Resolución nº 00/2202/2007 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 26 de Marzo de 2009

RESOLUCION

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (26/03/2009) este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, ha visto el recurso de alzada interpuesto por D.... con domicilio a efectos de notificaciones en la calle ..., nº ... , ..., contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de ... de ... de 2007 en reclamación nº .../2006 relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ejercicio 1999, por importe de1.130.464,42 €.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Como consecuencia de las actuaciones inspectoras iniciadas el 31 de Enero de 2003 con los obligados tributarios Don A y Doña B, la Inspección incoó el 1 de Septiembre de 2005 acta de Disconformidad A02 ... relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ejercicio 1999. En ésta se hace constar en síntesis lo siguiente:

-La Inspección no requirió al sujeto pasivo que exhibiera los libros y registros obligatorios para la exacción del tributo.

-La fecha de inicio de las actuaciones fue el 31 de Enero de 2003.

-Mediante diligencia nº 9 de 27 de Mayo de 2004 se comunicó al obligado tributario la ampliación de las actuaciones inspectoras al ejercicio 1999.

-A los efectos del plazo máximo de 12 meses de duración de las actuaciones inspectoras, del tiempo total transcurrido hasta la fecha del acta no se computaron 461 días derivados de la incomparecencia del obligado tributario.

-EL sujeto pasivo había presentado declaración liquidación por los períodos impositivos objeto de comprobación.

-El reclamante suscribe participaciones en el capital social de la entidad Y S.L. por valor de 200.000 pts (1.202,02 €) (un total de 2 participaciones) el 30 de Diciembre de 1993.

-El sujeto pasivo el 14 de Septiembre de 1995 suscribe participaciones en el capital de la mencionada entidad cuando la misma realiza una ampliación de capital por valor de 44.000.000 pts (264.445,33 €) (390 participaciones).

-La Entidad Y S.L. en acta extendida el 1 de Septiembre de 2005, es declarada Entidad en Régimen de Transparencia Fiscal. Don A posee sobre su capital de 204.000.000 pts (1.226.064,69 €), 39.200.000 pts (235.596,74 €) (es decir un 19,22% del mismo).

-El obligado tributario suscribió el 22 de Octubre de 1986, 120 acciones en el capital de la entidad X S.L. por valor de 12.000.000 pts (72.121,45 €).

-Posteriormente, a través de dos sucesivas ampliaciones de capital realizadas el 21 de Enero de 1987 y el 12 de Noviembre de 1987 acabó con un total de 360 participaciones de un capital divido en 850 participaciones (es decir, con un porcentaje de participación de 42,35%) a 31 de Diciembre de 1998.

-La Entidad X S.L. en acta extendida el 1 de Septiembre de 2005, es declarada entidad en Transparencia Fiscal. Don A posee sobre su capital de 85.100.000 pts (511.461,3 €), 35.997.500 pts (216.349,33 €), es decir un 42,35% del mismo.

-La regularización practicada por la Inspección consiste en imputar las bases imponibles de las mencionadas entidades, en concreto de Y S.L. al ostentar un porcentaje de participación del 19,22% le imputa la Inspección 301.278.530 pts (1.810.720,43 €) y de X S.L. al ostentar el 42,35% le imputa 188.406.828 pts (1.132.347,84 €).

-Se imputa al obligado tributario la parte proporcional de los pagos fraccionados y las cuotas del Impuesto sobre Sociedades satisfechos por dichas entidades.

-El período al que se le imputan dichas cantidades es el ejercicio 1999, es decir en el período en el que se aprobaron las cuentas anuales ya que no se incluyó en la declaración de 1998 la opción para imputarlo a dicho período.

SEGUNDO: La propuesta de liquidación contenida en el acta asciende a 1.072.628,01 euros de deuda tributaria de los que 830.383,52 euros corresponden a la cuota y 242.244,49 euros a los intereses de demora. El 20 de Diciembre de 2005 se dictó acuerdo de liquidación en el que se modificó el importe de la deuda tributaria como consecuencia de modificar el importe de los intereses de demora. En concreto el importe de la deuda tributaria ascendía a 1.130.464,42 euros de los que 869.807,99 euros correspondían a la cuota y 260.656,43 euros a los intereses de demora.

El acuerdo de liquidación fue notificado al obligado tributario el 16 de Enero de 2006.

TERCERO: Con fecha 10 de Febrero de 2006 interpuso el interesado reclamación económico administrativa contra el acuerdo de liquidación dictado ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de ... que fue registrada con número .../2006. El reclamante formuló alegaciones relativas a la existencia de defectos en la notificación de ampliación de actuaciones circunstancia que determina que no se hubiera interrumpido la prescripción, vulneración del plazo de doce meses de duración de las actuaciones inspectoras, inexistencia de dilaciones imputables al interesado e inaplicación del régimen de transparencia fiscal a la entidad Y S.L.

-El Tribunal Económico Administrativo Regional de ... en Resolución de 30 de Abril de 2007 acordó: Estimar la reclamación interpuesta anulando la liquidación impugnada. No obstante, en su fundamento de derecho Sexto señala: "(..)este Tribunal ha de acordar la nulidad de la liquidación girada sin perjuicio, teniendo presente lo ya expuesto respecto a la interrupción de la prescripción en el último párrafo del anterior fundamento de derecho, la posibilidad de girar en los términos expresados en esta resolución nueva liquidación."

-El fallo fue notificado al reclamante el 22 de Mayo de 2007.

CUARTO: Con fecha 22 de Junio de 2007 formaliza el reclamante el presente recurso de alzada con RG 02202/2007 contra dicha Resolución adoptada en primera instancia, mediante escrito que desarrolla en síntesis las siguientes alegaciones:

-Rechaza la Resolución del TEAR que dispone que se dicte una nueva liquidación de acuerdo con los términos expresados en su Resolución. El Tribunal Regional en su Resolución estableció: "este Tribunal ha de acordar la nulidad de la liquidación girada sin perjuicio, teniendo presente lo ya expuesto respecto a la interrupción de la prescripción en el último párrafo del anterior fundamento de derecho, la posibilidad de girar en los términos expresados en esta resolución nueva liquidación." El reclamante entiende que se procederá sin duda a girar una nueva liquidación y por tanto interpone el presente recurso de alzada.

-No comparecencia del cónyuge en el procedimiento inspector por lo que esto ha dado lugar a la indefensión del mismo.

-Defecto de notificación de la ampliación de las actuaciones de comprobación e investigación en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ejercicio 1999.

-Incumplimiento del plazo de doce meses puesto que las actuaciones inspectoras del ejercicio 1999 al ser una ampliación del alcance de las iniciadas el 31 de Enero de 2003, es esta fecha la que se tiene que tener en cuenta para fijar el inicio de las actuaciones.

-Interrupción injustificada por más de seis meses por causas no imputables al obligado tributario puesto que hay actuaciones que no se realizan con conocimiento formal del obligado tributario, no siendo válidos los intentos de notificación de continuación de las actuaciones inspectoras lo que produce como efecto la no interrupción de la prescripción.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para su admisión a trámite, en el que se plantean cuestiones relativas a: 1º) Se rechaza la Resolución del TEAR que anula la liquidación impugnada pero establece la posibilidad de dictar una nueva liquidación. 2º) No comparecencia del cónyuge en el procedimiento inspector que ha dado lugar a la indefensión del mismo. 3º) Defecto en la notificación de ampliación de las actuaciones al Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas ejercicio 1999. 4º) Incumplimiento del plazo de doce meses de duración de las actuaciones inspectoras. 5º) Interrupción injustificada del procedimiento inspector por más de seis meses.

SEGUNDO: En primer lugar hay que hacer referencia a la Resolución del Tribunal Regional. Dicho Tribunal en el fallo determinada la anulación de la liquidación practicada, ahora bien el fundamento de derecho SEXTO señala:

"Por lo tanto, resultando acreditado que la información contenida en el Libro Registro de socios y utilizada por parte de la Inspección a efectos de aplicar el régimen de transparencia fiscal es incorrecta, y no constando en el expediente ninguna otra prueba que acredite que en el ejercicio 1999 el reclamante era titular de alguna participación en el capital de X S.L. este Tribunal considera probado que al menos parte de las bases imponibles imputadas a Don A no eran procedentes en virtud del artículo 72 de la Ley 40/1998.

Si a la anterior circunstancia unimos lo ya mencionado en el segundo apartado de estos fundamentos de derecho en relación con la manifiesta indefensión de Doña B en la tramitación del procedimiento, así como las Resoluciones de este Tribunal a las reclamaciones .../2006 y .../2006 en las que se concluye que don A no es titular de participaciones en X S.L. y que su participación en Y S.L.es distinta a la imputada, este Tribunal ha de acordar la nulidad de la liquidación girada sin perjuicio, teniendo presente lo ya expuesto respecto a la interrupción de la prescripción en el último párrafo del anterior fundamento de derecho, de la posibilidad de girar en los términos expresados en esta Resolución nueva liquidación."

El Tribunal Regional en su Resolución anula la liquidación impugnada por cuestiones de fondo, en concreto considera que no consta en el expediente ninguna prueba que acredite que en el ejercicio 1999 el reclamante era titular de alguna participación en el capital de X S.L., por lo que no procede retrotraer de nuevo las actuaciones para dictar una nueva liquidación.

Si el Tribunal Regional entendía que la Inspección no había probado los hechos en que fundamentó su regularización, lo que hubo de hacer simplemente era anular la liquidación girada pero no ordenar nuevas actuaciones comprobadoras como si la Inspección dependiera funcionalmente de él. La actuación del TEAR de ... va en contra del principio de seguridad jurídica, puesto que si la Inspección no ha realizado de forma adecuada las actuaciones de comprobación e investigación para poder probar unos determinados hechos, los Tribunales no pueden estar ordenando retrotraer las actuaciones "sine die" otorgando a los órganos de Inspección la posibilidad de pronunciarse de nuevo y calificar de otra forma los hechos controvertidos, y así mismo dando lugar a que esta nueva calificación fuera más perjudicial para el reclamante vulnerando así la prohibición de la reformatio in peius. En efecto, la labor inspectora ha concluido, no se pueden retrotraer las actuaciones porque los órganos de inspección no hayan demostrado un determinado hecho puesto que esto supondría reabrir un procedimiento ya concluso e iría contra los principios fundamentales de nuestro ordenamiento jurídico.

En esta misma línea se pronuncia la Audiencia Nacional en sentencia de 27 de Septiembre de 2001: "(..)Así la sentencia del TS, Sala Tercera, Sentencia de 8 de Abril de 1983 dispone que con base en la doctrina de la jurisprudencia que cita sobre el alcance de las facultades conferidas por el artículo 119 LPA, a la autoridad administrativa que resuelva el recurso, que la resolución de cuantas cuestiones plantee el expediente, hayan sido o no alegadas por los interesados, se ha de entender limitada a sus justos términos de forma que no se vulnere la prohibición de la reformatio in peius cuyo juego en el campo de los recursos administrativos está plenamente reconocido por la jurisprudencia y en virtud de la cual no se puede hacer más gravosa para el recurrente la resolución impugnada, ya que el recurso presupone la existencia de un acto administrativo que no puede desconocer la autoridad encargada de su resolución, y por eso los principios de congruencia, seguridad jurídica, respecto de los actos propios y garantía del administrado imponen un cortapisas para evitar que se sustituya el acto por otro, en forma distinta a lo interesado. Así la prohibición de reformatio in peius, en realidad, constituye una manifestación del principio de congruencia en el ámbito procesal y concurre la misma cuando de la tramitación de un recurso se deriva un empeoramiento de la situación que para el interesado resulta de la resolución dictada en la primera instancia y ello porque tal pronunciamiento dictado tras el recurso implica una modificación en la situación jurídica del sujeto pasivo perjudicial para el mismo. Aplicando tal principio al procedimiento económico administrativo podría decirse, con carácter general, que la resolución del TEAC puede conceder a quien recurre en alzada más de lo que concedió la resolución del Tribunal Regional pero no menos, así como establece la Sentencia del TS de 9 de Octubre de 1989 la Administración no puede infringir el principio que prohíbe la reformatio in peius, es decir, la agravación de la situación del recurrente, cuyo recurso está establecido en garantía del administrado, no de la Administración, y ni siquiera,genéricamente de la legalidad. (..)En el caso que nos ocupa el TEAC en su resolución no incurre en reformatio in peius pues con la retroacción acordada para que la Administración efectúe una completa comprobación patrimonial de cara a comprobar fehacientemente si hubo tal incremento patrimonial no justificado, no se coloca a los recurrentes en peor situación que la antecedente , pero está claro que aquí no nos encontramos ante vicios formales del procedimiento que justificarían la retroacción sino ante una clara dejación inspectora por cuanto en el enjuiciamiento de la justificación o no justificación de un incremento de patrimonio, el hecho base consiste sencillamente en la existencia de un incremento patrimonial que no se justifica con las rentas declaradas que debe ser probado por la Administración por los medios ordinarios de prueba. Dentro de ello el estimar que la Inspección no ha comprobado la íntegra situación patrimonial del sujeto pasivo supone negar la mayor, la existencia del incremento de patrimonio que conduciría necesariamente a la estimación del recurso con anulación de la liquidación y sin olvidar que la anulación de un acto administrativo no significa en absoluto, que decaiga o se extinga el derecho de la Administración Tributaria a retrotraer actuaciones, y volver a actuar, siempre que no haya prescrito el derecho, pero ahora respetando las formas y garantías de los interesados."

TERCERO: Por otra parte, la cuestión de fondo del presente caso tiene su fundamento en la imputación de unas bases imponibles derivadas de las Sociedades X S.L. y Y S.L. que fueron calificadas por la Inspección como de Transparentes. En relación con dicha calificación también se ha pronunciado el TEAR de ... anulando las liquidaciones giradas y estimando las pretensiones del reclamante y posteriormente este Tribunal, en Resoluciones de 9 de Octubre de 2008 con RG 2268/2007 y RG 2273/2007 que se pronuncia en el mismo sentido que el presente Tribunal en relación con la imposibilidad de que el TEAR de ... ordene la retroacción de las actuaciones cuando ha anulado la liquidación por cuestiones de fondo. En concreto señala:

"SEGUNDO: La resolución impugnada estima las pretensiones del reclamantey anula la liquidación impugnada y la sanción impuesta con lo cual se satisfacen en principio las pretensiones solicitadas al Tribunal Regional.

No obstante, el Tribunalanula la liquidación y sanción giradas, indicando en el último Fundamento de Derecho de la resolución la posibilidad de girar una nueva liquidación dentro del plazo de prescripción conservando los actos y trámites no afectados de conformidad con el artículo 66 del Real Decreto 520/2005 cuestión ésta con la que está disconforme el interesado.

Nos encontramos con una liquidación anulada por cuestiones de fondo, al no quedar acreditado el carácter de transparente de la entidad, y la cuestión a resolver se centra en determinar si en estos casos de liquidaciones anuladas por cuestiones de fondo puede el Tribunal dejar expresamente abierta la posibilidad de que la Inspección continúe las actividades de comprobación e investigación y practicar, en su caso, nueva liquidación por el mismo concepto tributario y ejercicio ya comprobado y liquidado, liquidación que ha sido anulada por el propio Tribunal.

Sobre una cuestión análoga a ésta (si bien en la misma lo que se acordaba por el Tribunal era retrotraer las actuaciones) se ha pronunciado ya anteriormente este Tribunal en resoluciones tales como la de 10-10-2007 (RG 541/06) a tenor de la cual: "Si el Tribunal Regional entendía que la Inspección no había probado los hechos en que fundamentó su regularización, lo que hubo de hacer simplemente era anular la liquidación girada pero no ordenar nuevas actuaciones comprobadoras como si la Inspección dependiera funcionalmente de él. La actuación del TEAR... va en contra del principio de seguridad jurídica, puesto que si la Inspección no ha realizado de forma adecuada las actuaciones de comprobación e investigación para poder probar unos determinados hechos, los Tribunales no pueden estar ordenando retrotraer las actuaciones "sine die" otorgando a los órganos de Inspección la posibilidad de pronunciarse de nuevo ....."

El carácter de transparente o no del reclamante es una cuestión de fondo, no un defecto procedimental susceptible de subsanación, por lo cual lo que está haciendo el TEAR es bien otorgar al órgano inspector una "segunda oportunidad" o bien está tratando la cuestión como si fuera un error formal.

Los Tribunales económico-administrativos tienen amplias facultades revisoras (art. 59 RD 520/2005) pero las mismas no los convierten en Inspectores Jefes al objeto de ordenar o sugerir que se completen las actuaciones (art. 157-4 de la Ley 58/2003).

En consecuencia, procede estimar las pretensiones actoras."

CUARTO: Procede estimar las alegaciones del reclamante en relación con la imposibilidad de dictar una nueva liquidación una vez anulada la misma por haber estimado el Tribunal Regional en cuanto al fondo las pretensiones del reclamante. Por tanto, no procede ya pronunciarse sobre el resto de las cuestiones formales que deriven del expediente.

POR LO EXPUESTO:

EL TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en recurso de alzada, interpuesto por DON A contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de ... de ...de 2007 en reclamación nº .../2006 relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ejercicio 1999, por importe de 1.130.464,42 €. ACUERDA: Estimar la reclamación en los términos expuestos en el Fundamento de Derecho Cuarto de la presente Resolución.