Resolución nº 28/19321/2015 de TEAR de Madrid, 29 de Octubre de 2018
| Fecha de Resolución | 29 de Octubre de 2018 |
| Concepto | Impuesto sobre el Valor Añadido |
| Unidad Resolutoria | TEAR de Madrid |
Texto de la resolución:
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid
SALA SEGUNDA
FECHA: 29 de octubre de 2018
PROCEDIMIENTO: 28-19321-2015
CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA
NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL
RECLAMANTE: FUNDACION X - NIF ...
REPRESENTANTE: Px... - NIF ---
DOMICILIO: …
En
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.-
El día
- ACUERDO DE RESOLUCIÓN RECURSO DE REPOSICIÓN, Número de recurso: ... contra la Resolución con liquidación provisional. Referencia: .... Concepto tributario: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. Ejercicio: 2012. Periodos: 1T,2T,3T,4T. Cuantía de la reclamación: 25.756,31 euros.Cantidad a ingresar: 9.217,46 euros.
SEGUNDO.-
Con fecha 02/01/2015, la Administración de María de Molina de la Delegación Especial de la AEAT de Madrid dictaba la Resolución con liquidación provisional citada más arriba -que fue notificada con fecha 15/01/2015- de la que resultaba la cantidad a ingresar citada más arriba, como consecuencia de la modificación de las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, al considerar la Administración que se habían deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA).
En concreto, la Administración considera que "no pueden calificarse todas las operaciones realizadas por el obligado tributario como de naturaleza económica, por lo que ha de determinarse la deducibilidad de las cuotas soportadas, pues no todas son deducibles". Se trata de una Fundación cuya actividad principal se financia mediante donaciones recibidas cuyo destino está directamente relacionado con los fines propios de la Fundación, y además, percibe otros ingresos sujetos y no exentos de IVA que se corresponden con servicios prestados a terceros. De ello, la Administración considera que "no procede estimar deducibles la totalidad de las cuotas soportadas por el obligado tributario, dado que realiza conjuntamente operaciones sujetas y no exentas que originan el derecho a deducir y otras operaciones que no constituyen actividad empresarial". Además, considera que compensación de cuotas de períodos anteriores es incorrecta, al haberse incumplido las limitaciones establecidas en el artículo 99, apartado Cinco, de la Ley 37/1992, toda vez que, en liquidación provisional correspondiente al 4T de 2011, se determinó un IVA deducible menor que el declarado. Dicha liquidación provisional fue objeto de reclamación económico-administrativa ante este mismo Tribunal, la cual figura registrada al número 28/19323/2015. Sobre la misma ha recaído resolución desestimatoria.
TERCERO.-
No conforme con ello, el interesado presenta recurso de reposición, contra cuya desestimación -notificada el 24/06/2015- interpone el presente procedimiento, alegando, en síntesis, lo que sigue:
-
Que, de acuerdo con lo que dispone la LIVA, serán empresarios o profesionales quienes realicen actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, teniéndose por iniciadas dichas actividades desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades. Se podrán deducir las cuotas podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las operaciones indicadas en el artículo 94.Uno, entre las que no se incluyen las exentas. Si se hacen conjuntamente operaciones que originan el derecho a deducir y otras que no lo generan el artículo 102 de la LIVA establece la regla de prorrata.
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La Fundación se dedica a las actividades de su objeto fundacional (fomentar difundir y desarrollar las relaciones entre Europa y América, y organiza foros, seminarios y almuerzos) y se financia mediante donaciones de los miembros del Patronato y acuerdos con patrocinadores.
-
El derecho a deducir no depende de como se financie la actividad, sino de la actividad misma, según genere o no el derecho a deducir. La Administración entiende que la actividad de la fundación no tiene el carácter de actividad empresarial, pero no describe en qué consiste dicha actividad ni qué recursos consume.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.
SEGUNDO.-
Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
Si es o no ajustada a Derecho la liquidación provisional impugnada.
TERCERO.-
La cuestión controvertida consiste en determinar, en primer lugar, si la entidad tiene carácter empresarial, y si por tanto, puede llevar a cabo actividades que constituyan hecho imponible del IVA, y, a continuación, si la interesada lleva a cabo dos actividades, una sujeta a IVA y la otra no. Estas cuestiones son la clave sobre la que se asienta la liquidación provisional impugnada.
El artículo 4 de la LIVA, que determina el hecho imponible del IVA reza así:
"Artículo 4. Hecho imponible.
Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Dos. Se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto
c) Los servicios desarrollados por los Registradores de la Propiedad en su condición de liquidadores titulares de una Oficina Liquidadora de Distrito Hipotecario.
Tres. La sujeción al impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.
(...)"
Y el artículo 5 señala:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
(...)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas."
La Administración argumenta que la actividad principal de la Fundación, la que realiza en cumplimiento o para el desarrollo de su objeto fundacional, no se llevan a cabo en el ejercicio de una actividad empresarial, carácter que sí tienen, por el contrario, aquellos otros servicios que la Fundación presta a terceros y por los que percibe ingresos sujetos y no exentos de IVA. La interesada alega, por el contrario, que la Fundación sólo presta servicios sujetos al impuesto.
La intervención en la producción o distribución de bienes o servicios va ligada, por su propia naturaleza, al afán de lucro. En este sentido, el TEAC en su resolución RG 00/04948/2009, de 24/04/2012 (en el mismo sentido, la Res. 00/07747/2008, de 28/02/2012), ha establecido que "Con carácter general, para que una actividad que comporta la gestión de recursos de forma independiente y bajo la responsabilidad de quien la desarrolla, tenga la consideración de actividad económica a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, debe realizarse a título oneroso. Si dicha actividad comporta la realización exclusiva de operaciones a título gratuito, es decir, sin remuneración o contraprestación en favor de quien las realiza, no estará comprendida en el ámbito de aplicación de la Sexta Directiva. No obstante, si la no consideración de sujeto pasivo del Impuesto de quien realiza las entregas o prestaciones, conduce a distorsiones graves de la competencia, dichas operaciones deberán considerarse sujetas al IVA en aplicación del principio de neutralidad que preside el Impuesto". La gratuidad de los servicios y actividades realizadas es, por otra parte, la característica que peculiariza a las entidades como las Fundaciones, que se integran en el amplio grupo de entidades que realizan actividades "sin fin de lucro", y cuyo régimen fiscal se establece en la anteriormente citada Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
Por tanto, es determinante el hecho de que se reciba, o no, contraprestación (de cualquier naturaleza, excepto la tributaria) por los servicios prestados, porque en la medida en una fundación, que no tiene naturaleza mercantil, no recibiera ninguna contraprestación por los servicios que presta, es cuando no tendría la condición de empresario o profesional a efectos del IVA, y por tanto no podrá deducir cuota alguna soportada por dicho impuesto. A juicio de este Tribunal, no constituye contraprestación a bienes adquiridos o servicios recibidos los donativos de patronos ni las aportaciones de los patrocinadores, ni tan siquiera cuando los mismos estuvieran dentro del marco de los convenios de colaboración definidos en el artículo 25 de la Ley 49/2002 de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
Y no dan derecho a la deducción del IVA soportado, por su propia índole, las actividades que se llevan a cabo en el ejercicio del objeto fundacional. No debe perderse de vista que las fundaciones son consideradas una de las entidades sin fines lucrativos cuyo régimen fiscal se desarrolla en la Ley 49/2002, uno de cuyos requisitos, definido en el artículo 3 de esta Ley es que "la actividad realizada no consista en el desarrollo de explotaciones económicas ajenas a su objeto o finalidad estatutaria. Se entenderá cumplido este requisito si el importe neto de la cifra de negocios del ejercicio correspondiente al conjunto de las explotaciones económicas no exentas ajenas a su objeto o finalidad estatutaria no excede del 40 por 100 de los ingresos totales de la entidad, (...)."
CUARTO.-
La LIVA considera no deducibles "las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional" (artículo 95.Uno), criterio legal mucho más restrictivo que el utilizado en este caso por la Administración reclamada, que parte del hecho de la existencia de cuotas soportadas correspondientes a bienes o servicios recibidos "relacionadas con su actividad principal, financiada mediante las diversas donaciones recibidas, y las relacionadas con la prestación de servicios a terceros, dado que se trata de actividades conjuntas, incurriendo, por tanto en gastos comunes", y, en consecuencia, considera que "no procede estimar deducibles la totalidad de las cuotas soportadas por el obligado tributario, dado que realiza conjuntamente operaciones sujetas y no exentas que originan el derecho a deducir y otras operaciones que no constituyen actividad empresarial", pero, a pesar de ello va a permitir la deducción del porcentaje del total de IVA soportado "que resulte de la proporción en la que los bienes y servicios adquiridos por los que se soportan las citadas cuotas se utilicen en operaciones que generen derecho a deducción", y ello en consideración, a los criterios de la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 13 de marzo de 2008, Securenta Göttinger Immobilienanlagen, Asunto C-437/06, que dispuso que el ejercicio del derecho a la deducción por cuotas destinadas simultáneamente a actividades empresariales y no empresariales, deberá a realizarse conforme a un método de reparto de las cuotas soportadas. Se trata de una doctrina que se aplica en relación con los entes públicos denominados "de naturaleza dual", es decir, que realizan actividades sujetas y no sujetas al Impuesto.
Ello no supone otra cosa que interpretar el mencionado artículo 95.Uno de la LIVA a la luz del Derecho comunitario, en particular, por el artículo 168 de la Directiva 2006/112/CE en cuanto dispone que "en la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor (...)". Y, en consecuencia, la entidad deberá adoptar un criterio razonable y homogéneo de imputación de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios utilizados para el desarrollo de las operaciones gravadas, criterio que deberá ser mantenido en el tiempo salvo que por causas razonables haya de procederse a su modificación.
No otra cosa es la que lleva a cabo la Administración en la liquidación provisional impugnada, que este Tribunal considera ajustada a Derecho.
Por lo expuesto
Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.
