

SALA PRIMERA

FECHA: 30 de noviembre de 2018

PROCEDIMIENTO: 30-03465-2015

CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. I.SDES.

NATURALEZA: PRIMERA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: XX SL - NIF ...

REPRESENTANTE: Ix... - NIF ...

DOMICILIO: ...(MURCIA) - España

En MURCIA , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en primera instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

Con fecha 01/06/2015 se notifica acuerdo de resolución de procedimiento sancionador con número de referencia A23 ..., por infracción tributaria consistente en incumplir la obligación de suministrar información de las operaciones realizadas con las entidades vinculadas, de conformidad con los hechos puestos de manifiesto en el procedimiento inspector seguido respecto al Impuesto sobre Sociedades ejercicios 2010/2011/2012, del que resulta una sanción con clave de liquidación ... por importe de 160.000,00 euros.

Frente al acuerdo desestimatorio de resolución del recurso de reposición interpuesto frente al acuerdo sancionador notificado en fecha 27/07/2015, es interpuesta en fecha 14/08/2015 reclamación económico administrativa número 30/03465/2015. En el trámite procesal oportuno el interesado formuló sus alegaciones, en síntesis:

- que en el procedimiento de inspección seguido no existe el acuerdo adoptado por el Inspector Jefe por lo que no puede considerarse acordada la ampliación del plazo.

- que está en desacuerdo con que no se haya cumplido con la exigencia del artículo 19 a) del RIS ya que se han aportado las razones sociales y los domicilios, la estructura del grupo, la actividad del mismo, las operaciones vinculadas realizadas, la valoración de las mismas, el concepto de las mismas y las características comerciales de la relación de vinculación.

- que no está de acuerdo con haber causado un perjuicio impidiendo la comprobación inspectora de las operaciones vinculadas, al no haberle sido puesta de manifiesto la carencia de algún documento previamente solicitado por la Inspección. Que la Inspección dispone de la documentación e información necesarias para considerar satisfechos los requerimientos efectuados (diligencia nº 9 de 13/03/2014) tras toda la documentación aportada en el procedimiento inspector finalizando con la aportada en diligencia nº 15.

- que está en desacuerdo con la determinación de la cifra de ventas del grupo.

Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

Determinar la conformidad o no a derecho del acuerdo impugnado.

Dispone el artículo 16 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS) en sus apartados 2 y 10 que:

"2. Las personas o entidades vinculadas deberán mantener a disposición de la Administración tributaria la documentación que se establezca reglamentariamente.

Dicha documentación no será exigible a las personas o entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo sea inferior a diez millones de euros, siempre que el total de las operaciones realizadas en dicho período con personas o entidades vinculadas no supere el importe conjunto de 100.000 euros de valor de mercado. Para determinar el importe neto de la cifra de negocios se tendrán en consideración los criterios establecidos en el artículo 108 de esta Ley. No obstante, deberán documentarse en todo caso las operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas que residan en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, excepto que residan en un Estado miembro de la Unión Europea y el sujeto pasivo acredite que las operaciones responden a motivos económicos válidos y que esas personas o entidades realizan actividades económicas. (...)

10. Constituye infracción tributaria no aportar o aportar de forma incompleta, inexacta o con datos falsos la documentación que conforme a lo previsto en el apartado 2 de este artículo y en su normativa de desarrollo deban mantener a disposición de la Administración tributaria las personas o entidades vinculadas.

(...)

Esta infracción será grave y se sancionará de acuerdo con las siguientes normas:

1º Cuando no proceda efectuar correcciones valorativas por la Administración tributaria respecto de las operaciones sujetas al Impuesto sobre Sociedades, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 1.500 euros por cada dato y 15.000 euros por conjunto de datos, omitido, inexacto o falso, referidos a cada una de las obligaciones de documentación que se establezcan reglamentariamente para el grupo o para cada entidad en su condición de sujeto pasivo o contribuyente.

En los supuestos de las personas o entidades a que se refiere el párrafo segundo del apartado 2 de este artículo a las que no resulte de aplicación la exoneración establecida en dicho párrafo, la sanción a que se refiere este número 1º tendrá como límite máximo la menor de las dos cuantías siguientes:

El 10 por 100 del importe conjunto de las operaciones a que se refiere este número 1º realizadas en el período impositivo.

El 1 por 100 del importe neto de la cifra de negocios. (...)"

Señalando el artículo 108 del TRLIS que "(...) 3. Cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo."

Posteriormente, el artículo 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) en su apartado 13 ha venido a establecer que:

"1.º Constituye infracción tributaria la falta de aportación o la aportación de forma incompleta, o con datos falsos, de la documentación que, conforme a lo previsto en el apartado 3 de este artículo y en su normativa de desarrollo, deban mantener a disposición de la Administración tributaria las personas o entidades vinculadas, cuando la Administración tributaria no realice correcciones en aplicación de lo dispuesto en este artículo.

Esta infracción tendrá la consideración de infracción grave y se sancionará de acuerdo con las siguientes normas:

a) La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 1.000 euros por cada dato y 10.000 euros por conjunto de datos, omitido, o falso, referidos a cada una de las obligaciones de documentación que se establezcan reglamentariamente para el grupo o para cada persona o entidad en su condición de contribuyente.

b) La sanción prevista en la letra anterior tendrá como límite máximo la menor de las dos cuantías siguientes:

- El 10 por ciento del importe conjunto de las operaciones sujetas a este Impuesto, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes realizadas en el período impositivo.

- El 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios. (...)"

Disponiendo los artículos 18 a 20 de la Sección 3ª "Obligaciones de documentación de las operaciones vinculadas" del Real Decreto 1777/2004 por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, lo siguiente:

Artículo 18. Obligación de documentación de las operaciones entre personas o entidades vinculadas

"1. A los efectos de lo dispuesto en artículo 16.2 de la Ley del Impuesto, y para la determinación del valor de mercado de las operaciones entre personas o entidades vinculadas, el obligado tributario deberá aportar, a requerimiento de la Administración tributaria, la documentación establecida en esta sección, la cual deberá estar a disposición de la Administración tributaria a partir de la finalización del plazo voluntario de declaración o liquidación.

Dicha obligación se establece sin perjuicio de la facultad de la Administración tributaria de solicitar aquella documentación o información adicional que considere necesaria en el ejercicio de sus funciones, de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (RCL 2003, 2945), General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.

2. La documentación a que se refiere esta sección deberá elaborarse teniendo en cuenta la complejidad y volumen de las operaciones, de forma que permita a la Administración comprobar que la valoración de las mismas se ha ajustado a lo previsto en el artículo 16 de la Ley del Impuesto. En su preparación, el obligado tributario podrá utilizar aquella documentación relevante de que disponga para otras finalidades. Dicha documentación estará formada por:

a) La documentación relativa al grupo al que pertenezca el obligado tributario. Se entiende por grupo, a estos efectos, el establecido en el apartado 3 del artículo 16 de la Ley del Impuesto, así como el constituido por una entidad residente o no residente y sus establecimientos permanentes en el extranjero o en territorio español.

Tratándose de un grupo en los términos previstos en el apartado 3 del artículo 16 de la Ley del Impuesto, la entidad dominante podrá optar por preparar y conservar la documentación relativa a todo el grupo. Cuando la entidad dominante no sea residente en territorio español, deberá designar a una entidad del grupo residente en territorio español para conservar la documentación.

Lo dispuesto en el párrafo anterior se entenderá sin perjuicio del deber del obligado tributario de aportar a requerimiento de la Administración tributaria en plazo y de forma veraz y completa la documentación relativa al grupo al que pertenezca.

b) La documentación del obligado tributario.

(...)."

Artículo 19. Obligación de documentación del grupo al que pertenezca el obligado tributario.

"1. La documentación relativa al grupo comprende la siguiente:

a) Descripción general de la estructura organizativa, jurídica y operativa del grupo, así como cualquier cambio relevante en la misma.

b) Identificación de las distintas entidades que, formando parte del grupo, realicen operaciones vinculadas en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario.

c) Descripción general de la naturaleza, importes y flujos de las operaciones vinculadas entre las entidades del grupo en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario.

d) Descripción general de las funciones ejercidas y de los riesgos asumidos por las distintas entidades del grupo en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario, incluyendo los cambios respecto del período impositivo o de liquidación anterior.

e) Una relación de la titularidad de las patentes, marcas, nombres comerciales y demás activos intangibles en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario, así como el importe de las contraprestaciones derivadas de su utilización.

f) Una descripción de la política del grupo en materia de precios de transferencia que incluya el método o métodos de fijación de los precios adoptado por el grupo, que justifique su adecuación al principio de libre competencia.

g) Relación de los acuerdos de reparto de costes y contratos de prestación de servicios entre entidades del grupo, en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario.

h) Relación de los acuerdos previos de valoración o procedimientos amistosos celebrados o en curso relativos a las entidades del grupo en cuanto afecten, directa o indirectamente, a las operaciones realizadas por el obligado tributario.

i) La memoria del grupo o, en su defecto, informe anual equivalente.

2. Las obligaciones documentales previstas en el apartado anterior se referirán al período impositivo o de liquidación en el que el obligado tributario haya realizado operaciones vinculadas con cualquier otra entidad del grupo, y serán exigibles para los grupos que no cumplan con lo previsto en el artículo 108 de la Ley del Impuesto.

Cuando la documentación elaborada para un período impositivo o de liquidación continúe siendo válida en otros posteriores, no será necesaria la elaboración de nueva documentación, sin perjuicio de que deban efectuarse las adaptaciones que fueran necesarias.

3. A efectos de lo dispuesto en el artículo 16.10 de la Ley del Impuesto constituyen distintos conjuntos de datos las informaciones a que se refieren cada una de las letras a), c), d), f) e i) del apartado 1 de este artículo. A estos mismos efectos, tendrá la consideración de dato la información relativa a cada una de las personas, entidades o importes mencionados las letras b) y e) de dicho apartado. También tendrá la consideración de dato cada uno de los acuerdos de reparto de costes, contratos de prestación de servicios, acuerdos previos de valoración y procedimientos amistosos a los que se refieren las letras g) y h)."

Artículo 20. Obligación de documentación del obligado tributario

"1. La documentación específica del obligado tributario deberá comprender:

a) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, domicilio fiscal y número de identificación fiscal del obligado tributario y de las personas o entidades con las que se realice la operación, así como descripción detallada de su naturaleza, características e importe.

Asimismo, cuando se trate de operaciones realizadas con personas o entidades residentes en países o territorios considerados como paraísos fiscales, deberá identificarse a las personas que, en nombre de dichas personas o entidades, hayan intervenido en la operación y, en caso de que se trate de operaciones con entidades, la identificación de los administradores de las mismas.

b) Análisis de comparabilidad en los términos descritos en el artículo 16.2 de este Reglamento.

c) Una explicación relativa a la selección del método de valoración elegido, incluyendo una descripción de las razones que justificaron la elección del mismo, así como su forma de aplicación, y la especificación del valor o intervalo de valores derivados del mismo.

d) Criterios de reparto de gastos en concepto de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, así como los correspondientes acuerdos, si los hubiera, y acuerdos de reparto de costes a que se refiere el artículo 17 de este Reglamento.

e) Cualquier otra información relevante de la que haya dispuesto el obligado tributario para determinar la valoración de sus operaciones vinculadas, así como los pactos parasociales suscritos con otros socios.

2. Las obligaciones documentales previstas en el apartado anterior se referirán al período impositivo o de liquidación en el que el obligado tributario haya realizado la operación vinculada.

Cuando la documentación elaborada para un período impositivo o de liquidación continúe siendo válida en otros posteriores, no será necesaria la elaboración de nueva documentación, sin perjuicio de que deban efectuarse las adaptaciones que fueran necesarias.

3. Las obligaciones documentales previstas en el apartado 1 anterior serán exigibles en su totalidad, salvo cuando una de las partes que intervenga en la operación sea una de las entidades a que se refiere el artículo 108 de la Ley del Impuesto o una persona física y no se trate de operaciones realizadas con personas o entidades residentes en países o territorios considerados como paraísos fiscales, en cuyo caso las obligaciones específicas de documentación de los obligados tributarios comprenderán:

a) Las previstas en las letras a), b), c) y e) del apartado 1 cuando se trate de las operaciones previstas en el número 2º de la letra e) del artículo 18.4 de este Reglamento.

b) Las previstas en las letras a) y e) del apartado 1, así como las magnitudes, porcentajes, ratios, tipos de interés aplicables a los descuentos de flujos, expectativas y demás valores empleados en la determinación del valor cuando se trate de la operación prevista en el número 3º de la letra e) del artículo 18.4 de este Reglamento.

c) Las previstas en las letras a), c) y e) del apartado 1 en los supuestos previstos en el número 4º de la letra e) del artículo 18.4 de este Reglamento.

d) La prevista en la letra a) del apartado 1, así como la justificación del cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 16.6 de este Reglamento, cuando se trate de las prestaciones de servicios profesionales a las que resulte de aplicación lo previsto en el citado artículo.

e) Las previstas en las letras a) y e) del apartado 1, así como la identificación del método de valoración utilizado y el intervalo de valores derivados del mismo, en el resto de los casos.

4. En relación con cada operación o conjunto de operaciones, cuando éstas se encuentren estrechamente ligadas entre sí o hayan sido realizadas de forma continua por el obligado tributario, y a efectos de la aplicación de lo dispuesto en el artículo 16.10 de la Ley del Impuesto, constituyen distintos conjuntos de datos las informaciones a que se refieren cada una de las letras b), c), d) y e) del apartado 1 y las descritas en las letras b), d) y e) del apartado 3. A estos mismos efectos, tendrá la consideración de dato la información relativa a cada una de las personas o entidades a que se refiere la letra a) del apartado 1."

Lo primero que debe hacerse constar es que el interesado reproduce sus alegaciones en vía económico administrativa de forma prácticamente literal a las formuladas en el recurso de reposición sin presentación de pruebas ante este Tribunal para demostrar lo alegado y sin refutar los argumentos de la resolución recurrida que este órgano hace suyos y no reproduce aquí para evitar reiteraciones innecesarias. De modo que considera este Tribunal ajustadas a derecho las razones por las que tales alegaciones son desestimadas en el acuerdo de resolución del recurso de reposición impugnado en virtud de argumentos que este tribunal entiende adecuados y ajustados a derecho, dándose aquí por reproducidos y a los cuales nos remitimos en lo aquí no expuesto.

Así, en particular en lo que se refiere a la alegación relativa a que la Inspección dispone de la documentación e información necesarias para considerar satisfechos los requerimientos efectuados por haber sido aportada a lo largo del procedimiento inspector, del análisis del expediente remitido se desprende lo siguiente:

- según hace constar la Inspección y no discute el interesado, éste ha realizado operaciones tanto comerciales como financieras o de crédito con entidades vinculadas, en concreto las siguientes: operaciones de compras de mercaderías efectuadas a la sociedad AA por importe de 3.298.726,45 euros; operación de préstamo recibido de la sociedad KR que figura contabilizado por importe de 2.096.535 euros; operación de préstamo recibido de la sociedad GL residente en Hong Kong que figura contabilizado por importe de 2.371.662,19 euros y deuda contabilizada en la cuenta de proveedores con la entidad AA por importe de 2.255.470,9 euros.

- mediante sendas comunicaciones de fechas 03/03/2014 y 10/03/2014 la Inspección solicita la siguiente documentación: extracto escrito de los apuntes contables en donde se contienen los datos e información necesarios para conciliar la información suministrada por el Banco de España sobre transacciones exteriores con los saldos de las deudas figuradas en contabilidad con personas residentes fuera de España a final del año 2012; los documentos que los amparan, especialmente: Cuentas abiertas en el exterior, Préstamos y créditos recibidos del exterior, Préstamos y créditos concedidos al exterior, Compensaciones de cobros y pagos exteriores, Cobros y pagos exteriores con billetes o cheques bancarios al portador, Valores negociables depositados en entidades no residentes; justificación documental de las importaciones y de cualquier operación económica, financiera o patrimonial que haya supuesto entrada o salida de divisas fuera de España.

- mediante comunicación de ampliación de actuaciones de fecha 23/12/2014 se solicita al interesado la aportación, en relación con el periodo 2012 del Impuesto sobre sociedades, de la documentación relativa a las operaciones vinculadas con sociedades extranjeras tal y como está regulado en los artículos 18 a 20 del Real Decreto 1777/2004. Según se hace constar en dligencia nº 14 de 30/12/2014, el interesado manifestó que "las oficinas de XX SL permanecen cerradas por vacaciones de navidad desde el 19 de diciembre hasta el 7 de enero, por lo que no puede aportar el manual de operaciones vinculadas. (...) Se aporta a la Inspección todas las facturas de compra (de materias primas, piel al proveedor AA), junto con su DUA correspondiente y justificante de pago modelo 031, derechos de importación e impuestos indirectos."

Consta que la Inspección dejó constancia de la no aportación de la documentación solicitada reiterando al interesado la solicitud de aportación.

- mediante escrito de fecha 14/01/2015 el interesado manifiesta que el 16/01/2015 "comparecerá ante la Inspección (...) aportando nuevamente documentación suficiente que permita a la Administración comprobar que la valoración de las (operaciones) se ha ajustado a derecho."

- se hizo constar en diligencia nº 15 de fecha 23/01/2015 lo siguiente: "el compareciente se personó en estas oficinas el día 16 de enero de 2015 a las 11 horas a los efectos de atender el requerimiento expresado por la Inspección en comunicación notificada el día 23/12/2014 y diligencia de 30/12/2014." Se aportó a estos efectos catálogo publicitario de XX SL, catálogo publicitario de KR, facturas de compra, DUA, Justificante de pago 031 y facturas de venta de AA destinadas a otros clientes independientes; respecto a esta última documentación la Inspección hace constar que se trata de 4 facturas escritas en otro idioma distinto del castellano que parece ruso. Así mismo manifestó el interesado que "la documentación e información aportada en ese acto es toda la que el obligado tributario tiene elaborada."

- mediante comunicación de ampliación de actuaciones de fecha 02/02/2015 se solicita al interesado la aportación, "en relación con las operaciones realizadas con empresas del grupo empresarial del que forma parte, de la declaración o información, lo más detallada y aproximada posible, del volumen de operaciones obtenido en todo el mundo por el conjunto de las empresas del grupo durante el año 2012."

- mediante escrito de fecha 06/02/2015 el interesado comparece a los efectos de aportar la documentación solicitada en la comunicación de ampliación de actuaciones en la que se requirió el "volumen de operaciones obtenido en todo el mundo por el conjunto de empresas del grupo durante el año 2012", a lo que el interesado manifestó que "XX SL es una filial del grupo "KR" y no conoce los volúmenes de facturación del resto de empresas."

De todo lo anterior, resulta que la Administración, en virtud del artículo 16 del TRLIS, puede efectuar la comprobación de que las citadas operaciones han sido valoradas a valor de mercado, a cuyo fin se establece la obligación del interesado de mantener a disposición de la Administración tributaria la documentación establecida en los artículos 18 a 20 del Reglamento del impuesto. Solicitada por la Inspección dicha documentación en relación con las operaciones vinculadas efectuadas por el interesado, no consta que éste haya aportado más documentación aparte de las facturas y documentación relativa a las adquisiciones de materias primas a la entidad AA y los datos relativos a a la razón social o denominación completa, domicilio fiscal y número de identificación fiscal del obligado tributario y de las personas o entidades con las que se realiza la operación.

Examinada la documentación aportada por el interesado en relación a dichas operaciones vinculadas, este Tribunal considera, como así señala la Inspección, que cabe entender como no aportada la documentación que se detalla a estos efectos en el acuerdo impugnado. Por ello cabe considerar que el interesado ha incurrido en la conducta tipificada en el artículo 16.10 del TRLIS pues venía obligado a confeccionar y tener a disposición de la Administración tributaria a partir de la finalización del plazo voluntario de declaración, a requerimiento de la misma, la documentación establecida reglamentariamente como necesaria para que la Administración pueda comprobar que el valor asignado a las operaciones realizadas con entidades vinculadas se corresponde con el valor de mercado así como las características y condiciones de dichas operaciones, no pudiendo considerarse que con la documentación aportada se cumpla con dicha obligación.

Argumenta el interesado de forma novedosa ante este Tribunal su desacuerdo con la determinación de la cifra de ventas del grupo mediante la estimación realizada por la Inspección.

Según se desprende del expediente, la Oficina gestora, a la hora de determinar el importe de la sanción, presume que, en base a los datos conocidos de facturación de XX SL, el grupo al que ésta pertenece ha debido facturar presumiblemente en 2012 un volumen de negocio superior a 500 millones de euros, considerando en base a ello que "el límite del 1% sobre el importe neto de la cifra de negocios del grupo arroja una cantidad superior a 500.000 euros de acuerdo con la obligada presunción" por lo que, elevándose la sanción total a 160.000 euros, no resulta aplicable el citado límite, lo que permite la cuantificación de la sanción en el importe que resulta del acuerdo impugnado,

Al respecto, cabe señalar en primer lugar que de acuerdo con el artículo 16.2 del TRLIS que remite al artículo 108 del mismo texto legal, no resultaría exigible la obligación de documentación si, en el presente caso, el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de entidades pertenecientes al grupo es inferior a diez millones de euros, pero ello siempre que el total de las operaciones realizadas en dicho período con personas o entidades vinculadas no supere el importe conjunto de 100.000 euros. Y en el presente caso, el total de las operaciones realizadas en el período con las entidades vinculadas supera el importe conjunto de 100.000 euros, por lo que no cabe excluír al interesado de las obligaciones de documentación citadas, siendo que además en el caso de la entidad GL SL era residente en un paraíso fiscal en el ejercicio 2012.

No obstante, considera este Tribunal que cabe atender a la alegación del interesado relativa a la improcedencia de la estimación realizada por la Inspección del importe de la cifra de negocios del grupo al que la entidad pertenece. Y ello porque de la documentación obrante en el expediente, el único importe de cifra de negocios del grupo en el ejercicio 2012 que ha quedado probado resulta de los siguientes datos: la cifra de negocios de XX SL por importe de 1.892.978 euros y las operaciones de compras de mercaderías efectuadas por XX SL a la sociedad AA por importe de 3.298.726,45 euros. Por lo que, a juicio de este Tribunal, el límite del 1% del importe neto de la cifra de negocios del grupo debe aplicarse sobre la cifra acreditada de 5.191.704,4 euros y no sobre el importe de cifra de negocios estimado por la Inspección.

En lo que se refiere al elemento subjetivo necesario en cualquier infracción tributaria, como es sabido, dichas infracciones se sancionan cuando concurra cualquier grado de negligencia. A este respecto es incuestionable, como tiene reiteradamente reconocido la jurisprudencia, la aplicabilidad de los principios constitucionales y penales en el ámbito de la normativa sancionadora en materia tributaria, aunque con ciertos matices. En particular, no cabe duda de que, en ningún caso pueden admitirse supuestos de responsabilidad objetiva, siendo en todo caso necesario el elemento intencional o culpabilidad para que pueda entenderse cometida una infracción tributaria; es requerida la concurrencia de culpabilidad, por vía de dolo, que implica consciencia y voluntariedad, o por vía de culpa o negligencia, que exige la omisión de cautelas, precauciones o cuidados de una cierta entidad, a la no adopción de las medidas precisas para evitar un resultado jurídico previsible.

En este sentido, la jurisprudencia, y el propio legislador, tienen declarado que no cabe la aplicación de sanción cuando el sujeto pasivo haya procedido con arreglo a una interpretación razonable de la norma.

A este respecto no es necesaria la voluntad de incumplir la norma, que implicaría la concurrencia de dolo, sino que basta la simple negligencia por omisión del mínimo deber de cuidado exigible; cabe decir, como ha reiterado en ocasiones el Tribunal Supremo, que la esencia de la negligencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber objetivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma, en este caso, los intereses de la Hacienda Pública, que la negligencia no exige, para apreciarla, un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una lasitud en la apreciación de los deberes impuestos por la misma. En este aspecto se ha expuesto que el mismo error ya equivale a la imprudencia por falta de diligencia en su autor que supone una ausencia de la debida atención o falta de previsión, y que sólo el error invencible supone una ausencia de culpabilidad, mientras que el vencible excluye el dolo pero no la culpa.

En el presente caso, se pone de manifiesto que el interesado era claramente conocedor de las operaciones que había efectuado en el ejercicio 2012 con entidades que tenían el carácter de vinculadas, conociendo así mismo su obligación de mantener la documentación reglamentariamente establecida en relación con aquéllas como así lo evidencian sus manifestaciones ante los requerimientos de la Inspección cuando afirma en diligencia de 30/12/2014 que debido a las vacaciones de navidad no podía no podía aportar el manual de operaciones vinculadas y en esrito de fecha 14/01/2015 que comparecería más adelante para aportar nueva documentación suficiente que permita a la Administración comprobar que la valoración de las operaciones se ha ajustado a derecho.

Por otra parte, se ha aplicado por la Inspección el régimen sancionador más favorable al interesado recogido en la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades, Ley 27/2014.

Por lo que cabe considerar una actuación, al menos negligente, en la conducta del interesado al no haber cumplido con las obligaciones de documentación establecidas lo que ha impedido que la Administración, en el ejercicio de sus facultades de comprobación y con el fin de detectar y evitar actuaciones de elusión fiscal en el ámbito de operaciones que se realizan entre entidades vinculadas, pueda comprobar tanto la valoración a valor de mercado de tales operaciones como otros datos referentes a las características y la descripción de las diferentes operaciones realizadas, origen de los fondos contabilizados como préstamos, condiciones pactadas, procedencia de los saldos deudores contabilizados como pendientes y su correcta calificación jurídica.

Por todo lo anterior, entiende este Tribunal que procede la anulación del acuerdo impugnado debiendo la Oficina Gestora dictar un nuevo acuerdo en el que se cuantifique el importe de la sanción teniendo en cuenta que el límite señalado en los artículos 16.10 del R.D. Legislativo 4/2204 y 18 de la Ley 27/2014 que hace referencia al 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios debe aplicarse sobre la cuantía de 5.191.704,4 euros euros, que corresponde a la cifra de negocios del grupo que ha quedado acreditada en el expediente.

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR EN PARTE la reclamación en los términos señalados en la presente resolución.