Resolución nº 00/12738/2007 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 13 de Abril de 2010

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (13/04/2010) y en la reclamación económico-administrativa que pende ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesta por D. ... en representación de X, S.A. con NIF: ... y domicilio a efectos de notificaciones en ... contra Acuerdo de liquidación de 30 de julio de 2007 de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, derivado del acta de disconformidad A02 número ... por el que se regulariza el ejercicio 2003 del Impuesto sobre el Valor Añadido, resultando una cantidad a ingresar por la entidad de 1.991.972,07 euros

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: En fecha 10 de julio de 2006 se inician actuaciones inspectoras de comprobación e investigación por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria acerca del obligado tributario X, S.A. con objeto de comprobar el ejercicio 2003 del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Como resultado de dichas actuaciones, el 19 de abril de 2007 se incoa acta definitiva de disconformidad A02 número ..., siendo el Acuerdo de liquidación de fecha 30 de julio de 2007.

En el expediente se plantea la deducibilidad de unas cuotas de IVA soportadas por servicios de asesoramiento relativos a la operación de adquisición de las acciones de Y por la entidad Z participada por X, S.A.

Las entidades que participan en la operación son las siguientes:

- GRUPO W, S.A. (en la actualidad WW, S.A.). Es la cabecera del grupo ..., que tributa en régimen de consolidación fiscal.

- W, S.A. cuyo capital es en su totalidad propiedad de la anterior.

- X, S.A. cuyo capital es en su totalidad propiedad de la anterior.

- Z, S.L. cuyo capital es en su totalidad propiedad de la anterior. Es una sociedad cuya actividad responde a la "tenencia de participaciones en sociedades", y fue la entidad que adquirió las acciones de Y.

Las cuotas de IVA soportado cuya deducción se considera improcedente por el actuario corresponden a servicios de asesoramiento prestados en relación con la adquisición por el grupo W de las acciones de Y. Todos estos servicios aparecen contabilizados en la cuenta de activo 2400081820 "Participación en empresas del Grupo Z, S.L." por el concepto "mayor inversión Z", si bien todos ellos (salvo la factura nº 180, que se contabiliza directamente con cargo a la cuenta de activo) fueron inicialmente contabilizados con cargo a cuentas de gasto.

Z sociedad constituida al efecto el 16 de junio de 2003, fue la entidad del grupo que finalmente adquirió las acciones de Y. Esta entidad suscribió el 30 de octubre de 2003 un préstamo sindicado por 600 millones de euros y, adicionalmente, un préstamo subordinado participativo con su accionista único (Y, S.A.) con la finalidad de financiar la adquisición de la participación del 50% en el capital social de Y. Durante 2003 (y también 2004 y 2005), Z no realizó ninguna prestación de servicios ni tenía personal contratado, y el 96% de los gastos de la entidad son por los intereses del préstamo sindicado obtenido para adquirir las acciones de Y.

En cuanto a X, S.A. su objeto social abarca diseño, construcción, explotación, gestión de toda clase de infraestructuras y la gestión y dirección de empresas filiales. En 2003 su cifra de negocios ascendió a 2.550.864,74 euros, correspondientes a la prestación de servicios a determinadas empresas de grupo y asociadas. En cuanto a los gastos, unos son por diversos servicios profesionales y facturación procedente de su accionista único (W) por los conceptos de alquileres de oficinas, gastos varios, publicidad, comedores de personal, etc; otros son por servicios relativos a la operación de compra de las acciones de Y por el grupo W. Respecto de estos gastos, el actuario concluye lo siguiente:

- Los gastos citados no pueden contabilizarse como mayor coste de adquisición de las acciones de Z sólo pueden ser mayor coste de adquisición de las participaciones de Y para Z.

- Pese a señalarse en un documento que el importe de la comisión de éxito a satisfacer a los asesores (de la operación de compra de las acciones de Y) se repartirá en tres partes iguales para cada una de las entidades, lo facturado por una de estas entidades es por una cuantía muy superior, sin que se haya justificado la correlación cuantitativa ni cualitativa de lo facturado con el contenido del contrato.

- El IVA soportado por X no es deducible porque los servicios por los que se soporta no se utilizan en la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios por la entidad.

- Los servicios que se describen en las facturas no están afectos al ejercicio de la actividad de X ni en el momento en que se adquieren ni después.

- El destinatario de los servicios a que se refieren las facturas no fue X sino Z. X no ha aparecido en ningún documento ni como adquirente ni como futura adquirente de las acciones de Y todas las facturas fueron emitidas con posterioridad a la constitución de Z e incluso la última (y de importe más elevado) después de la adquisición de los títulos por Z.

- Siendo el destinatario real de los servicios Z, tampoco ésta podría deducir el IVA soportado por los servicios de asesoramiento porque presenta el perfil de una holding pura, únicamente se dedica a la tenencia de participaciones de otras entidades sin intervenir directa ni indirectamente en su gestión.

Por lo anterior, se dicta Acuerdo de liquidación del que resulta una deuda a ingresar de 1.991.972,07 euros, de los que 1.734.052,45 euros corresponden a cuota y 257.919,07 euros a intereses de demora.

SEGUNDO: Disconforme la entidad con el acuerdo anterior, interpone frente al mismo la presente reclamación económico-administrativa, en base a las siguientes alegaciones:

- X fue objeto de una comprobación limitada en relación con el IVA del ejercicio 2003 donde se comprobaron las facturas controvertidas actualmente, y tras comprobar dichas facturas la Administración admitió la deducibilidad de las cuotas de IVA soportado en relación con esas facturas.

- La destinataria de los servicios de asesoramiento en la compra de Y no puede ser Z sino X. En primer lugar, porque la oferta fue presentada por GRUPO W y no por Z; Z no existe cuando se firma el contrato con los asesores, ni cuando la P adjudica las acciones de Y al Consorcio en el que forma parte el Grupo W además de esto, X fue la sociedad adquirente de las acciones de Y, tal y como consta en la escritura pública de constitución del Consorcio de fecha 9 de mayo de 2003 y en el contrato de compraventa de las acciones de Y de 11 de junio de 2003, con independencia de que posteriormente Z se subrogara en la posición de X en virtud de contrato de 20 de octubre de 2003. Por ello, la destinataria de los servicios de asesoramiento fue siempre X.

- Existe la imposibilidad contractual y legal de que X repercuta a Z los servicios de asesoramiento facturados por la compra de las acciones de Y contractual, porque lo prohíbe el contrato de préstamo sindicado por BANCO T y otros a favor de Z legal, porque como después de la adquisición estaba prevista la fusión de Z y Y, se hubiera producido la asunción por Y de los costes de la adquisición de sus propias acciones, dándose lugar al supuesto previsto en el artículo 81 de la Ley de Sociedades Anónimas.

- X tiene pleno derecho a la deducción del IVA soportado por tener la condición de holding mixta.

- Es contrario a derecho afirmar que ni X ni Z tienen derecho a deducir el IVA soportado en el ejercicio 2003 por el mero hecho de que ninguna de las dos haya repercutido IVA en dicho ejercicio en relación con la inversión realizada en Y. Procede el derecho a la deducción en el ejercicio, sin perjuicio de su posterior rectificación en caso de que luego no se destinen los bienes adquiridos al ejercicio de una actividad empresarial o profesional.

- Es plenamente deducible el IVA soportado en servicios de asesoramiento en la adquisición de sociedades.

- Finalmente, no permitir a la entidad deducir el IVA soportado por los servicios de asesoramiento vulnera el principio de neutralidad que impera en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal es competente para conocer de la reclamación que se examina, que ha sido interpuesta en tiempo hábil y por persona legitimada de conformidad con lo prevenido en la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre, y en el Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, de aplicación a este procedimiento.

SEGUNDO: En primer lugar, alega X que no es posible comprobar de nuevo el IVA del ejercicios 2003, puesto que ya se había comprobado por la Administración dicho ejercicio a efectos de determinar si la entidad tenía derecho a la devolución solicitada, y en concreto se habían examinado las facturas cuyo derecho a deducir se niega ahora.

A estos efectos, constan en el expediente, al haber sido aportados por la entidad, los siguientes documentos:

- Diligencia de fecha 28 de junio de 2004, extendida en el expediente ..., seguido por el ejercicio 2003 del IVA, en la que se indica que X aporta diversos documentos y se le requiere para que aporte justificantes acreditativos de las diferencias detectadas entre las cifras declaradas y las imputadas de compras. En el listado de los documentos requeridos aparecen las facturas correspondientes a los servicios de asesoramiento cuya deducibilidad se niega en el acta definitiva incoada a la entidad por el IVA del ejercicio 2003.

- Liquidación provisional, de fecha 3 de agosto de 2004, por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2003, en la que se acuerda una devolución a favor de la entidad de 1.614.274,67 euros.

Respecto de estas actuaciones, no puede aceptar este Tribunal que el hecho de haberse comprobado anteriormente dicho ejercicio impida a la Inspección iniciar un nuevo procedimiento, y ello porque el primer procedimiento tenía únicamente carácter parcial y se limitaba a comprobar algunos aspectos declarados por el obligado tributario, mientras que la liquidación aquí impugnada tienen un alcance general y comprueba la totalidad de la situación tributaria de la entidad por el IVA en el ejercicio comprobado.

De acuerdo con el artículo 50 del Real Decreto 939/1986 por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos, "las actas que extiende la Inspección de los Tributos pueden ser previas o definitivas. Son actas previas las que dan lugar a liquidaciones de carácter provisional, a cuenta de las definitivas que posteriormente se puedan practicar".

Así, en las actuaciones de comprobación de carácter parcial sólo se constatan los requisitos formales de los libros y las facturas requeridos, sin que la reclamante haya acreditado que las actuaciones realizadas excedieron de la simple comprobación de los requisitos formales de su derecho a la devolución solicitada. Nada impide que la Inspección pueda iniciar posteriormente unas nuevas actuaciones en relación con el IVA de dicho ejercicio, bien sean de alcance parcial aunque referidas a aspectos no comprobados en las otras actuaciones o bien de alcance general. La propia liquidación provisional indica que al tener carácter provisional, no impedirá la realización, en su caso, de una comprobación posterior de su declaración tributaria.

El Tribunal Supremo, en Sentencias de 23 de abril y 14 de mayo de 1997, ha partido de la fundamental distinción entre liquidaciones provisionales y liquidaciones definitivas; las primeras, pueden ser modificadas en el ámbito del procedimiento de gestión mediante la actividad administrativa de investigación y comprobación y -añade el Alto Tribunal- nacen "sin vocación de permanencia y pueden ser rectificadas (estando, incluso, llamadas a ello, por las definitivas)"; estas liquidaciones no producen una vinculación firme ni para el obligado tributario ni para la Administración, que puede, por tanto, rectificarlas sin limitación alguna (y sin que ello implique una verdadera e irregular auto-revocación de un acto administrativo anterior). En cambio, las liquidaciones definitivas son inmodificables en el transcurso del procedimiento de gestión, pues conforman el pronunciamiento último de la Administración sobre la cuantía del impuesto, cerrando y finiquitando aquél, de modo que devienen inmodificables si no se acude a los procedimientos especiales de revisión de oficio o a su impugnación por el particular interesado o por la Administración previa su declaración de lesividad. Procede, en consecuencia, desestimar las alegaciones manifestadas al respecto.

TERCERO: Debemos a continuación entrar a analizar si X tiene derecho a deducir el IVA soportado por los servicios de asesoramiento prestados en relación con la adquisición de las acciones de Y.

Para ello, en primer lugar es necesario determinar si la adquisición de las acciones de Y se realizó por X o por Z. Para llevar a cabo este análisis, los documentos más importantes a tener en cuenta son: el acuerdo de 9 de mayo de 2003, por el que se constituye un consorcio entre W, S.A., U, S.A., BANCO T, S, R y Q para presentar a P una oferta conjunta de adquisición de Y y constituyen el consorcio para participar conjuntamente en el proceso de privatización de Y y el acuerdo de 30 de octubre de 2003, de compraventa y transmisión de las acciones de Y.

Respecto del primer documento, el 9 de mayo de 2003 se firma un documento privado y se eleva a público, y en dicho documento las entidades enunciadas (W, S.A., U, S.A., BANCO T, S, R y Q) forman un consorcio para participar conjuntamente en el proceso de privatización de Y. Así, acuerdan presentar de forma conjunta una oferta a P para la adquisición de las acciones de Y por el consorcio, de forma que, de realizarse finalmente la compraventa, cada una de las sociedades adquiriría un porcentaje del total de las acciones. No obstante, en el pacto se indica que las partes adquirirán las acciones de Y a través de sociedades vehículo.

Por lo que interesa al presente expediente, las claúsulas del contrato más relevantes y que aquí interesan son las siguientes:

"Sociedad Vehículo significa cada una de las sociedades de responsabilidad limitada que constituirán o adquirirán las partes para participar en el proceso de privatización de Y presentar la oferta y, en su caso, adquirir y mantener las acciones representativas del 100% de Y adquiridas de P" (página 2).

"Antes de la fecha en que se firme el contrato de compraventa, cada parte constituirá o adquirirá una sociedad de responsabilidad limitada, manteniendo en todo momento la titularidad directa o indirecta del 100% de su capital social, que será su sociedad vehículo a los efectos previstos en el contrato. Como excepción, las participaciones sociales de la sociedad vehículo de W no serán titularidad de W, sino de WW, S.A. (cuya denominación social será en el futuro X, S.A.), sociedad íntegramente participada por GRUPO W, S.A." (página 3).

"En caso de resultar el consorcio adjudicatario de las acciones de Y dichas acciones serán adquiridas por las sociedades vehículo, en la participación indicada en el punto 2.1" (página 4).

"El endeudamiento con terceros incurrido para financiar la adquisición de las acciones de Y será contraído por las sociedades vehículo en proporción a la participación de cada parte" (página 5).

"En caso de que el consorcio resulte adjudicatario de las acciones de Y dichos honorarios y gatos de los asesores externos serán soportados por las sociedades vehículo de las partes, en proporción a sus respectivas participaciones" (página 5).

Vemos que desde el primer momento la intención de las entidades intervinientes era adquirir las acciones de Y, pero que no lo harían por sí mismas sino a través de sociedades vehículo, que serían quienes finalmente ostentarían la titularidad de las acciones de Y. En el caso del Grupo W, la sociedad vehículo que se constituyó al efecto fue Z.

Finalmente, el consorcio resultó ser el adjudicatario de las acciones de Y por lo que se procedió a formalizar la compraventa de las acciones. En fecha 30 de octubre de 2003 se firma un nuevo documento que debemos analizar, se trata del documento privado de compraventa de las acciones de Y (de fecha 11 de junio de 2003) y su elevación a público.

En la operación de compraventa, en nombre del grupo W interviene X. En la página 10 del contrato privado de compraventa, se hace constar que X adquiere 35.367 acciones, y a continuación se indican las acciones que adquieren las demás entidades integrantes del consorcio; no obstante, el siguiente párrafo señala lo siguiente:

"Las entidades mercantiles anteriormente citadas podrán adquirir las acciones en la elevación a público del presente contrato, directamente o a través de sociedades mercantiles íntegramente participadas al 100% por cada una de ellas o íntegramente participadas al 100% por sociedades de su respectivo grupo. En este último caso, las entidades intervinientes firmarán en la elevación a público como responsables solidarios frente a P de las obligaciones y compromisos que cada sociedad constituida y participada íntegramente por ellas sea designada como adquirente final de las acciones objeto del presente contrato".

Finalmente, de relevancia para este expediente es también la estipulación tercera:

"Cumplida la condición suspensiva establecida en la estipulación cuarta siguiente (autorización del Consejo de Ministros), en el momento de la elevación a público del presente contrato se realizará la entrega de las acciones por el vendedor al comprador y el comprador pagará al vendedor, mediante cheque bancario librado a nombre de este último, el precio de transferencia que se determine, del que se deducirá el pago a cuenta y, en su caso, el importe de la fianza de conformidad con lo dispuesto en la estipulación 2.7 anterior".

En cuanto a la escritura por la que se eleva a público el contrato de compraventa de las acciones, se hace constar que se ha obtenido la autorización del Consejo de Ministros para transmitir las acciones a los compradores. Las partes otorgan lo siguiente:

"PRIMERO.- ELEVACIÓN A PÚBLICO DE DOCUMENTO PRIVADO Y SUBROGACIÓN.

ELEVACIÓN A PÚBLICO.- P, X, S.A., BANCO T., S, R, U, S.A., V, S.A., W, S.A. y Ñ elevan a público el documento privado de compraventa de acciones de Y suscrito en Madrid el 11 de junio de 2003, al que se ha hecho referencia en la exposición de esta escritura.

SUBROGACIÓN.- Z, N, O, S.L., M, S.L., L, S.L. y K, S.L., se subrogan en la totalidad de los derechos y obligaciones de X, S.A., BANCO T., S, R., U, S. A, V, S.A., Q, respectivamente, bajo el documento privado elevado a público.

SEGUNDO.- TRANSMISIÓN DE ACCIONES.- De conformidad con lo establecido en la claúsula primera del contrato de compraventa de 11 de junio de 2003 elevado a público en la disposición anterior, y con la cesión de la posición contractual de sus otorgantes a favor de sociedades filiales, P transmite:

1. - A la sociedad Z, que adquiere, 35.367 acciones de Y, números 1 a 35.367, ambos inclusive.

(...)

P pone a disposición de las sociedades compradoras el título múltiple de acciones nominativas a que antes se ha hecho referencia".

De los párrafos transcritos se deduce que en el contrato privado de compraventa no se están transmitiendo las acciones a las entidades que conforman el consorcio, sino que se les está otorgando el derecho a adquirir las acciones de Y en el momento de elevarse a público el contrato. En la escritura pública de 30 de octubre de 2003 se eleva a público el contrato, y las sociedades vehículo (en nuestro caso Z) se subrogan en los derechos y obligaciones de las entidades que conforman el consorcio (en nuestro caso W, a través de X, S.A.). Una vez hecha la subrogación, en la escritura pública P transmite 35.367 acciones de Y a Z, no a X, S.A.

Así, en el momento de elevarse a público el contrato de compraventa, Y, S.A. adquiere las acciones de Y y las adquiere de P directamente y no de X, pues en el momento de la firma de la escritura también se ponen las acciones a disposición de las entidades compradoras y es en este momento en el que se produce la transmisión del poder de disposición y se perfecciona la compraventa.

Desde el primer momento, la intención de las partes es que las acciones de Y sean adquiridas por sociedades filiales de nueva creación, tratándose en nuestro caso de Z. X nunca ha pretendido adquirir las acciones para sí misma, sino que en el contrato de 11 de junio de 2003 lo hace para conseguir el derecho a adquirir las acciones en el futuro, y en la escritura pública de 30 de octubre de 2003 para ceder sus derechos y obligaciones a Z. El documento de 11 de junio de 2003 es un precontrato, y la compraventa se formaliza y perfecciona directamente entre P y Z (así como con las demás sociedades vehículo creadas al efecto).

Por todo lo anterior, este Tribunal concluye que las acciones de Y fueron adquiridas directamente por Z, sin que X haya ostentado la titularizad de las mismas en ningún momento.

CUARTO: Una vez establecido quién efectuó la adquisición de las acciones de Y debemos analizar si X tiene derecho a deducir el IVA correspondiente a los gastos de asesoramiento soportados por la operación de compraventa de las acciones.

La regulación de los requisitos que deben exigírsele a un sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido para el ejercicio del derecho a deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado la encontramos principalmente en los artículos de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, en concreto en el artículo 92 relativo a las cuotas tributarias que son deducibles, artículo 93 sobre los requisitos subjetivos de la deducción, artículo 94 sobre las operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción, los artículos 95 y 96 sobre las limitaciones y restricciones del derecho a la deducción, artículo 97 relativo a los requisitos formales de la deducción, y los artículos 98 y 99 sobre el nacimiento y el ejercicio del derecho a la deducción respectivamente.

En particular, en el presente caso debemos tener en cuenta el artículo 93.Cuatro ("No podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades"), el artículo 94.Uno (los sujetos pasivos podrán deducir las cuotas de IVA en la medida en que los bienes o servicios cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas) y el artículo 95.Uno ("Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional").

X sostiene que, si bien las acciones de Y son propiedad de Z debe permitírsele deducir el IVA soportado por los servicios de asesoramiento puesto que al constituirse el consorcio para la operación de compraventa aún no existía Z y los asesores no le podían prestar a esta entidad el servicio, a lo que añade la imposibilidad legal y contractual de repercutir los servicios recibidos a Z.

No obstante, lo cierto es que los servicios de asesoramiento suponen un gasto para X que no se destina a la realización de operaciones sujetas al IVA, es más, ni siquiera se trata de unos gastos relacionados con una adquisición de bienes realizada por X puesto que la adquisición la realiza Z.

Así, los servicios de asesoramiento son servicios relacionados con la adquisición de las acciones de Y y esta adquisición no la realiza X, por lo que no procede deducir un IVA soportado por unos servicios conexos con una adquisición de un bien que no va a ser propiedad de la reclamante y con el cual no va a realizar ninguna actividad económica.

Por otro lado, alega X que no se le puede negar el derecho a deducir el IVA de los servicios de asesoramiento en el ejercicio en que se soportan, con independencia de que lo tenga que regularizar posteriormente a la vista de la afectación efectiva de los bienes o servicios a la actividad. Es cierto que el apartado Dos del artículo 99 establece que las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado; no obstante, lo primero a tener en cuenta, tal y como dice el precepto, es el destino previsible de los bienes y servicios, y en el presente caso el destino previsible no es afectarlo a las actividades económicas de X puesto que ya desde la formación del consorcio para adquirir las acciones de Y estaba prevista la creación o adquisición de sociedades vehículo que serían las que adquirirían las acciones citadas. Por esto, al quedar clara desde el principio la intención de los intervinientes de que las acciones de Y adquiridas por el grupo W fueran propiedad de Z no podemos considerar que el destino previsible de los servicios de asesoramiento fuese afectarlos a las actividades de X.

Por tanto, es cierto que la normativa permite la deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes o servicios, incluso antes del inicio de la actividad, pero dicha deducción deberá realizarse atendiendo al destino previsible de los bienes adquiridos. Si los bienes no van a ser utilizados en una actividad empresarial o profesional, no podrán deducirse las cuotas, pero en caso contrario si se podrán deducir, en la medida en que las actividades generen el derecho a deducir.

Por esto, al quedar clara desde el principio la intención de los intervinientes de que las acciones de Y adquiridas por el grupo W fueran propiedad de Z, no podemos considerar que el destino previsible de los servicios de asesoramiento fuese afectarlos a las actividades de X por lo que las cuotas de IVA soportado no serán deducibles por dicha entidad.

De acuerdo con el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria, en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Este principio es interpretado por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 27 de enero de 1992, en el sentido de que "cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor". En este sentido, este Tribunal entiende que los anteriores criterios han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, "de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos". En la vía económico-administrativa rige el principio de "interés" en la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario, mediante algún tipo de ficción, presunción o "relevatio ab onere probandi".

La prueba de la afectación de los bienes a la actividad empresarial corresponde a X por cuanto es quien pretende deducir el IVA soportado por los gastos relacionados con la adquisición de las acciones de Y. En ningún momento se prueba por la entidad el uso de las acciones de Y en su actividad, máxime cuando en el fundamento de derecho anterior ya hemos concluido que esas acciones no son de su propiedad.

Los gastos de asesoramiento se encuentran afectos a Z entidad que ya había sido creada al emitirse la mayoría de las facturas por dichos servicios y en particular la de mayor importe, puesto que desde un primer momento se sabía que ella iba a ser la entidad adquirente de las acciones de Y.

Por todo ello, este Tribunal confirma la regularización practicada por la Inspección, desestimando las alegaciones de la reclamante.

Por lo expuesto,

El TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, en la reclamación económico-administrativa interpuesta por X, S.A., con NIF: ..., contra Acuerdo de liquidación de 30 de julio de 2007 de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, derivado del acta de disconformidad A02 número ..., por el que se regulariza el ejercicio 2003 del Impuesto sobre el Valor Añadido, ACUERDA: desestimar la reclamación, confirmando el acuerdo impugnado.