Resolución nº 00/544/2009 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 9 de Marzo de 2010

RESOLUCIÓN:

En la villa de Madrid, en la fecha indicada (09/03/2010) y en la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en SALA, interpuesto por D. ..., en nombre y representación de X, S.A. que declara como domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de 18 de diciembre 2008, dictada en el expediente número de referencia ..., Acta A02/ ..., por el concepto de Impuesto sobre Hidrocarburos por importe de 16.235,66 €.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- En 23 de octubre de 2008, la Inspección de Hacienda del Estado levantó acta de disconformidad A02 nº ..., referida a los ejercicios 2004 y 2005, por el concepto de Impuesto sobre Hidrocarburos, en los depósitos fiscales que tiene la empresa visitada. Entre otros extremos se hizo constar en el acta que las actuaciones inspectoras se iniciaron en 3 de diciembre de 2007 y que: a) que la empresa había realizado, en los depósitos fiscales que tiene en los distintos aeropuertos dentro del ámbito territorial del impuesto, unos recuentos de existencias al finalizar cada uno de los trimestres naturales de los años 2004 y 2005 que pusieron de manifiesto unas diferencias en menos entre el saldo contable y el resultado del recuento y b) que se habían comprobado unas pérdidas durante la carga, transporte y descarga de los productos que, una vez deducidos los porcentajes reglamentarios de pérdidas autorizados en las letras ñ) y o), respectivamente, del artículo 116.2 del Reglamento de los Impuestos Especiales, arrojaban las cantidades de gasolina, queroseno y gasóleo para usos generales que se indican en el anexo 1 del acta indicada.

Que tales diferencias y pérdidas, al no haberse aportado prueba del destino dado a los productos, debían tener la consideración, en virtud de lo establecido en el artículo 15.6 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales de productos salidos de los depósitos fiscales o autoconsumidos en ellos, lo que suponía que se había producido el devengo del impuesto en el momento en que, según el artículo 7.7 de la misma. Ley, se habían comprobado las pérdidas, siendo sujeto pasivo del mismo, conforme al artículo 8.1.a), X, S.A.

SEGUNDO.- Asimismo consta en el Acta que la empresa ha liquidado los excesos resultantes de los recuentos trimestrales de existencias aplicando una reducción del 0,7%, atribuible a los equipos de medición utilizados, con independencia de la reducción de los porcentajes de pérdidas de almacén reseñados, al entender que le era de aplicación lo establecido en el artículo 1.25 del Reglamento de los Impuestos Especiales (Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio) y en la consulta 966/1997 de 9/5/97 de la Dirección General de Tributos. Dicho criterio no es admisible para la Inspección por cuanto solicitada la justificación de la homologación de los equipos de medición, mediante aportación de los correspondientes certificados de homologación, la empresa aportó fotocopia de la Resolución de 27/10/2006 de la Dirección General de Industria (BOE 16/12/2006) sobre aprobación de modelo M fabricado y presentado por X, S.A. en el mismo Boletín Oficial se publica también la probación de otros dos modelos fabricados por X, S.A. modelo M1 y modelo M2, aprobación que es posterior a los ejercicios 2004 y 2005 que motivan la inspección y que, por tanto, no pueden ser tenidos en cuenta a efectos de justificación de la homologación de los equipos de medición que el contribuyente utilizaba en el control y medición de los productos objeto del impuesto sobre Hidrocarburos durante los ejercicios 2004 y 2005. Consiguientemente, dado que el interesado no aportó la homologación, el certificado de homologación correspondiente o el documento acreditativo de la seguridad y fiabilidad de los contadores o equipos de medición requerido por la Inspección, no puede presumirse que las mediciones realizadas fueran ccrrectas, ya que para aceptar las mismas se requerirían dos condiciones: 1°) Que haya unas tolerancias oficiales atribuidas a los equipos de medición utilizados, y 2°) Que los equipos de medición utilizados estén homologados, de ahí que su pretensión sobre aplicación del porcentaje del 0,7% en concepto de tolerancias oficiales a que se refiere el artículo 1.25 del RIE, no pueda ser aceptada por la Inspección. Dicho criterio ha sido confirmado por diversas sentencias de la Audiencia Nacional.

Se proponía, en consecuencia, una liquidación por importe total de 16.235,66 €, de los cuales 13.488,47 € corresponden a la cuota del Impuesto sobre Hidrocarburos y 2.747,19 € a los intereses de demora.

SEGUNDO.- A efectos del cómputo del plazo máximo, de duración de las actuaciones inspectoras establecido en el artículo 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General. Tributaría, entienden los actuarios que existe una dilación no imputable a la Administración de 36 días y ello porque la sociedad solicitó aplazamiento de las visitas de inspección debido a problemas de cambio de oficinas y traslado de archivos tal como se recoge en los puntos 2.5 y 2.1 de las Diligencias de 20 de febrero y 28 de marzo de 2008, respectivamente.

TERCERO.- En el propio cuerpo del acta el interesado mostró su disconformidad con la propuesta inspectora, presentando posteriormente con fecha de sello de Correos de 3 de noviembre de 2008, escrito en el que, con cita de los preceptos legales y reglamentarios que estimó de aplicación al caso, así como de la Jurisprudencia, tanto del Tribunal Constitucional como del Tribunal Supremo, que consideró de procedente aplicación en apoyo de su pretensión, expuso que se ha liquidado el impuesto sobre cantidades computadas sin tener en cuenta las tolerancias oficiales atribuidas a los equipos de medición, aparte de que consideraba improcedente el cálculo de los intereses de demora, motivos por los que consideraba nula la propuesta de liquidación formulada por la Inspección en el acta de referencia, motivos que no fueron admitidos por la Jefe de Dependencia Adjunta de Control Tributario y Aduanero de la Agencia Estatal de Administración Tributaria la cual dictó acuerdo en 18 de diciembre de 2008, por el que confirmaba la propuesta de liquidación contenida en el Acta, si bien se modificaban ligeramente los intereses de demora, resultando una liquidación por importe total de 16.315,85 €, de los cuales 13.488,47 € corresponden a la cuota del Impuesto sobre Hidrocarburos y 2.827,38 € a los intereses de demora. Dicho acuerdo fue debidamente notificado a la empresa interesada en 23 de diciembre de 2008.

CUARTO.- No conforme con la anterior resolución, el interesado presentó con fecha de sello de Correos de Madrid de 19 de enero de 2009, reclamación económico-administrativa contra el acuerdo anterior, ante este Tribunal Económico-Administrativo Central. Puesto de manifiesto el expediente, se presentó el correspondiente escrito de alegaciones con fecha de sello de Correos de 18 de febrero de 2009, en donde se indica que se ha liquidado el impuesto sobre cantidades computadas sin tener en cuenta las tolerancias oficiales atribuidas a los equipos de medición y en este sentido se han pronunciado tanto la Audiencia Nacional en su Sentencia de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de 3 de febrero de 2005 dictada en el recurso 16/2003, promovido por Y, S.A. contra la resolución de este Tribunal Económico-Administrativo Central de 6 de noviembre de 2002, por la que se estima dicho recurso en la parte relativa a que se debe tener en cuenta en cada una de las mediciones llevadas a cabo, una tolerancia o margen de incertidumbre del 0,7 % y teniendo a demás en cuenta los porcentajes reglamentarios de tolerancia previstos en el artículo 116.2.o) RIIEE y el Tribunal Supremo en su sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de 30 de octubre de 2008 dictada en el recurso .../2006, promovido por la propia compañía interesada, X, S.A. contra la Sentencia de 17 de noviembre de 2005 dictada por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso .../2004 en el que se impugnaba la resolución de este Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de marzo de 2004, por la que se estima dicho recurso en la parte relativa a que se debe tener en cuenta en cada una de las mediciones llevadas a cabo, una tolerancia o margen de incertidumbre del 0,7 %. Se adjuntan copias de ambas sentencias. Asimismo recoge los argumentos que a lo largo del tiempo ha venido sosteniendo en las impugnaciones a las Actas que se han producido en los distintos ejercicios y que se dan por reproducidos.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos respecto de competencia, legitimación y formulación en plazo, exigidos por la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que son presupuesto para la admisión a trámite de la presente reclamación, en la que la cuestión que se plantea es si el acuerdo de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de 18 de diciembre 2008, dictada en el expediente número de referencia ..., Acta A02/ ..., por el concepto de Impuesto sobre Hidrocarburos, resulta conforme a Derecho.

SEGUNDO.- La cuestión que se plantea se refieren a determinar si en el cálculo de las mermas debe tenerse en cuenta el margen de tolerancia del 0,7 por 100 en los instrumentos de medida empleados por la entidad.

TERCERO.- En cuanto a la cuestión planteada, hay que tener en cuenta que la Ley 38/1992, de 28 de diciembre de 1992, de Impuestos Especiales, en su artículo 6 sobre supuestos de no sujeción, en su apartado 1, dice que no están sujetas en concepto de fabricación o importación las pérdidas inherentes a la naturaleza de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, acaecidas en régimen suspensivo durante los procesos de fabricación, transformación, almacenamiento y transporte, siempre que, de acuerdo con las normas que reglamentariamente se establezcan, no excedan de los porcentajes fijados y se cumplan las condiciones establecidas al efecto. El artículo 15.6 de la Ley 38/92 establece una presunción consistente en considerar que las diferencias en menos de las primeras materias o productos terminados, que resulten de los depósitos fiscales, han salido del depósito fiscal o han sido objeto de autoconsumo (supuestos ambos de ultimación del régimen suspensivo y de devengo del impuesto). Para el presente caso, de tenencia en régimen suspensivo de los productos objeto de los impuestos especiales de fabricación, el artículo 7 sobre el devengo indica, en su apartado 7, que el impuesto se devengará en el momento de producirse las pérdidas distintas de las que originan la no sujeción al impuesto, o en caso de no conocerse este momento, en el de la comprobación de tales pérdidas; y por último el artículo 18 sobre normas generales de gestión, en su apartado 7.d) dice que se establecerán reglamentariamente los porcentajes admisibles de pérdidas, en régimen suspensivo, en los procesos de fabricación y transformación, así como durante el almacenamiento y el transporte.

CUARTO.- En este mismo sentido, el Reglamento de los Impuestos Especiales aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio de 1995, en su artículo 116, en su redacción vigente en los ejercicios objeto de regularización por la Inspección, referente a las pérdidas admisibles en los procesos de fabricación, almacenamiento y transporte de productos objeto del Impuesto Especial sobre Hidrocarburos, establecía en su apartado 1 que a efectos de lo dispuesto en el artículo 6 de la Ley, los porcentajes reglamentarios de pérdidas serán los que se expresan en este artículo. La aplicación de las tablas de porcentajes de pérdidas que figuran en los apartados 2 y 3 siguientes tendrá lugar conforme a lo establecido con carácter general en los apartados 25 y 27 del artículo 1 y en los artículos 15, 16 y 17 de éste Reglamento. Se recogen en el apartado 2.ñ) los porcentajes reglamentarios de las pérdidas admisibles para los almacenamientos, sobre existencia media trimestral de productos, y en el apartado 2.o) los porcentajes reglamentarios de las pérdidas admisibles para carga , transporte y descarga de loo productos. El artículo 1 sobre conceptos y definiciones, en su apartado 25, dice que debe entenderse como "pérdidas", cualquier diferencia en menos, medida en unidades homogéneas, entre la suma de los productos de entrada en un proceso de fabricación o de almacenamiento y la suma de los productos de salida del mismo considerando las correspondientes existencias iniciales y finales y que para la determinación de las pérdidas se tendrán en cuenta las tolerancias oficiales que, en su caso, estén atribuidas a los equipos de medición homologados que se hayan utilizado y en el apartado 27 que debía considerarse como "porcentaje reglamentario de pérdidas" el límite porcentual máximo de pérdidas establecido en el mismo Reglamento para cada operación o proceso hasta el cual aquéllas se consideran admisibles sin necesidad de justificación o prueba. El artículo 15 sobre pérdidas dentro de fábricas y depósitos fiscales, en su apartado 2, indica que cuando el depositario autorizado compruebe la existencia de diferencias que excedan de las que resulten de aplicar los porcentajes reglamentarios de pérdidas, como consecuencia de un recuento de existencias realizado sin presencia del servicio de Intervención, procederá a la regularización de su contabilidad, practicando el asiento oportuno y dando cuenta de ello al servicio de Intervención.

QUINTO.- Pues bien, de la documentación que figura en el expediente se ha comprobado que el interesado realiza trimestralmente el recuento de existencias que pusieron de manifiesto unas diferencias en menos entre el saldo contable y el resultado del recuento. Tales diferencias, en la medida que superen los porcentajes reglamentarios de pérdidas establecidos en el artículo 116.2.ñ) y o) del Reglamento de los Impuestos Especiales, deben ser objeto de tributación de acuerdo con la normativa recogida anteriormente difiriendo las diferencias consideradas por la empresa y las consideradas por la Inspección en que la primera tuvo en cuenta para calcular dichas diferencias una tolerancia o margen de incertidumbre del 0,7 % en los instrumentos de medida empleados, cosa que la Inspección no hace.

SEXTO.- Por lo tanto, la cuestión controvertida se refiere a la alegación de la empresa interesada de que no se ha tenido en cuenta, en el cálculo de las pérdidas, la tolerancia de los equipos de medida a que se refiere el párrafo segundo del apartado 25 del artículo 1 del Reglamento de los Impuestos Especiales. En este sentido, hay que tener en cuenta que se han pronunciado en numerosas sentencias tanto la Audiencia Nacional, con criterios dispares como el Tribunal Supremo con un único criterio. El interesado aporta la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo de 30 de octubre de 2008 dictada en el recurso .../2006, promovido por la propia compañía interesada, X, S.A. en el sentido de que se debe tener en cuenta en cada una de las mediciones llevadas a cabo, una tolerancia o margen de incertidumbre del 0,7 % en los instrumentos de medida empleados por dicha entidad.

Respecto a este punto, la Sentencia del Tribunal Supremo dice lo siguiente:"SEXTO.- Señalado lo anterior, debemos también coincidir con X, S.A. en que en la medición trimestral de las mermas debe tenerse en cuenta el margen de tolerancia del 0,7 por 100 en los instrumentos de medida empleados por dicha entidad.

En efecto, como hemos señalado, conforme al apartado segundo del art. 1.25 del Real Decreto 1165/1995, "(p)ara la determinación de las pérdidas se tendrán en cuenta las tolerancias oficiales que, en su caso, estén atribuidas a los equipos de medición homologados que se hayan utilizado". Ni la Sentencia de Audiencia Nacional impugnada en esta sede ni el Abogado del Estado niegan que, tal y como señala la actora, los instrumentos de medida de grandes tanques de combustible que emplea tengan un margen apreciable de error; errores de medición en los equipos que, sin lugar a dudas, constituyen el origen de la previsión reglamentaria que acabamos de transcribir.

Simplemente, rechazan la posibilidad de que la actora tenga en cuenta tales tolerancias -en cualquier grado- porque los aparatos de control empleados por X, S.A. no habrían pasado por el control técnico específico en España que, en virtud de los arts. 7 de la Ley 3/1985, de 18 de marzo, de Metrología, y 1 del Real Decreto 1616/1985, de 11 de septiembre, se exigiría en todo caso (FD Séptimo).

Esta radical solución, sin embargo, no puede ser aceptada por la Sala por las razones que se expresan a continuación. Antes que nada, no puede ignorarse que, como advierte la recurrente, las instalaciones en las que se han realizado las mediciones constituyen depósito fiscal en el sentido que a esta expresión da el art. 1.11 del Real Decreto (esto es, el "(e)stablecimiento donde, en virtud de la autorización concedida,..., pueden almacenarse, recibirse, expedirse, y en su caso, transformarse, en régimen suspensivo, productos objeto de los impuestos especiales de fabricación"); y, conforme al art. 11.2.d) de la Ley 38/1992, "(l)os depósitos fiscales en los que se introduzcan graneles líquidos deberán disponer de tanques para su almacenamiento", tanques que "diferenciados por clases y especificaciones, deberán estar numerados y dotados de los correspondientes elementos de medición, debidamente autorizados por el organismo oficial o autoridad competente". En segundo lugar, constituye asimismo un dato relevante que todas las partes son contestes en que la Z, S.A. de quien depende la recurrente, consultó a la Dirección General de Tributos su parecer sobre la expresión "tolerancias oficiales" que figura en el citado art. 1.25 del Real Decreto 1165/1995, y que, con fecha 9 de mayo de 1997, la contestación fue la siguiente:

" El Centro Español de Metrología, organismo oficial dependiente del Ministerio de Fomento, ha emitido el 31 de marzo de 1997 un informe sobre los errores de medida para los sistemas estáticos de medición de volúmenes de productos petrolíferos en el que se llega a la conclusión de que "diferencias iguales o menores de 0,7% en el valor de las medidas de volumen, en los tanques verticales, pueden ser debidas a la tolerancia propia del sistema de medición.-

3. - En relación con lo anterior, esta Dirección General opina que las diferencias iguales o menores al 0,7% debidas a la tolerancia propia de los sistemas estáticos de medición de volúmenes de productos petrolíferos a que se refiere el citado informe, pueden considerarse comprendidas en la expresión "tolerancias oficiales atribuidas a los equipos de medición homologados" a que alude el párrafo segundo del art. 1.25 del reglamento de los Impuestos Especiales.

Todo lo cual, con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del art. 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento".

Consta, asimismo, que idéntico criterio ha mantenido la Dirección General de Tributos en las contestaciones a consultas de fecha 17 de noviembre de 1997, 26 de noviembre de 1997, 2 de febrero de 1998, 25 de enero de 1999, 20 de enero de 2000 y 2 de marzo de 2000, todas ellas del mismo tenor que la de 9 de mayo de 1997. Y aunque, como ya ha señalado esta Sección en varias ocasiones, bajo la vigencia del art. 107.2 L.G.T., en su redacción por Ley 25/1995, de 20 de julio, las contestaciones a las consultas no eran vinculantes, salvo en los supuestos particulares previstos en los apartados 4 y 5 de dicho precepto (en el resto de los supuestos, "el obligado tributario que, tras haber recibido contestación a su consulta, hubiese cumplido sus obligaciones tributarias de acuerdo con la misma, no incurr(ía) en responsabilidad"), y, desde luego, no podían "determinar el criterio de los Tribunales" sobre la cuestión objeto de la misma (entre muchas otras, Sentencias de esta Sala y Sección de 8 de marzo de 2005 (RJ 2005, 3784) (rec. cas. núm. 2851/2000), FD Sexto; de 22 de marzo de 2005 (rec. cas. núm. 3415/2000), FD Sexto; y de 30 de marzo de 2005 (rec. cas. núm. 3465/2000), FD Sexto), no cabe ignorar, sin más, en este caso, como ha hecho la Sentencia impugnada, la existencia de la consulta planteada y, sobre todo, la información que se contiene en la contestación a la misma, bajo el pretexto de que la parte "sólo solicit(ó) la interpretación de un concepto", pero en modo alguno se refirió a "una cuestión concretada, delimitada, determinada"(FD Tercero).

En tercer lugar, constituye otro antecedente a tener en consideración en nuestra decisión que el citado Informe de 31 de marzo de 1997 del Centro Español de Metrología, tras poner de manifiesto lo que dispone el art. 1.25 del Real Decreto 1165/1995, antes de llegar a la conclusión que recoge la contestación a la consulta que acabamos de transcribir, destacaba, entre otras cosas, lo siguiente: que "(d)ado que en la actualidad en España no están definidas tolerancias específicas para los sistemas de medición de volumen, en forma estática, es necesario el análisis de los errores de medida para poder determinar dichas tolerancias"; que "(e)n este análisis se ha desarrollado el estudio de los errores de medida en un sistema de medición estática del volumen de productos petrolíferos contenido en los tanques de almacenamiento vertical"; y, en fin, que "(l)os errores cometidos en la medida son debidos tanto al propio cálculo de la capacidad del tanque (en el momento inicial y final), como de los sistemas de medida utilizados para determinar los niveles de fluido contenido y los efectos térmicos".

Finalmente, tampoco puede soslayarse que, según hizo constar la demandante en su escrito de formulación de la demanda Contencioso-Administrativa, el citado Centro Español de Metrología, en su Informe de 19 de febrero de 1999 puso de manifiesto que "(e)l término "equipos de medición homologados" no se encuentra recogido en la legislación vigente en materia de control metrológico del Estado, y en ningún caso puede o debe ser equiparable a ninguno de los controles de forma separada o en conjunto, que se establecen en el punto 2 del artículo séptimo de la Ley de Metrología"; y que, en una contestación a una aclaración que se le reclamó en relación con «el control metrológico del Estado establecido en la Ley 3/1985, de 18 de marzo y el Real Decreto 1616/1985, de 11 de septiembre, así como de la existencia de un control metrológico específico sobre medidores de nivel de tanques calibrados y medidores dinámicos de turbina utilizados en el almacenaje y trasiego de productos petrolíferos", el referido Centro puso de manifiesto: que "(l)a inexistencia de una norma reglamentaria específica, como es el caso para las citadas categorías de instrumentos de medida de volumen, estática y dinámica, respectivamente, imposibilita la ejecución del control metrológico a las mismas"; y que "(e)n la actualidad no ha sido regulado el control metrológico de los instrumentos de medida anteriormente citados, ni por norma de rango nacional ni comunitario".

En resumen, la Administración ha autorizado la instalación de un depósito fiscal con unos tanques de almacenamiento dotados de unos sistemas de medición que, en teoría y por disposición legal, también deben estar autorizados por el órgano competente; el Centro Español de Metrología y la propia Dirección General de Tributos afirman que, si bien tales depósitos no pueden ser homologados ni su tolerancia certificada en nuestro país, se acepta una del 0,7 por 100; y, en fin -debemos añadir ahora-, la entidad recurrente sostiene, y el Tribunal de instancia no pone en duda, que los sistemas de medición colocados en el depósito fiscal autorizado se encuentran homologados por otros Estados pertenecientes a la Unión Europea. Frente a todos los datos a que hemos hecho referencia, que la Sentencia de la Audiencia Nacional de 17 de noviembre de 2005 no cuestiona en ningún momento, y ponen de manifiesto, entre otras cosas, que, tal y como señala X, S.A. los instrumentos de medición utilizados por dicha sociedad, por circunstancias ajenas a la misma, no estaban sometidos ni podían someterse en el año 2000 al control metrológico del Estado, caen por su propio peso las afirmaciones de la resolución impugnada en el sentido de que "estando en vigor la Ley de Metrología que exigía una especial homologación de este instrumental técnico, dado que X no aportó el certificado de calibración correspondiente o el documento acreditativo de la seguridad y fiabilidad del medidor, no puede presumirse que las mediciones realizadas fueran correctas"(FD Séptimo).

En fin, como hemos señalado, la Sentencia de la Audiencia Nacional impugnada achaca a la entidad recurrente que no realizó ningún tipo de asiento en su contabilidad de existencias en relación con los errores derivados de la tolerancia de sus equipos de medida. Sin embargo, tal exigencia se antoja desproporcionada en la medida en que, como se pone de manifiesto en el Acta y en el informe ampliatorio, X, S.A. incluyó las diferencias en menos en su declaración de operaciones (Modelo 570) -de hecho, de dicha fuente extrae la Inspección de tributos la información para liquidar- y no existe ninguna norma legal o reglamentaria que obligue expresamente a anotar en la contabilidad el margen de tolerancia de los equipos de medida. Lo único que requiere el art. 51 del Real Decreto 1165/1995 es que los sujetos pasivos efectúen un recuento de las existencias al finalizar cada trimestre natural y regularicen, "en su caso, los saldos de las respectivas cuentas el último día de cada trimestre"; y no consta en las actuaciones ni en la Sentencia recurrida que la actora no cumpliera con dicha obligación. Por su parte, el art. 15.2 del mismo Reglamento sólo obliga a los sujetos pasivos a regularizar su contabilidad, "practicando el asiento oportuno" cuando, "como consecuencia de un recuento de existencias", aquellos "compruebe(n) la existencia de diferencias que excedan de las que resulten de aplicar los porcentajes reglamentarios de pérdidas excesivas", pero no en otro caso; aparte de que dicho precepto, ni dice nada acerca de cómo hay que regularizar la contabilidad ni, desde luego, impide reflejar la cantidad que se considera perdida sin hace constar expresamente el margen de tolerancia aplicado. En todo caso, como con razón señala la sociedad recurrente, no parece muy coherente exigir que se anote en la contabilidad el margen de tolerancia y no el porcentaje de pérdidas del art. 116 del Real Decreto 1165/1995, pese a que ambos están reconocidos en la misma norma.

En atención a lo expuesto, no se puede llegar a otra conclusión que la de admitir, como porcentaje de tolerancia el que, de facto, la misma Administración española ha comunicado a los contribuyentes como admisible en los sistemas de medición controvertidos. Lo contrario supondría defraudar las expectativas y la confianza legítima que los obligados tributarios, en general, y X, S.A. en particular, han depositado en las manifestaciones de la propia Administración, tanto la tributaria como la encargada de establecer el control metrológico sobre los instrumentos de medida."

SÉPTIMO.- En este mismo sentido se ha pronunciado la Audiencia Nacional además de la sentencia aportada por el interesado de 3/02/2005 dictada en el recurso 16/2003, entre otras, las de 21/07/2008 dictada en el recurso 487/2005; 14/09/2009 dictada en el recurso 610/2007, así como el Tribunal Supremo en otras sentencias además de la citada, como las de: 27/02/2009 dictada en el recurso nº 4350/2005; 27/02/2009 dictada en el recurso nº 4352/2005; 27/02/2009 dictada en el recurso nº 4353/2005; 27/02/2009 dictada en el recurso nº 5707/2005; 21/04/2009 dictada en el recurso nº 9425/2004; 5/05/2009 dictada en el recurso nº 9407/2004.

OCTAVO.- A la vista de tales sentencias, que constituyen la jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre la materia y a pesar de que el criterio de este Tribunal ha sido coincidente con el mantenido por la Inspección, este Tribunal debe estimar la presente reclamación en el sentido de que se debe tener en cuenta en cada una de las mediciones llevadas a cabo, una tolerancia o margen de incertidumbre del 0,7 % en los instrumentos de medida empleados, debiendo en consecuencia anular la liquidación practicada.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, como resolución de la reclamación económico-administrativa interpuesta por X, S.A. contra la resolución de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de 18 de diciembre 2008, dictada en el expediente número de referencia ..., Acta A02/ ..., por el concepto de Impuesto sobre Hidrocarburos, ACUERDA: Estimar la reclamación interpuesta y anular la liquidación practicada, debiendo, no obstante si procediera, practicar nueva liquidación teniendo en cuenta que en cada una de las mediciones llevadas a cabo, debe considerarse una tolerancia o margen de incertidumbre del 0,7 % en los instrumentos de medida empleados.