Resolución nº 38/1818/2017 de TEAR de Canarias, 12 de Abril de 2019

Texto de la resolución:

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias

Sala Desconcentrada de Santa Cruz de Tenerife

ÓRGANO UNIPERSONAL

FECHA: 12 de abril de 2019

PROCEDIMIENTO: 38-01012-2016; 38-01818-2017

CONCEPTO: IMPUESTO RENTA PERSONAS FÍSICAS. IRPF

NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA ABREVIADO

RECLAMANTE: P... - NIF ...

DOMICILIO: ...

En Santa Cruz de Tenerife , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento abreviado.

Se han visto las siguiente reclamaciones contra los actos administrativos indicados a continuación, dictados por la Administración de Arona de la Delegación de la AEAT de Santa Cruz de Tenerife por el concepto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y Actos del Procedimiento Sancionador.

En este Tribunal han tenido entrada las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:

El acuerdo de liquidación indicado asciende a una cuantía total de 5.233,54 euros y el acuerdo de imposición de sanción a una cuantía de 1.632,67 euros.

El interesado interpuso la reclamación económico administrativa contra la resolución del recurso de reposición, identificado con el número 2017... , en relación con el IRPF, ejercicio 2011.

El procedimiento de comprobación limitada iniciado con la notificación del requerimiento,el 23/05/2015 mediante comparecencia en Sede Electrónica de la AEAT, acabó con la notificación de la resolución con liquidación provisional el día 13/12/2015 mediante publicación en el BOE. La resolución antes indicada contenía la siguiente motivación:

" Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:

- Se modifica la base imponible general en el importe de los rendimientos íntegros del trabajo personal no declarados o declarados incorrectamente, determinados según lo dispuesto en los artículos 6.2.a. y del 17 al 19 de la Ley del Impuesto.

- La deducción practicada por obtención de rendimientos del trabajo o de actividades económicas es incorrecta, de acuerdo con el artículo 80.bis de la Ley del Impuesto.

- Mediante requerimiento notificado el día 23 de mayo de 2015 se solicitó la aportación de diversa documentación justificativa de los rendimientos imputados por la entidad Campeón Marketing SL en concepto de dietas exceptuadas de gravamen por importe de 12.000 euros. A día de hoy no consta que dicho requerimiento haya sido atendido. Según el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria, "en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo". En el presente caso al no atender el requerimiento no ha quedado acreditado el cumplimiento de los requisitos exigidos para considerar dichas dietas exceptuadas de gravamen, por lo que se emite propuesta de liquidación sometiéndolas a tributación como rendimientos del trabajo.

- No habiendo sido presentadas, por parte del declarante, alegaciones en tiempo y forma a la propuesta de liquidación, se confirma ésta mediante la presente resolución con liquidación provisional."

Contra dicha resolución se interpuso recurso de reposición con número de referencia 2017...el día 29/06/2017. El acuerdo de resolución del recurso de reposición fue debidamente notificado el día 16/08/2017. En el apartado de la motivación se desestimaron sus alegaciones con la siguiente argumentación:

" El artículo 68.1 de la Ley general tributaria establece:

1. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta Ley se interrumpe:

a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria que proceda, aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario.

b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.

c) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria.-

De acuerdo a lo anterior, la prescripción del acto recurrido ha sido interrumpido por las actuaciones realizadas, concretamente con la notificación del requerimiento en fecha 23-05-2015. Asimismo, fue interrumpido por la interposición del Recurso de Reposición y Reclamación Económico-Administrativa contra la Providencia de Apremio.

Por otro lado, no es de aplicación el artículo 104.1 de la Ley general Tributaria en relación al plazo de resolución del procedimiento de comprobación ya que la resolución del Tribunal Económico Administrativo ordena retrotraer las actuaciones para que la oficina gestora proceda a la notificación de la liquidación en forma reglamentaria.

En este sentido, el artículo 66 del Reglamento de Revisión en vía Administrativa( R.D 520/2005) en su artículo 66, apartado 1, en cuanto a la ejecución de las resoluciones administrativas, establece que los actos resolutorios de los procedimientos serán ejecutados en sus propios términos. Y el apartado 2 del mismo artículo dice que los actos de ejecución no forma parte del procedimiento en el que tuviese su origen el acto objeto de impugnación.

Por lo expuesto, y dado que se aprecia que el acto objeto de impugnación se ajusta a derecho, se desestiman las alegaciones realizadas."

Contra dicho acuerdo se interpuso Reclamación Económico Administrativa el día 08/09/2017 alegando, en síntesis, que la Administración en ejecución de la resolución del TEAR de Canarias de 23 de marzo de 2017 (Rec. 38/01084/2016) que ordenaba la retroacción de actuaciones y anulaba el acto impugnado se limitó a imprimir y notificar la misma liquidación que antes se había notificado defectuosamente. Por ello, dado que la liquidación está datada el 15 de octubre de 2015 y su notificación se realiza el 22 de junio de 2017 se ha producido la caducidad del procedimiento en el que se emitió la correspondiente liquidación.

Como consecuencia de la liquidación provisional con número 2011..., se notifica el acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria con número referencia 2015... el día ... mediante publicación en BOE. La resolución contenía la siguiente motivación:

" Mediante escrito de fecha 15-10-2015 se le notificó la iniciación de un procedimiento sancionador como consecuencia de la posibilidad de que hubiera cometido la siguiente infracción tributaria de las clasificadas como leves:

Dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación, en la cuantía detallada más adelante como base de la sanción y según se determina en el procedimiento de comprobación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2011.

Los hechos que deducen de la citada comprobación son los siguientes:

Dejar de ingresar 3.265,35 euros, descubierto en procedimiento de regularización mediante liquidación provisional acordada por esta Administración, como consecuencia de la incorrecta consignación, por parte de la persona declarante, de la totalidad de las partidas económicas en su Declaración del I.R.P.F., ejercicio 2011.

La infracción se califica como leve por el siguiente motivo:

- La base de la sanción es superior a 3.000 euros y no se aprecia ocultación ni concurren otras circunstancias que agraven la calificación.

Asimismo, en el escrito de inicio del procedimiento sancionador se le notificó el derecho que tenía a consultar el expediente, formular las alegaciones que entendiese convenientes y aportar los documentos, justificantes o pruebas que considerase oportunas para la defensa de sus derechos. Usted no ha presentado escrito alguno al respecto ni aportado datos o pruebas distintas de las que estaban ya a disposición de la Administración.

Una vez analizada la documentación que consta en el expediente, se considera probado que P con NIF ... ha cometido la infracción tributaria antes detallada y que motivó la iniciación del expediente, siendo responsable de la misma según se motiva más adelante

...

La normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

En el presente caso, a la vista de los antecedentes que obran en el expediente, se aprecia una omisión de la diligencia exigible para el correcto cálculo de la cuota tributaria.

Es de destacar que la Administración tributaria pone, asimismo, a disposición de los contribuyentes una gran variedad de servicios de información y de confección de declaraciones a los cuales pudo acudir el obligado tributario en caso de duda sobre la citada obligación.

Por otra parte, no existe un error involuntario ni una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma; por tanto, concurre el mínimo de culpabilidad necesaria para que pueda entenderse cometida la infracción tributaria."

Contra dicho acuerdo de imposición de Sanción se interpone Recurso de Reposición número 2016... el día 05/0/2016. La resolución del recurso fue notificada el día 26/05/2016. La resolución antes indicada contenía la siguiente motivación:

"SEGUNDO. De acuerdo con:

En relación a la liquidación de la que deriva la sanción que se recurre, se realizaron dos intentos de notificación en el domicilio fiscal del interesado en fechas 29/10/2015 y 30/10/2015 con resultado de ausente, dejando el servicio de correos aviso de llegada en el buzón.

Siendo notificada mediante Anuncio en Sede el 13/12/2015.Por lo que la notificación de la liquidación provisional de la que deriva la sanción recurrida, ha sido válidamente notificada.

TERCERO. Se acuerda desestimar el presente recurso."

Contra dicho acuerdo de imposición de sanción se interpuso Reclamación Económico Administrativa el día 16/06/2016 alegando cuanto a su derecho convino.

VISTAS.- Las disposiciones que se citarán a continuación, las normas referentes al procedimiento económico administrativo y demás de general aplicación.

Este Tribunal es competente, actuando como órgano unipersonal, para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.

Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

La legalidad de los actos impugnados.

En el ámbito de la reclamación 38-01818-2017 se aprecia como este Tribunal en sesión de 23 de marzo de 2017 (Rec. 38/01084/2016) ordenó la retroacción de actuaciones y la anulación del acto impugnado. Este acto era la providencia de apremio correspondiente a la liquidación A38.... Por tanto, a través de la precitada resolución de este Tribunal, se anuló la providencia de apremio correspondiente y no la liquidación de la que aquélla derivaba. Respecto de ésta última sólo se establecía la obligación de volver a notificarla correctamente ya que esta Sala había considerado que la publicación de anuncios en la Sede Electrónica de la AEAT, en este caso, no había agotado los intentos de localización personal del obligado tributario, como ha reiterado una consolidada jurisprudencia del Tribunal Supremo.

Manifiesta el reclamante que la Oficina Gestora actuó, incorrectamente, cuando volvió a notificar la misma liquidación que se generó en el procedimiento de aplicación de los tributos que dió lugar a la providencia de apremio anulada por esta Sala. Sin embargo, como ya anticipamos, esta conclusión no es correcta ya que lo único que se anuló por este Tribunal en la resolución de 23 de marzo de 2017 fue la providencia de apremio impugnada, y no la liquidación que dió origen a la misma, como no podía ser de otra forma dado el alcance del procedimiento revisor instado mediante la reclamación 38-01084-2016.

Considerada correcta la actuación de la Oficina Gestora en este punto cabe referirse a continuación a si dicho órgano respetó en la ejecución de la reclamación antes identificada los plazos que al respecto ha precisado la jurisprudencia del Tribunal Supremo. En este punto hay que referirse a las sentencias del Alto Tribunal de 31 de mayo de 2017 (rec. cas. 572/2017) y de 22 de mayo de 2018 (rec. cas. 315/2017).

Así, en el punto 7 de la Letra B) del Fundamento de Derecho Tercero de la STS de 22 de mayo de 2018 se establece que:

B) La interpretación del artículo 104.1 LGT en los casos de anulación con retroacción de actuaciones.

1. Como ya hemos resaltado, el artículo 104 LGT no disciplina la duración de las nuevas actuaciones de ejecución emprendidas para dar cauce al cumplimiento del fallo de anulación en vía económico-administrativa de un acto de la Administración, mediante la retroacción del procedimiento. Por tanto, cabe preguntarse si, en tal hipótesis, ésta dispone para culminar las actuaciones de la totalidad del plazo previsto inicialmente para el procedimiento de que se trate o, en su caso, del plazo semestral subsidiario; o, al contrario, tal lapso temporal debe reducirse según el momento de la infracción formal. R. CASACION/315/2017

2. La respuesta que alcanza este Tribunal Supremo es negativa -no se cuenta con todo el plazo- justificada en las razones que seguidamente expresaremos.

3. En primer lugar, se ha de tener en cuenta que la retroacción de actuaciones no pone en marcha un procedimiento nuevo, sino que vuelve atrás en el ya abierto, en el que se produjeron los vicios de forma o procedimiento causantes de la anulación de la resolución que le puso fin. Parece, pues, anómalo que la Administración recupere en toda su extensión el tiempo del que disponía inicialmente para decidir. La operatividad del artículo 104 LGT es clara si se parte de esta idea, pues a diferencia de lo que sucede en las hipótesis de anulación por razones sustantivas -que dan lugar al dictado de actos que no forman parte del procedimiento en el que tuvo su origen el que fue objeto de la primera impugnación-, en los casos de retroacción no sucede lo mismo, pues se vuelve a transitar otra vez por el mismo procedimiento de gestión primitivamente iniciado.

4. En segundo término y en relación con lo anterior, una contestación positiva al interrogante planteado desconocería la regla de que nadie puede obtener ventaja de sus propios errores, como manifestación del principio general del Derecho condensado en el aforismo latino allegans turpitudinem propriam non auditur (nadie puede beneficiarse de sus propias torpezas). Así lo imponen también los principios de eficacia y buena fe.

5. Como tercer argumento, no cabe desoír la propia voluntad del legislador, en la medida en que anuda concretas consecuencias a la actuación extemporánea de la Administración en perjuicio de la seguridad jurídica, al no respetar los plazos de que legalmente dispone. Un ejemplo es el propio artículo 150.5 LGT (actual artículo 150.7), pero ni mucho menos es el único. Sin ánimo exhaustivo, el artículo 26.4 LGT le impide exigir intereses por el tiempo en que exceda por causa que le sea imputable los plazos fijados para resolver. Y en el mismo sentido se expresa el artículo 240.2 LGT para los excesos temporales en la resolución de la vía económico-administrativa. R. CASACION/315/2017

6. Sentada la conclusión de que la Administración no puede disponer de todo el tiempo previsto legalmente para el procedimiento de que se trate, ante el silencio del artículo 104 LGT queda por determinar cuál haya de ser dicho plazo.

7. Atendida la causa de la resolución anulatoria que ordena retrotraer las actuaciones, cualesquiera que fueren las actuaciones que deban desarrollarse para dar debido cumplimiento a la retroacción acordada, el plazo del que dispone el órgano competente para adoptar la decisión que proceda es, exclusivamente, el restante -en el procedimiento originario- para dictar la correspondiente resolución desde el momento en el que tuvo lugar el defecto determinante de la indefensión.

Ello significa, en este caso, que la Administración dispondría del plazo pendiente desde la emisión del dictamen no razonado hasta el agotamiento de los seis meses.

A continuación, debe precisarse a partir de cuando comienza a computarse el plazo no consumido en el procedimiento originario a efectos de observar si en total se han cumplido las previsiones del artículo 104.1 de la LGT relativo a los plazos de resolución de los procedimientos. En este punto hay que referirse, necesariamente, a las sentencias del Tribunal Supremo de fechas 14 de febrero de 2017 (rec. cas. 2379/2015), 5 de diciembre de 2017 (rec. cas. 1727/2016) y de 22 de mayo de 2018 (rec. cas. 315/2017) que sitúan el "díes a quo" correspondiente en el momento en el que el fallo correspondiente del TEAR tuvo entrada en el registro de la Administración competente. De todas ellas, podemos citar, por ejemplo, lo establecido en el último párrafo del Fundamento de Derecho Quinto de la Sentencia dictada el 22 de mayo de 2018, que dispone lo siguiente:

Ello indica claramente que el plazo de caducidad del artículo 104 LGT, aun computado en su integridad, ha sido rebasado de forma notable, pues desde la recepción de la resolución del TEAR en la Consejería de Economía y Hacienda, Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid, el 7 de agosto de 2013 -al margen de la insólita tardanza de casi dos meses en comunicar una resolución en la misma ciudad-, hasta la notificación de la liquidación provisional sustitutoria, el día 19 de mayo de 2014, habían transcurrido más de nueve meses. Ello determina con toda evidencia la caducidad del procedimiento y la condigna pérdida del efecto interruptivo de la prescripción de la facultad de liquidar (art. 104.5, primer y segundo párrafos), acaecida respecto de una sucesión abierta con el fallecimiento del causante el 30 de septiembre de 2006, cuya autoliquidación fue presentada el 19 de marzo de 2007, lo que conlleva de suyo la prescripción de la facultad para liquidar, ejercitada más de siete años después.

Descendiendo al caso concreto, se observa como en el procedimiento originario de comprobación limitada las actuaciones se iniciaron el 23 de mayo de 2015. El vicio procedimental se cometió en el momento en que, efectuado el segundo intento de notificación, no se realizaron las indagaciones pertinentes para averiguar que se disponía de un domicilio alternativo válido para practicar la notificación personal y se recurrió, directamente, a la publicación del anuncio correspondiente en el Boletín Oficial del Estado en base al artículo 112.1 de la LGT. Este domicilio alternativo del que se disponía era el consignado por el propio reclamante como habitual en la declaración del IRPF del ejercicio 2014, presentada el 14 de mayo de 2015, antes, por tanto, de los intentos de notificación practicados por la Administración tributaria. Ahora bien, como no se dispone en el expediente de la fecha concreta del envío del anuncio al Boletín Oficial del Estado, tomaremos como fecha en la que se cometió el vicio procedimental correspondiente la de publicación del anuncio en cuestión en dicho boletín, lo cual se efectuó el día 27 de noviembre de 2015. Debe recordarse en este punto, a la hora de situar, adecuadamente, en este caso, el vicio procedimental causante de la indefensión, que los actos de notificación se integran, plenamente, dentro del procedimiento de aplicación de tributos instruido y, por tanto, cualquier vicio formal en su tratamiento debe reconducir a la anulación por defecto formal del procedimiento correspondiente. Así el Tribunal Supremo en su Sentencia de 27 de marzo de 2017 (rec. cas. 3570/2015), haciéndose eco de su Sentencia de 4 de abril de 2013 dictada en el recurso de casación para unificación de doctrina 3369/2012 establece lo siguiente:

"(...)

Aunque solo se tratase de sustituir la liquidación anulada por otra distinta, tal sustitución supone ya por si misma una retroacción de actuaciones pues el acto de liquidación y su posterior notificación forman parte del procedimiento inspector pues ya no cabe afirmar que los procedimientos tributarios terminan con la resolución y que las actuaciones de notificación no son "actuaciones inspectoras': tesis que se fundaba en una formalista diferenciación entre validez y eficacia de los actos administrativos.

(...)".

Por tanto, habida cuenta que el procedimiento de comprobación limitada se inició el 23 de mayo de 2015 y el momento de la comisión del vicio determinante de la indefensión se produjo el 27 de noviembre de 2015, en el procedimiento originario se habrían consumido ya más de seis meses. Posteriormente el fallo de este Tribunal de fecha 23 de marzo de 2017 tuvo entrada en el registro correspondiente de la Delegación de la AEAT de Santa Cruz de Tenerife el 11 de abril de 2017, notificándose la liquidación correspondiente el 26 de junio siguiente. En ese escenario, es evidente que la notificación final de la liquidación se habría producido una vez superado el plazo restante del primer procedimiento, a la luz del artículo 104.1 de la LGT, conforme a la doctrina del Tribunal Supremo antes trascrita. En virtud de ello, y con base en el mismo precepto, este Tribunal puede y debe declarar la caducidad del procedimiento de comprobación limitada instruido por la Administración tributaria y, en consecuencia, anular la liquidación practicada.

En lo que respecta a la reclamación 38-01012-2016 cabe destacar que, anulada la liquidación que sirve de base a la sanción impugnada mediante la precitada reclamación, debe anularse, también, dicha sanción.

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando los actos impugnados.