Resolución nº 00/6432/2008 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 23 de Junio de 2009
| Fecha de Resolución | 23 de Junio de 2009 |
| Concepto | Impuesto sobre el Valor Añadido |
| Unidad Resolutoria | Tribunal Económico-Administrativo Central |
RESOLUCIÓN:
En la villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (23/06/2009) y en recurso de alzada que pende ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto por D. ... en representación de X, S.A., con NIF: ... y domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional ... de ... de 2008 por la que se desestima la reclamación .../2003, interpuesta frente a Acuerdo de la Dirección General ... de la Comunidad de ... que desestima el recurso de reposición dirigido frente a la Liquidación ... por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados del ejercicio 2000, resultando una deuda a ingresar por la entidad de 2.046.639,28 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO: En fecha 5 de julio de 2000 se otorga escritura pública en la que se eleva a público el contrato privado de compraventa suscrito en fecha 30 de junio de 2000, por el que la entidad Y transmite a X, S.A. el pleno dominio de cuarenta y tres fincas descritas, y noventa y seis participaciones indivisas (plazas de garaje) de la finca situada en la C/ ..., por un precio de 33.055.665,74 euros. Las entidades renuncian a la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo dispuesto en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992, y el IVA repercutido asciende a 5.288.906,52 euros.
Acerca de esta operación de compraventa, en fecha 19 de noviembre de 2002 se dicta por el Servicio ... de la Dirección General ... de la Consejería ... de la Comunidad de ... una liquidación provisional por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas (expediente ...). Declara la oficina liquidadora lo siguiente:
- "(6) Error en el cálculo de la cuota íntegra, artículos 11, 12 y 26 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.
- Total a ingresar declarado (o ingreso efectuado) por el contribuyente distinto del comprobado por la Administración".
De la liquidación resulta una deuda a ingresar por el sujeto pasivo de 2.046.639,28 euros, ya que se aplica un tipo de gravamen del 7% a la operación.
SEGUNDO: Disconforme la entidad con la liquidación anterior, interpone frente a ella recurso de reposición, recurso que es desestimado mediante resolución de 26 de mayo de 2003.
Esta resolución se fundamenta de la siguiente manera:
"PRIMERO: Según determina El art. 20 Dos. de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido:"las exenciones relativas a los números 20, 21 y 22 podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquiriente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesional y tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones". Asimismo el artículo 8.1 del R.D. 1624/92, de 29 de diciembre por el que se regula el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (B.O.E. 31/12/92) establece que: "La renuncia a las exenciones recogidas en los números 20, 21 y 22 del artículo 20 de la Ley del IVA deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes".
SEGUNDO: El artículo 28.1 2° del R.D. 1624/92, de 29 de diciembre por el que se regula el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (B.O.E. 31/12/92) determina que"Los sujetos pasivos podrán formular la solicitud y optar por la aplicación de la regla de prorrata especial", dicha solicitud y opción se formulará ante la Delegación o Administración de la Agencia Estatal Tributaria en cuya circunscripción territorial radique el domicilio fiscal del sujeto pasivo, y salvo acuerdo expreso, se entenderán concedidas en los términos solicitados cuando hubiere transcurrido un mes desde su presentación.
TERCERO: A la vista del expediente y de la documentación aportada por la sociedad X, S.A. no queda suficientemente acreditado que dicha sociedad esté acogida al régimen de prorrata especial al no aportar la solicitud formulada ante el organismo competente para concederla, o en su defecto la concesión expresa de dicho acogimiento, si la hubiera.
CUARTO: En base a lo anteriormente expuesto y según establece el art. 7 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la operación realizada está sujeta al concepto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas".
TERCERO: Vista la liquidación practicada y la resolución del recurso de reposición, X, S.A. interpone frente a ella reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional ... (reclamación .../2003), reclamación que es desestimada mediante Resolución de ... de 2008 por no acreditarse que la entidad estuviera autorizada para aplicar el régimen de prorrata especial, motivo por el cual no se cumplían los requisitos para renunciar a la exención de IVA.
CUARTO: Finalmente, frente a la resolución del TEAR de ... interpone el presente recurso de alzada, en base a las siguientes alegaciones:
- Aporta certificado emitido por la Inspectora Coordinadora de la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de fecha 21 de julio de 2008, en la que consta que X, S.A. está autorizada para aplicar la prorrata especial desde el 17 de diciembre de 1991.
- Falta de motivación de la Resolución de la Comunidad de ... impugnada.
- La entidad ha probado que en el ejercicio 2000, que es el ejercicio en que se realiza la compraventa, le resultó aplicable la prorrata especial.
- Al ser aplicable la prorrata especial, la operación de compraventa debe quedar gravada por el IVA puesto que se ha renunciado de forma válida a la exención, puesto que los inmuebles adquiridos lo fueron para el arrendamiento, operación sujeta y no exenta puesto que la entidad viene repercutiendo IVA a los arrendatarios; por ello, el IVA soportado en la adquisición era deducible al 100% y se cumplían los requisitos para renunciar a la exención, debiendo tributar la compraventa por IVA y no por ITPAJD.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO: Este Tribunal es competente para conocer del recurso de alzada que se examina, que ha sido interpuesto en tiempo hábil y por persona legitimada de conformidad con lo prevenido en la Ley General Tributaria 58/2003, de 17 de diciembre y en el Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, de aplicación a este procedimiento.
La cuestión a tratar es si se ha renunciado de forma válida a la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido.
SEGUNDO: Cuando a una operación inmobiliaria le es aplicable alguna de las exenciones del IVA de los apartados 20, 21 y 22 del artículo 20.Uno de la Ley 37/1992, el artículo 20.Dos permite renunciar a esta exención siempre que se cumplan unos requisitos. Así, la operación quedaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Dispone dicho artículo:
"Las exenciones relativas a los números 20.º, 21.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones".
El desarrollo reglamentario se efectúa por el artículo 8.1 del Real Decreto 1624/1992, conforme al cual:
"La renuncia a las exenciones reguladas en los números 20, 21 y 22 del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes.
La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles".
A estos efectos, estos preceptos tanto de la Ley como del Reglamento obligan a cumplir las siguientes circunstancias:
- El adquirente debe ser un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales.
- El adquirente debe tener derecho a la deducción total del IVA soportado por la adquisición.
- La renuncia debe comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los bienes.
- Se justificará mediante una declaración escrita suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado en la adquisición.
La resolución del recurso de reposición declara que se incumple por X, S.A. el requisito de tener derecho a la deducción total del impuesto soportado por la adquisición puesto que no acredita que le sea aplicable el régimen de prorrata especial, por lo que será éste el requisito que debemos analizar.
Aporta la entidad un certificado de la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de fecha 21 de julio de 2008 en el que se hace constar que a la entidad X, S.A. le fue concedida la aplicación de la regla de prorrata especial del IVA con fecha 17 de diciembre de 1991.
Pues bien, el régimen de prorrata está regulado en los artículos 102 y siguientes de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido. Respecto de la prorrata especial, el artículo 106 dispone lo siguiente:
"Uno. El ejercicio del derecho a deducir en la prorrata especial se ajustará a las siguientes reglas:
-
Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán deducirse íntegramente.
-
Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originen el derecho a deducir no podrán ser objeto de deducción.
-
Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios utilizados sólo en parte en la realización de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán ser deducidas en la proporción resultante de aplicar al importe global de las mismas el porcentaje a que se refiere el artículo 104, apartados Dos y siguientes.
La aplicación de dicho porcentaje se ajustará a las normas de procedimiento establecidas en el artículo 105 de esta Ley.
Dos. En ningún caso podrán ser objeto de deducción las cuotas no deducibles en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley".
Por tanto, X, S.A. podrá deducir íntegramente el IVA soportado por la adquisición de bienes y servicios que originan el derecho a deducir, y no podrá deducir el IVA soportado por adquisiciones de bienes y servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originen el derecho a deducir. En el caso de bienes y servicios que se vayan a emplear en actividades que generen derecho a deducir y en otra que no, se aplicarán las reglas de la prorrata especial.
Así, es necesario examinar si los inmuebles adquiridos se utilizan por X, S.A. en la realización de actividades que dan derecho a deducción o no, para así ver si cumple este requisito a efectos de renunciar a la exención de IVA.
Consta en el expediente un contrato de fecha 12 de agosto de 1998 por el que la entidad Y arrienda a la entidad Z parte de las fincas, y mediante otro contrato de 5 de octubre de 1998 se arriendan las restantes fincas que posteriormente son objeto de transmisión a X, S.A.. En el contrato de compraventa de las fincas, las partes hacen constar que la entidad compradora queda subrogada en el lugar y puesto que ocupaba la vendedora en los contratos de arrendamiento. También forma parte del expediente un contrato de arrendamiento de las fincas adquiridas de fecha 31 de octubre de 2003, contrato suscrito con el Ayuntamiento de ..., y que consiste en un arrendamiento para uso distinto del de vivienda y, por tanto, sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido.
La cuota de IVA soportada por la adquisición de las fincas de la C/ ... es deducible íntegramente porque se soporta por la adquisición de unos bienes utilizados exclusivamente en la realización de actividades que generan el derecho a la deducción. Esto se pone de manifiesto porque una de las actividades de X, S.A. es el arrendamiento, y tanto del contrato de compraventa como del posterior contrato de arrendamiento se deriva que las fincas van a destinarse a la actividad económica o profesional de esta entidad.
Así, el obligado tributario solicitó la aplicación de la prorrata especial y ésta fue concedida por la Administración, y habiéndose adquirido los inmuebles descritos en los antecedentes de hecho para la realización de actividades que generan el derecho a deducir, el IVA soportado en la operación de compraventa será deducible en su totalidad.
De acuerdo con el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria, en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Este principio es interpretado por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 27 de enero de 1992, en el sentido de que "cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor". En este sentido, este Tribunal entiende que los anteriores criterios han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, "de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos". En la vía económico-administrativa rige el principio de"interés"en la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario, mediante algún tipo de ficción, presunción o"relevatio ab onere probandi".
En este caso, X, S.A. ha realizado una actividad probatoria suficiente en orden a acreditar que tenía derecho a la deducción del IVA soportado por la adquisición, debido a que se encuentra acogido al régimen de prorrata especial; habiendo adquirido los inmuebles de la C/ ... para realizar una actividad que genera el derecho a deducir, debe este Tribunal concluir que la recurrente tenía derecho a la deducción del IVA soportado por la adquisición, motivo por el que se considera cumplido este requisito previsto en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido para renunciar de forma válida a la exención del IVA.
No constando ante este Tribunal ninguna otra causa por la que no sea válida la renuncia a la exención del IVA, debemos por tanto concluir que la operación de compraventa debe quedar sujeta al IVA y no al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas.
Por lo expuesto,
EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, visto el recurso de alzada interpuesto por X, S.A., con NIF: ..., contra Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional ... de ... de 2008 por la que se desestima la reclamación .../2003, interpuesta frente a Acuerdo de la Dirección General ... de la Comunidad de ... que desestima el recurso de reposición dirigido frente a la Liquidación ... por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados del ejercicio 2000, ACUERDA: estimar el recurso, anulando el acuerdo impugnado.
