Resolución nº 00/7957/2008 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 2 de Noviembre de 2010
| Fecha de Resolución | 2 de Noviembre de 2010 |
| Concepto | Impuesto sobre el Valor Añadido |
| Unidad Resolutoria | Tribunal Económico-Administrativo Central |
RESOLUCIÓN:
En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (02/11/2010), en el recurso de alzada ordinario que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto por la DIÓCESIS DE ... con NIF: ... y actuando en su nombre y representación D. ... y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución nº ... dictada en primera instancia por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 25 de septiembre de 2008, interpuesta contra el acuerdo de la Delegación de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por el que se deniega la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido en las obras de reforma y ampliación del seminario diocesano de ... (2ª fase) de cuantía 967.319,02 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO: Con fecha 28 de diciembre de 2006 se presenta por la DIÓCESIS DE ... solicitud de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido en relación con la reforma y ampliación del Seminario Diocesano de ... ( 2ª fase).
En fecha 25 de enero de 2007 la Delegación de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria dicta acuerdo en el que deniega el reconocimiento de la exención solicitada en virtud de lo establecido en el artículo 1 de la Orden EHA/3958/2006, de 28 de diciembre, por la que se establecen el alcance y los efectos temporales de la supresión de la no sujeción y de las exenciones establecidas en los artículos III y IV del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede, de 3 de enero de 1979, respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido y al Impuesto General Indirecto Canario:
"1. A las operaciones que se entiendan realizadas a partir del 1 de enero de 2007 y que tengan por destinatarias a la Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las diócesis, las parroquias y otras circunscripciones territoriales, las Órdenes y Congregaciones religiosas y los Institutos de vida consagrada y sus provincias y sus casas, no les serán de aplicación los supuestos de exención o de no sujeción que se han venido aplicando a estas operaciones hasta el 31 de diciembre de 2006.
Excepcionalmente, las operaciones cuya exención se haya solicitado y reconocido por la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria antes del 1 de enero de 2007 mantendrán el régimen tributario de exención, en su caso, reconocido, aunque las operaciones se realicen a partir de esta fecha."
El acuerdo fundamenta la denegación en que "las operaciones se entienden realizadas a partir del 1 de enero de 2007 y, por lo tanto, no le es de aplicación los supuestos de exención que se venían aplicando a estas operaciones hasta el 31 de diciembre de 2006."
El acuerdo de denegación del reconocimiento de la exención es notificado a la DIÓCESIS DE ... el 5 de febrero de 2007.
SEGUNDO: Con fecha 27 de febrero de 2007, la DIÓCESIS DE ... interpone reclamación económico-administrativa nº ... en primera instancia, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., contra el acuerdo de denegación del reconocimiento de exención.
El Tribunal Regional en resolución de fecha 25 de septiembre de 2008, desestima la reclamación interpuesta y confirma el acto administrativo impugnado
La resolución anterior fue notificada a la entidad en fecha 6 de octubre de 2008.
TERCERO: Con fecha 5 de noviembre de 2008, la entidad reclamante interpone el recurso de alzada ordinario que se examina, ante este Tribunal Económico-Administrativo Central contra la resolución dictada en primera instancia por el Tribunal Regional.
En el escrito de interposición, la entidad expone, en síntesis, las siguientes alegaciones que son coincidentes con las presentadas en primera instancia:
- La norma controvertida es la Orden EHA/3958/2006, de 28 de diciembre, por la que se establecen el alcance y los efectos temporales de la supresión de la no sujeción y de las exenciones establecidas en los artículos III y IV del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede, de 3 d enero de 1979, respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido y al Impuesto General Indirecto Canario. En virtud de la misma, se deroga la norma que establecía los requisitos para aplicación de la exención solicitada y uno de ellos consistía en la presentación de la documentación en que consten las operaciones por las que se solicite la exención junto con la certificación del obispado de la diócesis de la naturaleza de la entidad adquirente y del destino de los bienes. Dicho requisito formal, de acuerdo con una sentencia del TSJ de la Rioja, no debe interpretarse restrictivamente y siempre que se cumplan los requisitos objetivos y subjetivos debe procederse al disfrute de la exención, más aún cuando se ha presentado la solicitud en plazo.
- La motivación en la que se sustenta la denegación de reconocimiento obvia el momento en la que la misma fue solicitada, desconociendo la necesidad de solicitud de reconocimiento de la citada exención con carácter previo a la realización de la operación conforme al criterio administrativo de la Dirección General de Tributos .
- El principio que rige la aplicación de las normas tributarias es la irrectroactividad de las mismas, salvo en materia sancionadora cuando éstas resulten más favorables. Sobre la base de lo anterior, y en lo que al presente caso se refiere, la Orden EHA/3958/2006, de 28 de diciembre, por la que se establecen el alcance y los efectos temporales de la supresión de la no sujeción y de las exenciones establecidas en los artículos III y IV del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede, de 3 de enero de 1979, respecto al Impuesto Sobre el Valor Añadido y al Impuesto General Indirecto Canario tiene carácter irretroactivo y por tanto no puede aplicarse a un supuesto en que la solicitud se realizó conforme al régimen vigente en ese momento y que no era otro que el regulado en la Orden de 29 de febrero de 1988, por la que se aclara el alcance de la no sujeción y de las exenciones establecidas en los artículos III y IV del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede, de 3 de enero de 1979, respecto al Impuesto Sobre el Valor Añadido. Es por este motivo que debe entenderse que la denegación de reconocimiento de exención es, cuando menos, nula, ya que ha sido determinada sobre la base de una norma que no resulta de aplicación al presente caso puesto que la norma vigente en el momento de su solicitud era la Orden de 29 de febrero de 1988.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer del recurso de alzada ordinario que se examina, que ha sido interpuesto en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria y en el RD 520/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, de aplicación a este procedimiento.
SEGUNDO: El artículo IV, apartado 1, letra c) del Instrumento de Ratificación del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede sobre Asuntos económicos, firmado el 3 de enero de 1.979, dispone que "la Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las diócesis, las parroquiasy otras circunscripciones territoriales, las Órdenes y las Congregaciones religiosas y los Institutos de vida consagrada y sus provincias y sus casas tendrán derecho a las siguientes exenciones: (...) c).- Exención total de los Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones y Transmisiones Patrimoniales, siempre que los bienes y derechos adquiridos se destinen al culto, a la sustentación del clero, al sagrado apostolado y al ejercicio de la caridad".
La aparición del Impuesto sobre el Valor Añadido motiva la Orden de 29 de febrero de 1.988, que aclara el alcance de las exenciones establecidas en el Acuerdo anterior, en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido. El apartado segundo de la citada Orden entiende que la exención es aplicable también a este Impuesto cuando se trate de entregas de bienes inmuebles sujetas al mismo, debiendo concurrir los requisitos que se relacionan, entre los que cabe destacar, a los efectos de esta Resolución, que los adquirentes de los bienes deben ser la Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las diócesis, las parroquias y otras circunscripciones territoriales, las Órdenes y Congregaciones religiosas y los Institutos de vida consagrada, sus provincias o sus casas, además de que los bienes deben destinarse al culto, a la sustentación del clero, al sagrado apostolado o al ejercicio de la caridad.
El tercero de los requisitos previstos en el mismo apartado segundo es el siguiente:
"Que los documentos en que consten dichas operaciones se presenten en la dependencia competente de la Delegación o Administración de Hacienda en cuya circunscripción radique el domicilio fiscal de las Entidades, acompañando certificación del Obispado de la diócesis expresiva de la naturaleza de la Entidad adquirente y del destino de los bienes.
La dependencia, previas las comprobaciones pertinentes, devolverá el documento a la Entidad con nota en la que conste, en su caso, la procedencia de la exención.
La Entidad solicitante entregará a su proveedor una copia del documento en el que se reconozca la exención para que no autoliquide ni repercuta el Impuesto, y sirva de justificante a efecto de comprobación administrativa".
TERCERO: En relación con la cuestión controvertida, la Orden de 29 de febrero de 1.988 ha quedado derogada con la entrada en vigor (el 29 de diciembre de 2006) de la Orden EHA/3958/2006, de 28 de diciembre, por la que se establecen el alcance y los efectos temporales de la supresión de la no sujeción y de las exenciones establecidas en los artículos III y IV del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede, de 3 de enero de 1979, respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido y al Impuesto General Indirecto Canario.
La revisión del sistema de asignación tributaria a la Iglesia Católica regulado en la disposición adicional decimoctava de la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2007, conlleva la renuncia expresa por parte de la Iglesia Católica a los beneficios fiscales relativos al Impuesto sobre el Valor Añadido. Esta circunstancia se ha concretado, en el marco del mecanismo de consultas y concertación previsto en el artículo VI del Acuerdo sobre Asuntos Económicos de 1979 y en el apartado 2 de su Protocolo Adicional, en el Canje de Notas de 22 de diciembre de 2006 entre el Estado Español y la Santa Sede.
Así, por lo que respecta al Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 1 de la Orden EHA/3958/2006 dispone lo siguiente:
"1. A las operaciones que se entiendan realizadas a partir del 1 de enero de 2007 y que tengan por destinatarias a la Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las diócesis, las parroquias y otras circunscripciones territoriales, las Órdenes y Congregaciones religiosas y los Institutos de vida consagrada y sus provincias y sus casas, no les serán de aplicación los supuestos de exención o de no sujeción que se han venido aplicando a estas operaciones hasta el 31 de diciembre de 2006.
Excepcionalmente, las operaciones cuya exención se haya solicitado y reconocido por la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria antes del 1 de enero de 2007 mantendrán el régimen tributario de exención, en su caso, reconocido, aunque las operaciones se realicen a partir de esta fecha.
Lo dispuesto en este apartado ha de entenderse sin perjuicio de la aplicación de cualesquiera otros beneficios fiscales contenidos en la normativa reguladora del Impuesto".
Conforme a lo dispuesto en el artículo 1 de la Orden EHA/3958/2006, para que sea aplicable la exención del IVA en operaciones realizadas a partir del 1 de enero de 2007, es necesario que la misma se hubiese solicitado y reconocido por la Administración antes de dicha fecha.
Por tanto, en el presente caso, las operaciones gravadas se entienden realizadas a partir del 1 de enero de 2007, y aunqueno cabe duda de que la exención fue solicitada antes de esa fecha, en concreto el 28 de diciembre de 2006, desde luego no fue reconocido el derecho a aplicar la exención de IVA en la operación antes del 1 de enero de 2007 porque el acuerdo aquí impugnado es posterior a esa fecha, y porque el mismo es denegatorio.
Así, se incumple el requisito previsto en la Orden EHA/3958/2006 para poder aplicar la exención, sin que sea necesario entrar a valorar el cumplimiento de los requisitos objetivos y subjetivos establecidos en la normativa, desestimando las alegaciones presentadas por la entidad reclamante respecto a esta cuestión.
Frente a la alegación de que la fecha que se debería tener en cuenta a efectos de aplicar el régimen transitorio es el de la solicitud, como hemos visto, la norma condiciona la aplicación de la exención, a la solicitud y al reconocimiento con anterioridad al 1 de enero de 2007 por lo que dicha pretensión es contraria a lo establecido en la normativa.
Por otra parte, este Tribunal en resoluciones como la de 26 de enero de 2010 (RG 4827-08) y la Dirección General de Tributos en numerosas consultas (entre otras las consultas 1204/2002, 573/2002 y 313/2002), comparten la postura de que el reconocimiento de la exención deber ser previo a la realización de las obras. Sin embargo, ello no supone que a efectos de aplicar la exención se tenga sólo en cuenta la fecha de presentación de la solicitud, ya que tal como se ha repetido en diversas ocasiones en la presente resolución, artículo 1 de la Orden EHA/3958/2006, condiciona la aplicación de la exención a operaciones realizadas a partir de 1 de enero de 2007, a la solicitud y reconocimiento con carácter previo a esta fecha.
Por último, la entidad alega que la normativa que se debe aplicar es la vigente en el momento de su solicitud que no es otra que la Orden de 29 de febrero de 1988. Respecto a esta cuestión, debemos hacer diversas precisiones:
- En el momento de solicitar la exención, el 28 de diciembre de 2006, es cierto que todavía estaba en vigor la Orden de 29 de febrero de 1988, ya que la Orden EHA/3958/2006, de 28 de diciembre, por la que se establecía la derogación de dicha normativa, entró en vigor el 29 de diciembre de 2006.
- Como consecuencia de la presentación de dicha solicitud se inicia un procedimiento cuyo plazo máximo al no estar regulado ni en la Orden de 29 de febrero de 1988 ni la Orden EHA/3958/2006 es el plazo general de seis meses establecido en el artículo 104 de la Ley 58/2003 General Tributaria. De este modo, presentada la solicitud el 28 de diciembre de 2006, la AEAT disponía hasta el 28 de junio de 2007 para acordar o no la exención y como quiera que el 29 de diciembre de 2006 entró en vigor la Orden EHA/3958/2006, por el que se derogaban los acuerdos que regulaban los beneficios fiscales de la Iglesia Católica relativos al Impuesto sobre el Valor Añadido, el acuerdo adoptado con posterioridad al 1 de enero de 2007 no podía más que ser desestimatorio de la solicitud.
Por tanto, para que fuese aplicable la exención sería necesario que la misma hubiese sido solicitada y reconocida antes del 1 de enero de 2007. Este es el criterio mantenido por el presente Tribunal en otras resoluciones, como la de 26 de enero de 2010 (RG 4827-08).
Por lo expuesto,
EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, visto el recurso de alzada ordinario interpuesto por la DIÓCESIS DE ... con NIF: ... y actuando en su nombre y representación D. ... y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución nº ... dictada en primera instancia por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 25 de septiembre de 2008, interpuesta contra el acuerdo de la Delegación de ... de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por el que se deniega la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido en las obras de reforma y ampliación del seminario diocesano de ...(2ª fase) de cuantía 967.319,02 euros. ACUERDA: Desestimarlo, confirmando el Acuerdo impugnado.
