Resolución nº 00/3441/2008 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 14 de Abril de 2009

RESOLUCIÓN:

En la villa de Madrid, en la fecha arriba señalada (14-04-2009) y en la reclamación económico-administrativa que pende de resolución ante este Tribunal Central, interpuesta por D. ..., en nombre y representación de "X", S.L.U., con domicilio a efectos de notificaciones en (...), contra resoluciones dictadas el 2 de enero de 2008 por el Servicio Provincial de Economía, Hacienda y Empleo del ...desestimatorias de sendas solicitudes de rectificación de autoliquidaciones del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados presentadas con los números ... y ..., en las que la cuantía ingresada por la modalidad actos jurídicos documentados, ascendía a los importes respectivos de 268.750 € y 481.250 €.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El 29 de diciembre de 2005 se suscriben en País A sendos contratos por los que la entidad financiera "Y" SPA con sede en (País A ) concede a "X" S.L.U., un préstamo de 21.500.000 € con garantía real de hipoteca mobiliaria sobre una parte de las máquinas industriales de la que es titular y un préstamo por importe de 38.500.000 € con garantía hipotecaria sobre un terreno industrial (parcela indivisible ...) de su propiedad; los contratos cuentan con el sello de la Apostilla de la Haya en los términos del Convenio de la Haya de 1961 sobre eliminación del Requisito de la Legalización de Documentos Públicos Extranjeros; en virtud de las normas tributarias ..., la entidad prestataria ha satisfecho el impuesto sustitutivo equivalente al 0,25% del importe de la financiación aportando como justificante del pago certificación emitida por la entidad financiera"Y"SPA cuyo importe asciende a 53.750 € por el primer contrato y a 96.250 € por el segundo.; el 27 de enero de 2006 se presentaron en la Oficina Liquidadora del Gobierno de ..., autoliquidaciones por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados al tipo del 1% sobre unas bases imponibles respectivas de 26.875.000 € y 48.125.00 € ingresando 268.750 € por el préstamo con garantía de hipoteca mobiliaria y 481.250 € por el préstamo con garantía inmobiliaria; las escrituras formalizadas ante notario ..., debidamente selladas con la Apostilla de la Haya fueron objeto de inscripción en el Registro de Bienes Muebles de ...la primera y en el Registro de la Propiedad nº ...de ...la segunda, como consta en las notas simples informativas expedidas por el registrador en fechas 17 y 20 de febrero de 2006.

SEGUNDO.- El 25 de abril de 2007 la mercantil"X", S.L.U., presentó ante la Dirección General de Tributos del ...escritos en los que solicita la rectificación de las autoliquidaciones presentadas por el Impuesto sobre T.P. y A.J.D., referidas anteriormente, por entender que no procede la sujeción a la cuota variable y que por tanto, se ordene la devolución de los ingresos indebidos efectuados; como fundamento de su petición, la entidad invoca la aplicación de la consulta nº 0193-02 de 6 de febrero de 2002 de la Dirección General de Tributos, tanto a la cuota fija como a la cuota variable, sobre la base de que, a su entender, constituyen un único y mismo hecho imponible y, además, alega los imperativos de la normativa comunitaria puesto que, la Directiva 1969/355/CEE de 17 de julio tiene como objetivo final reducir las discriminaciones, evitar la doble imposición y en definitiva, los obstáculos a la libre circulación de capitales; esta Directiva pone de manifiesto que se persigue evitar que se graven en dos estados miembros la misma operación por un impuesto de timbre, como son el impuesto sustitutivo y la cuota gradual, por lo que entiende que la constitución de un préstamo con garantía hipotecaria mobiliaria y de un préstamo con garantía de hipoteca inmobiliaria otorgados ante notario ...y por una entidad financiera residente en País A, sólo pueden quedar sujetos a tributación en dicho país que es donde se formaliza el documento y gravarlos adicionalmente en España es contrario a la Directiva.

TERCERO.- Mediante acuerdos de fecha 11 de julio de 2007, el Servicio Provincial de Economía, Hacienda y Empleo del ..., formula propuestas de desestimación de las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones presentadas con los números ... y ... confirmando las mismas en todos sus extremos por ser conformes a Derecho, denegando la devolución de ingresos indebidos; en dichos acuerdos se hace constar, entre otros extremos, que la consulta nº 2348 de 12 de noviembre de 1997 mantiene el criterio opuesto a la citada por la entidad solicitante y que, en cualquier caso, las citadas consultas no son vinculantes para la Administración Tributaria por ser anteriores a la entrada en vigor de la Ley 58/ 2003 de 17 de diciembre, General Tributaria y que, por otra parte la Directiva Comunitaria citada se refiere a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales por lo que tras, remitirse a lo dispuesto en el artículo 11 b) de la Directiva, se trascribe el Fundamento Jurídico Tercero de la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 3 de marzo de 2001 para terminar contestando lo alegado sobre la existencia de doble imposición con la referencia a que en la normativa del impuesto español cuando se ha querido evitar la doble imposición se ha señalado expresamente como ocurre en la modalidad de "operaciones societarias" cuando en el artículo 19.1.3º y en el 20 del Texto Refundido del ITP y AJD se establece la no sujeción al impuesto en las operaciones que describen cuando se hubiera pagado en otro Estado miembro un gravamen similar al regulado en dicha norma y, que tampoco existe disposición alguna para evitar la doble imposición de impuestos de naturaleza indirecta en el Instrumento de Ratificación de 10 de abril de 1978 del Convenio entre España y País A. En dichos acuerdos se concede al solicitante un plazo de diez días desde la recepción de tales propuestas de resolución para la puesta de manifiesto de los expedientes y presentar, en sus caso, las alegaciones que a su derecho convengan. Vistas las alegaciones presentadas, el 2 de agosto de 2007 el Servicio Provincial de Economía, Hacienda y Empleo ...se ratifica en todo lo expuesto en las propuestas añadiendo algunas consideraciones sobre los artículos 6.1 y 28 del Texto Refundido del ITP y AJD y sobre la ya invocada Sentencia del Tribunal Supremo de 3 de marzo de 2001 para terminar resolviendo, con fecha 2 de enero de 2008, la desestimación de las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones así como la denegación de devolución de ingresos indebidos.

CUARTO.- Las resoluciones anteriores (Exp. .../06 y .../06) fueron notificadas con fecha 14 de enero de 2008, según certificados de recepción sellados por la oficina de Correos con esa fecha e incorporados al expediente. Contra las mismas se promovió la presente reclamación económico-administrativa en escrito presentado el 6 de febrero de 2008 en el que se limitó a solicitar se tuviera por interpuesta; puesto de manifiesto el expediente, con fecha 15 de abril de 2008 se dedujo nuevo escrito en el que, tras exponer los hechos, se realizaron alegaciones cuyo contenido se da por reproducido íntegramente y en las que, reiterando los mismos aspectos destacados en sus alegaciones presentadas ante el ...el día 2 de agosto de 2007, en síntesis, se refieren a:

1)La resolución a consulta nº 0193 de 26 de febrero de 2002 de la DGT es muy relevante para esta parte pues de ella se deduce que al tratarse de un hecho imponible único, la sujeción, o no, de un documento debe predicarse o rechazarse de ambas cuotas a la vez y el adverbio "además" del segundo párrafo del artículo 31 carecería de sentido en el caso de que la tributación pudiera ser alternativa por una u otra cuota.

2)Del artículo 28 y 31 del RDL 1/1993 se desprende claramente que los documentos notariales que están gravados son únicamente las matrices de escrituras, actas y testimonios con exclusión de cualquier otro no enumerado; tras referirse a los artículos 1216 y 1217 del C.Civil, al artículo 144 del Reglamento Notarial, así como a los artículos 317 y 323 de la LEC y a la reconocida eficacia de los documentos públicos extranjeros concluye que estos no están sujetos al ITP-AJD modalidad AJD por no constituir hecho imponible; si no hay documento notarial no puede exigirse el impuesto.

3)La previsión establecida en el artículo 39.2 del RDL 1/1993 para las letras de cambio expedidas en el extranjero no está regulada para los documentos notariales extranjeros que, siguiendo el criterio de la DGT, quedan excluidos de tributación por la modalidad AJD.

4)Es cierto que la Sentencia del Tribunal Supremo citada en la resolución desestimatoria de la solicitud de devolución hace referencia al art. 12 de la Directiva 69/335/CEE que permite que los Estados miembros puedan percibir, entre otros,"derechos que gravan la constitución, la inscripción o la cancelación de derechos preferentes e hipotecas", pero lo que se cuestiona es que en este tipo de operaciones se esté gravando la hipoteca pues tanto la base imponible como el sujeto pasivo se refieren al préstamo.

5)Por último, se quiere poner de manifiesto el exceso tributario que tiene lugar en España al querer gravar un contrato formalizado ante fedatario público ...y gravado en País A por un impuesto equivalente a la modalidad de AJD; ciertamente que, diga lo que diga la norma española, los conocidos principios de primacía y efecto directo de la normativa comunitaria exigen de la Administración española una aplicación de AJD acorde con el Derecho Comunitario y es evidente que la Administración está soslayando dicho mandato pues no es una cuestión que haya de resolverse por la vía convencional sino que la prohibición de doble imposición es de derecho positivo, se trata más bien de una contravención de una concreta norma comunitaria suficientemente destacada en la solicitud original y no contestada por la Administración en el escrito de resolución. Termina solicitando que, se anulen los actos impugnados por no ser conformes a Derecho y se ordene la devolución de los ingresos indebidamente percibidos por la Administración, más los intereses de demora correspondientes.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación, plazo y cuantía que son presupuesto para la admisión de la presente reclamación.

SEGUNDO.- La cuestión planteada consiste en determinar si las resoluciones desestimatorias impugnadas son, o no, conformes a derecho.

TERCERO.- Conviene señalar, con carácter previo al examen de dicho particular, que las autoliquidaciones presentadas en su día lo fueron por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, modalidad que es en efecto la de aplicación puesto que el hecho imponible lo constituye la instrumentación en documentos de dos préstamos hipotecarios que tiene por objeto cantidad valuable y son inscribibles en el Registro de la Propiedad y de Bienes Muebles, sin estar la operación instrumentada sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de la Ley del Impuesto liquidado, concurriendo así las circunstancias del artículo 31.2 de la Ley al que se remite el 28, que dentro del Título III de la Ley que regula los Actos Jurídicos Documentados, contempla el hecho imponible en relación con los Documentos Notariales.

CUARTO.- La interesada sostiene en sus alegaciones que este hecho imponible es único por lo que, la sujeción o no, de un documento debe predicarse o rechazarse de ambas cuotas a la vez (cuota fija y variable) y el adverbio "además" del segundo párrafo del artículo 31 carecería de sentido en el caso de que la tributación pudiera ser alternativa por una u otra cuota; el término "además" usado correctamente requiere, en todo caso, que el documento se sujete a la cuota fija para quedar sujeto además a la variable o gradual; con ello la recurrente se limita a reproducir los argumentos que fundamentaron la solicitud inicial y la resolución desestimatoria, no añade en este punto nuevos elementos de juicio sobre los que hubiera de pronunciarse este Tribunal Central por lo que, en aras de la brevedad, bastaría dar por reproducidos los razonamientos que motivaron la denegación en la propuesta de resolución (...) del Servicio de Economía del ..., para desestimar el argumento planteado en torno a que se trata de un hecho imponible único; no obstante ello, se ofrece oportuno señalar que de acuerdo con el Artículo 72 del RD 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados "Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los apartados 1.º y 2.º del artículo 1.º 1 de este Reglamento, tributarán, además, al tipo de gravamen del 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos. ...". En este sentido la doctrina del Tribunal Supremo ha destacado que la cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados se desvincula del documento mismo y grava sólo los actos o contratos cuya cuantía pueda ser determinada. Igualmente reiterar los términos de la Sentencia del Tribunal Supremo de 3 de noviembre de 1997 cuando dice lo siguiente: "La confusa redacción de los preceptos que en el Texto Refundido de 1993 y en el Reglamento de 1995 regulan el impuesto de la alícuota proporcional ha sido la causa, normalmente, de la interpretación que del mismo se ha venido haciendo, identificándolo con un gravamen puramente documental. Y el hecho imponible de tal gravamen no es el documento; es, en realidad, la acción o situación atribuible o vinculada a una persona, en función de cuya realización, demostrativa de su capacidad económica, le es exigible el tributo. Por tanto, el hecho imponible del impuesto de cuota gradual de actos jurídicos formalizados en documentos notariales no es, propiamente, el documento notarial utilizado. El hecho imponible es, en tal caso, una entidad compleja, constituida, entre otros elementos, por la realización de ciertos actos o contratos (en virtud de los cuales es exigible dicha modalidad de impuesto). En efecto, sin un acto jurídico, o sea, sin un acto humano, voluntario, consciente y productor de efectos jurídicos, no puede materializarse dicho gravamen tributario; por ello, en general, la no producción de efectos jurídicos de ciertos actos, que constituyen una simple ejecución de otros actos previos que ya desplegaron anteriormente su eficacia, provoca que aquéllos, a pesar de cumplir los demás requisitos del presupuesto de hecho del impuesto, queden fuera de su ámbito objetivo. Y junto a la mencionada naturaleza de acto jurídico, deben comprenderse, como otros elementos necesarios para la sujeción impositiva, primero, el tener por objeto cantidad o cosa valuable, segundo, el no encontrarse sujetos a las modalidades de Transmisiones Patrimoniales y Operaciones Societarias del ITP y AJD ni al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, tercero formalizarse en documento notarial consistente en escritura o acta y, cuarto, resultar inscribible en los Registros de la Propiedad, Mercantil o de la Propiedad Industrial". De los términos de esta Sentencia se concluye claramente que la tributación por la cuota fija no siempre conlleva necesariamente la tributación por la cuota gradual y que no estamos en presencia de un hecho imponible único.

QUINTO.- Pues bien partiendo de que, el hecho imponible del impuesto de cuota gradual no es propiamente el documento utilizado sino un acto productor de efectos jurídicos, pasamos a analizar la alegación de la reclamante en torno a que lo que se cuestiona es que, en este tipo de operaciones se esté gravando la hipoteca, pues tanto la base imponible como el sujeto pasivo, se refieren al préstamo.

En los supuestos planteados en el presente caso se trata de préstamos garantizados con hipoteca por lo que nos encontramos ante dos convenciones, el préstamo y la garantía. El artículo 4 del Texto Refundido establece el principio de tributación independiente de cada hecho imponible cuando en un mismo documento o contrato se comprendan varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, pero exceptúa del mismo aquellos "casos en que se determine expresamente otra cosa" como sucede en el artículo 15.1 del Texto Refundido cuando dispone que "la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo". El artículo 15.1 y el artículo 25 del Reglamento consagran lo que se denomina la tributación unitaria del préstamo con garantía, que implica ciertas especialidades; es decir, así como el préstamo considerado aisladamente no queda sujeto ni a la modalidad de TPO, en razón de la naturaleza empresarial del prestamista, ni a la cuota variable del Documento notarial por no ser inscribible, tratándose de un préstamo hipotecario, al constituir la hipoteca una garantía real inscribible en el Registro, la NO sujeción del préstamo a la modalidad de TPO hace que nos encontremos ante una escritura notarial en la que concurren todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido. En consecuencia, el documento de préstamo hipotecario concedido por una entidad de crédito no estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, pero sí a la cuota variable del documento notarial de Actos Jurídicos Documentados.

SEXTO.- Respecto a la alegación de que si no hay documento notarial no puede exigirse el impuesto, este Tribunal considera que, tratándose de un documento de préstamo hipotecario que se formaliza ante fedatario extranjero, el punto de partida para responder a la misma es el Artículo 6.º del Texto Refundido aprobado por RDL 1/ 1993 que determina el ámbito de aplicación internacional del impuesto, conforme al cual:"1. El impuesto se exigirá: C) Por los actos jurídicos documentados que se formalicen en territorio nacional y por los que habiéndose formalizado en el extranjero surtan cualquier efecto, jurídico o económico, en España..."

Resulta evidente que, en el presente caso, los documentos correspondientes a los contratos por los que la entidad financiera"Y",SPA con sede en ...(País A) concede a"X",S.L.U., un préstamo de 21.500.000 € con garantía real de hipoteca mobiliaria sobre una parte de las máquinas industriales de la que es titular y un préstamo por importe de 38.500.000 € con garantía hipotecaria sobre un terreno industrial de su propiedad producen efectos jurídicos en España; en primer lugar, por la"apostilla"al pie del documento o legalización única después de la ratificación hecha por España del Convenio XII de la Conferencia de la Haya de 5 de octubre de 1961 por Instrumento de 10 de abril de 1978; el artículo 2 del citado Convenio dispone que cada Estado contratante eximirá de legalización a los documentos a los que se aplique el Convenio (entre los cuales se encuentran los notariales) y"que deban ser presentados"en su territorio; por ello, y sin perjuicio de los efectos jurídicos generales que implique la"apostilla", el documento formalizado en el extranjero que cumplida esta formalidad es objeto de presentación en territorio español produce efectos jurídicos y permite a la Administración española tener conocimiento fehaciente del acto jurídico recogido y determinar si se ha originado un hecho imponible; en este caso, dado que los bienes muebles e inmuebles sobre los que se constituyen las garantías reales de hipoteca están situados en España, es necesaria su inscripción constitutiva en los Registros españoles produciendo los efectos jurídicos correspondientes desde ese momento. El momento de la presentación en España de tales documentos de préstamo marca el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la deuda tributaria por el Impuesto sobre TPO y AJD según establece el Texto Refundido en sus Disposiciones Comunes a las tres modalidades, estableciendo el punto 3 del artículo 50 que "En el supuesto de escrituras autorizadas por funcionarios extranjeros, el plazo de prescripción se computará, desde la fecha de su presentación ante cualquier Administración española ,salvo que un Tratado, Convenio o Acuerdo Internacional suscrito por España, fije otra fecha para el inicio de dicho plazo". En el caso de País A , el Convenio para evitar la doble imposición ratificado el 10 de abril de 1978 es relativo únicamente al Impuesto sobre la Renta. Los tratados Comunitarios se refieren además al Impuesto sobre Sociedades sin que exista, por tanto, otra previsión distinta de la expuesta anteriormente para el Impuesto ahora contemplado.

Por otra parte, estos documentos de prestamos hipotecarios otorgados en País A, si bien no son propiamente escrituras o actas notariales conforme a la legislación española, si son documentos auténticos que tienen fuerza en España en los términos del artículo 4 de la Ley Hipotecaria en el sentido de que tienen acceso, esto es, son inscribibles en los Registros públicos españoles; es decir, cumplen con el requisito de tener fuerza en España con arreglo a las Leyes "cuando se adaptan a las normas de derecho internacional privado, pues son las que regulan los requisitos del documento y del acto según las puntos de conexión establecidos en los artículos 8 al 12 del Código Civil y en el Convenio de Roma, sin que sean exigibles otros requisitos, formalidades o solemnidades, como serían las de la legislación notarial española, que por definición no son aplicables a dichos documentos, por no estar sometidos los notarios extranjeros a la normativa notarial española, ni tampoco limitarse la Ley Hipotecaria española a los documentos notariales españoles, dada la gran apertura del citado artículo 4 de dicha Ley. Todo ello se ve, con mayor nitidez si cabe, en el artículo 36 del Reglamento Hipotecario, en cuyo último párrafo se instituye al Registrador como el órgano encargado del control de acceso al Registro de los documentos, correspondiéndole la calificación" de los requisitos de la legislación extranjera sobre formas y solemnidades extranjeras y sobre aptitud y capacidad legal necesaria para el acto, distinguiendo entre la calificación registral de los documentos extranjeros a efectos de su inscripción y los dictámenes o medios de prueba sobre el derecho extranjero; por eso, reconociendo que los funcionarlos públicos españoles no tienen obligación de conocer la totalidad del derecho extranjero, pero sí la de exigir que se aplique el mismo para que el documento tenga fuerza en España, prevé que por medio de una serie de informes de otros funcionarios españoles o del país de la legislación aplicable, se pueda acreditar y probar el derecho extranjero a efectos de la inscripción del título extranjero en el Registro de la Propiedad español.

SEXTO.- También afirma la reclamante en sus alegaciones que, diga lo que diga la norma española, los conocidos principios de primacía y efecto directo de la normativa comunitaria exigen de la Administración española una aplicación de AJD acorde con el Derecho Comunitario y es evidente que la Administración está soslayando dicho mandato pues no es una cuestión que haya de resolverse por la vía convencional sino que la prohibición de doble imposición es de derecho positivo, se trata más bien de una contravención de una concreta norma comunitaria suficientemente destacada en la solicitud original y no contestada por la Administración en el escrito de resolución.

Además de lo expuesto sobre los únicos Convenios existentes con País A, por lo que respecta a la aplicación de la normativa comunitaria, este Tribunal constata que la resolución impugnada en la presente reclamación ha contestado mediante la referencia y trascripción de parte de la Sentencia del Tribunal Supremo de 3 de marzo de 2001. Igualmente, respecto a la Directiva 69/335/CEE que no resulta aplicable al presente caso puesto que se refiere a los empréstitos, la Sentencia de 17 de octubre de 2002 del Tribunal Supremo señala lo siguiente en su Fundamento de Derecho Segundo:"También esta Sala se ha pronunciado acerca del punto relativo a la no sujeción al Impuesto sobre AJD tanto de las escrituras que documentaran la constitución de préstamos sujetos al IVA, como de las de la misma clase que documentaran la extinción de préstamos de cualquier clase, a propósito del examen de la legalidad de los apartados 2 y 3 del artículo 74 del actual Reglamento del ITP y AJD de 29 de mayo de 1995, que sometía a tributación por AJD los dos supuestos de referencia -la documentación de las expresadas constitución y extinción de préstamos-, incluso los representados por obligaciones, bonos, cédulas, pagarés y otros títulos análogos ... cuando (fueran) inscribibles en el Registro de la Propiedad o en el Registro Mercantil. En efecto, en las Sentencias (dos) recaídas al respecto en 3 de noviembre de 1997, que anularon, precisamente, el inciso acabado de mencionar ("incluso los representados por obligaciones ...") de los apartados de referencia del precepto mencionado, se destacó "que los antecedentes relativos al tema giraban en derredor de la forma en que se había llevado a cabo la adaptación de nuestro Derecho a la Directiva Comunitaria 69/335/CEE, de 17 de julio, relativa a los Impuestos indirectos que gravaran la concentración de capitales, y que no sólo armonizó los impuestos a que estaban sometidas las aportaciones a sociedades, sino que incidió, también, en la financiación de las mismas a través de la emisión de obligaciones u otros títulos análogos..."

SÉPTIMO.- Por último, la reclamante reitera en su escrito de alegaciones que, a su juicio, podría llegarse a interpretar que la aplicación del AJD junto con el IVA supone una vulneración de la Sexta Directiva 77/388/CEE de 17 de mayo de 1977, ya que no sólo supondría la aplicación de un tipo incrementado de IVA sino, lo que podría ser mas cuestionable, la aplicación de un gravamen no deducible para el destinatario de la operación. De prosperar esta interpretación ante el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, se vería infringido el principio de neutralidad con el que se configuró el sistema armonizado de imposición indirecta (sobre el volumen de negocios) en la Unión Europea.

Con independencia de dejar constancia de que a este Tribunal Económico-Administrativo Central únicamente compete resolver si el acto administrativo impugnado es ajustado al derecho positivo y que corresponde a los órganos jurisdiccionales resolver las cuestiones prejudiciales sobre la interpretación y aplicación de las Directivas Comunitarias, hay que señalar que, sobre la aplicación del IAJD junto con el IVA y si, en su caso, ello supone una vulneración de la Sexta Directiva 77/388/CEE, se ha pronunciado el Auto del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (Sala Tercera) de 27 de noviembre de 2008 de cuya respuesta se trascriben a continuación algunos puntos relevantes:

"...38. Pues bien, como señalan todos los interesados que han presentado observaciones y manifiesta el propio órgano jurisdiccional remitente, dicho impuesto sólo recae sobre la formalización de escrituras notariales relativas a determinados actos jurídicos especificados por la Ley, esencialmente, las transmisiones de inmuebles. Por lo tanto, no cabe considerar que dicho impuesto recae con carácter general sobre todas las transacciones que tengan por objeto bienes o servicios.

39. A este respecto, es preciso señalar que el artículo 33 de la Sexta Directiva (LCEur 1977, 138) no distingue entre los impuestos que únicamente debe pagar un consumidor final y los que debe abonar un empresario, sujeto además al IVA, por una compra efectuada en el marco de su actividad profesional.

40. De lo anterior se desprende que la jurisprudencia derivada de la sentencia Beaulande (TJCE 1992, 218), antes citada, de la que resulta que lo decisivo es saber si el impuesto constituye un impuesto general, resulta pertinente a efectos de comprobar si el impuesto sobre actos jurídicos documentados posee las características de un impuesto sobre el volumen de negocios en el sentido del artículo 33 de la Sexta Directiva (LC Eur 1977,138).

41. Sobre este particular, aun cuando dicho impuesto grava todas las transacciones económicas inscribibles en un registro público, no es menos cierto que, como en la situación descrita en la sentencia citada, tal impuesto no recae con carácter general sobre todas las transacciones que tengan por objeto bienes o servicios.

42. En consecuencia, este mismo impuesto no presenta la primera de las características mencionadas en el apartado 32 de la presente sentencia.

43. Además, dicho impuesto no se percibe en el marco de un proceso de producción y de distribución que establezca que, en cada fase de éste, pueden deducirse del impuesto las cantidades pagadas en fases anteriores del referido proceso. En efecto, se trata de un impuesto percibido únicamente cuando un bien inmueble entra en el patrimonio de un comprador, y que tiene por objeto, no el valor añadido de dicho bien, sino, según el artículo 30, apartado 1, de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (RCL 1993, 2849), el valor declarado, sin perjuicio de una comprobación por parte de la Administración, sin posibilidad de deducir el impuesto pagado por razón de una eventual transacción anterior.

44. De lo anterior se deduce que dicho impuesto tampoco presenta las demás características del IVA.

45. De todos los elementos examinados se desprende que un impuesto que presenta características como las del impuesto de que se trata en el litigio principal se distingue del IVA de tal manera que no cabe calificarlo de impuesto que tenga carácter de impuesto sobre el volumen de negocios en el sentido del artículo 33, apartado 1, de la Sexta Directiva (LCEur 1977, 138)..."

OCTAVO.- Como consecuencia de todo lo anterior y puesto que, en el presente supuesto, los documentos formalizados en País A ,son títulos en que se constituyen las garantías hipotecarias, que son inscribibles en los términos de la Ley Hipotecaria (artículos 2 a 4) por cuanto tienen fuerza en España, es decir, eficacia jurídica en territorio español, la conclusión necesaria es que se ha puesto de manifiesto que cumplen todos los requisitos del artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales; requisitos que constituyen el presupuesto de hecho que origina la tributación por la cuota variable en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados; sentado ello, resultan de aplicación tanto el artículo 30.1 del Texto Refundido del Impuesto, a cuyo tenor"...La base imponible en los derechos reales de garantía y en las escrituras que documenten préstamos con garantía estará constituida por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos...". como, en cuanto al sujeto pasivo, el artículo 29 del Texto Refundido del Impuesto al establecer como criterio general que"será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo inteés se ex, y el artículo 68 del Reglamento del Impuesto que expresamente determina"Cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario"; ya con anterioridad a la aprobación del Reglamento, el Tribunal Supremo tenía declarado en sus sentencias de 22 de abril de 1988 y 25 de septiembre de 1989, que en los préstamos hipotecarios el sujeto obligaal pago del gravamen de actos jurídicos documentados es el prestatario, criterio mantenido también en sentencias posteriores al Texto Refundido de 1993, como la de 23 de noviembre de 2001; las autoliquidaciones presentadas por la reclamante responden a la anterior normativa sin que se aprecie fundamento alguno para su rectificación ni, por tanto, para la devolución de los ingresos realizados; por todo ello, este Tribunal declara ajustados a derecho los actos administrativos impugnados.

En consecuencia,

ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en la reclamación promovida en nombre y representación de"X", S.L.U., contra resoluciones dictadas el 2 de enero de 2008 por el Servicio Provincial de Economía, Hacienda y Empleo de ..., desestimatorias de sendas solicitudes de rectificación de autoliquidaciones del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad actos jurídicos documentados, ACUERDA: desestimarla y confirmar las resoluciones impugnadas.